ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 травня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/9390/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Головко О.В.,     
розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2024 року (суддя Златін С.В.) в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОПРОІНВЕСТ 08» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОПРОІНВЕСТ 08» звернулось до суду із адміністративним позовом до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 12.03.2024 року № 0111470703.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області безпідставно дійшло висновку по не спрямованість правочину укладеного позивачем з СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд» на настання реальних правових наслідків. Позивач зазначає, що його контрагенти поставили позивачу товар, що підтверджується видатковими, податковими накладними та товарно-транспортними накладними. Позивач зазначає, що порушення СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд» податкової дисципліни не є підставою для відмови у праві на формування витрат. Окрім того, позивач зазначає, що взаємовідносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом. Податкові накладні СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд» зареєстровані у ЄРПН.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Скаржником зазначено, що перевіркою встановлено порушення п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, унаслідок чого ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» завищено податковий кредит з ПДВ у жовтні - листопаді 2023 року на загальну суму 229 570 грн., що призвело до завищення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації), в розмірі 229 570 грн. за звітний (податковий) період листопад 2023 року. В рамках розгляду господарських взаємовідносин позивача з контрагентами, доцільно буде торкнутись і питання «належної обачності». Так, Верховний Суд у постанові від 20.05.2021 по справі № 826/16627/18 щодо оскарження податкових повідомлень-рішень звернув увагу платників на важливість дотримання принципу «належної обачності». Належна податкова обачність при виборі платниками податків контрагентів - це
законна передумова отримання податкової вигоди. З цього правила випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності, якщо податковий орган під час перевірки доведе, що платник податку діяв без належної обачності й обережності. При розгляді справи суд зауважив, що у разі, коли суб`єкт господарювання не з`ясував, чи є у представника контрагента відповідні повноваження на укладання угоди, здійснення господарської діяльності та складання первинних документів, така поведінка платників свідчить про наявність у нього умислу на отримання податкової вигоди та тягне ризик притягнення до фінансової відповідальності. У фабулі справи, мова йдеться про відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів, фігурування його посадових осіб у кримінальних провадженнях та встановлення у них контролюючим органом ознак фіктивності. Так, на практиці суд касаційної інстанції застосував новий підхід до вирішення справи, фактично розширивши відповідальність платника податків щодо попередньої перевірки контрагента. Отже, платники повинні дотримуватись принципу «належної обачності» та нести відповідальність за переддоговірну перевірку свого контрагента.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що податковим органом відповідно до п.191.1 ст.191, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, п.69.2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України  проведено документальну позапланову виїзну перевірку «АГРОПРОІНВЕСТ 08» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 19.12.2023 №9345745854, від`ємного значення з податку на додану вартість (далі – ПДВ) у сумі у сумі 53 467 160 грн., у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету у сумі 28 814 328 грн., яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах (не охоплене перевірками), а саме жовтень 2023 року.
З направленнями на проведення перевірки від 18.01.2024 № 308, 309 ознайомлено під
підпис директора підприємства ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» Кацюбу Костянтина Володимировича 23.01.2024, з наданням копії наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 18 січня 2024 року №161-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» (код ЄДРПОУ 35834331)».
Перевірку проведено з відома та у присутності директора ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08»
Кацюби Костянтина Володимировича та головного бухгалтера ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» ОСОБА_1 .
За наслідками вищевказаної перевірки складно Акт від 15.02.2024 № 329/04-36-07-03/35834331.
У вищевказаному акті відповідачем зроблено, зокрема, висновок про завищення суми податкового кредиту з ПДВ у жовтні – листопаді 2023 року на суму 229 570 грн., що призвело до завищення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду в розмірі 229 570 грн. за звітній податковий період листопад 2023 року.
Висновок відповідача у акті перевірки обґрунтований тим, що правочини укладені позивачем з контрагентами СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд» є такими, що спрямований на настання реальних правових наслідків, оскільки:
    СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд» не має достатньої кількості працівників, наявна інформація про відсутність матеріально-технічного забезпечення контрагента для виробництва (зберігання) товару, не є можливим встановити фактичного виробника товару, неможливо встановити джерело походження товару, не відповідність між придбаним та реалізованим товаром по ланцюгу постачання; відсутність трудових ресурсів;
  особа, яка вказана перевізником у товарно-транспортних накладних, не декларувала наявності транспортних засобів на праві власності або на праві оренди;
  податковим органом не встановлено факту наявності у ТОВ «Транс Груп» транспортних засобів, які відображені у актах здачі – приймання робіт (надання послуг); також транспортні засоби відсутні у ТОВ «Ніка –Сервіс Плюс», у якого ТОВ «Транс Груп» орендувало транспортні засоби для надання послуг перевезення вантажу для позивача;
  позивач здійснив безпідставне документальне оформлення нереальної господарської операції з придбання товару у СФГ «Надія» та ТОВ «Вольтажком Лтд».
На підставі вищевказаного акту перевірки відповідачем прийнято та направлено позивачу податкове повідомлення – рішення від 12.03.2024 № 0111470703, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 229 570 грн.
Таким чином в ході проведення перевірки ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» встановлено взаємовідносини з контрагентами-постачальниками, щодо яких не підтверджено реальність здійснення господарських операцій.
Незгода позивача з вказаним податковим повідомленням-рішенням стала підставою для звернення до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.          
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 68 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний неухильно додержуватися Конституції України та законів України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України (далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до приписів пункту 21.1 статті 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно до підпунктів 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту  198.1  статті  198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом  198.2  статті  198 Податкового кодексу України  визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом  198.6  статті  198 Податкового кодексу України  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних  податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені  митними деклараціями  (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.1 статті  200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4 статті  200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/ послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до частини 5 статті 203 ЦК України правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
За визначенням  статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999  №996-ХІV (далі – Закон №996)   (тут і надалі - в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини 1  статті 9 Закону №996-XIV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно із частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також в п.1.2 розділу 1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи) (п.2.1 розділу 2 Положення).
Відповідно до пп. 2.14-2.16 розділу 2 Положення первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
Первинні документи, що пройшли обробку, повинні мати відмітку, яка виключає можливість їх повторного використання: при ручній обробці - дату запису в регістр бухгалтерського обліку, а при обробці електронними та іншими засобами - відтиск штампу оператора, відповідального за їх обробку, або відмітку, придатну для її оброблення електронними засобами.
Як визначено у підпункті  14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до  статті 1 Закону №996-XIV  господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
З вищевикладених норм права випливає висновок, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з ПДВ виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Отже, для вирішення спору по суті та надання оцінки правомірності проведення позивачем податкового обліку, суд перевіряє відповідність вимогам законодавства первинних документів, їх наявність, що вимагається нормативно-правовими актами та безпосередньо укладеними угодами з наведеними контрагентами.
Поряд з цим, окрім мінімально необхідних згідно податкового законодавства документів суд має перевірити й інші документи та обставини, які мають підтвердити реальність виконання спірних операцій, що відображені в податковому обліку.
Так, в ході проведення перевірки ТОВ «АГРОПРОІНВЕСТ 08» встановлено взаємовідносини з контрагентами-постачальниками, щодо яких не підтверджено реальність здійснення господарських операцій
Судом встановлено, що між позивачем та ТОВ «Вольтажком Лтд» укладено договір поставки № А-1674, відповідно до умов якого ТОВ «Вольтажком Лтд» зобов`язувалось доставити товари позивачу, а позивач зобов`язався оплатити надані послуги.
Факт поставки товару підтверджується копіями видаткових накладних, які містяться у матеріалах справи та відображені в акті перевірки.
Факт транспортування товару ТОВ «Вольтажком Лтд» підтверджується копіями експрес-накладних ТОВ «Нова Пошта», які містяться у матеріалах справи та вказані у акті перевірки.
Вказані документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Позивач повністю розрахувався за отриманий товар, що підтверджується копіями платіжних доручень, які містяться у матеріалах справи.
ТОВ «Вольтажком Лтд» виписало позивачу податкові накладні, які містяться у матеріалах справи та вказані у акті перевірки, та які зареєстровано у ЄРПН.
На підставі інформації з ЄДРПОУ встановлено, що ТОВ «Вольтажком Лтд» було зареєстрованою юридичною особою, на момент здійснення з позивачем господарської діяльності та був платниками ПДВ, що вказано в акті перевірки.
Також,  між позивачем та СФГ «Надія» укладено договір поставки № А1295/№ 268, відповідно до умов якого СФГ «Надія» зобов`язувалось доставити товари позивачу (насіння соняшника), а позивач зобов`язався оплатити надані послуги.
Факт поставки товару підтверджується копіями накладних, які містяться у матеріалах справи та відображені в акті перевірки.
Факт транспортування товару СФГ «Надія» підтверджується копіями експрес-накладних, які містяться у матеріалах справи та вказані у акті перевірки; перевізник ФОП ОСОБА_2 .
Вказані документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Позивач повністю розрахувався за отриманий товар, що підтверджується копіями платіжних доручень, які містяться у матеріалах справи.
СФГ «Надія» виписало позивачу податкові накладні, які містяться у матеріалах справи та вказані у акті перевірки, та які зареєстровано у ЄРПН.
СФГ «Надія» орендує нежитлове приміщення (ангар та склад) за адресою: Запорізька область, Новомиколаївський район, с. Зелене, вул. Миру, 2, площею 422 кв.м., що підтверджується копією договору оренди нежитлового приміщення від 11.03.2018 року, який укладено між СФГ «Надія» та фізичною особою Сагань П.І.
СФГ «Надія» має у оренді земельні ділянки, що підтверджується інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майн та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна станом на 12.01.2022 року, який міститься у матеріалах справи.
У матеріалах справи міститься копія звіту СФГ «Надія» про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року, а також лист СФГ «Надія» про врожайність соняшника посіяного в 2023 році.
Доказів протилежного відповідачем до суду не надано.
Таким чином, вищенаведене підтверджує, що господарські операції позивача з ТОВ «Вольтажком Лтд» та СФГ «Надія» спрямовані на реальне настання наслідків, не носять фіктивного чи удаваного характеру, не суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені без мети приховування сплати податків.
Так, при проведенні перевірки відповідач аналізував дані АС «Податковий блок», АІС «Картка платника» контрагентів позивача.
Щодо використання податковим органом інформаційних баз даних, то суд зазначає, що використання такої інформації дає тільки аналіз виходячи з даних звітності платників, а не з реальних обставин. Відомості з баз даних є лише підручною (додатковою) інформацією, яка полегшує роботу контролюючого органу, але жодним чином не може бути визнана доказом.
Колегія суддів наголошує, що, у даному випадку, вказані відповідачем відомості щодо контрагентів не можуть бути взяті до уваги, адже податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів платника податків по ланцюгах постачання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.
Так, на переконання суду, неможливо дійти обґрунтованих висновків лише з інформації, що міститься в ІТС «Податковий блок» за відсутності безпосереднього дослідження контролюючим органом фінансово - господарської діяльності даного суб`єкта господарювання, в тому числі щодо наявних обсягів сировини (запасів минулих періодів та їх фактичний стан який міг вплинути на кінцевий об`єм/площу виготовлених ТМЦ).
Про такий висновок суду свідчить правова позиція Верховного Суду викладена у постанові від 28.05.2021 у справі №804/5965/16, згідно якої, податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагента позивача, як доказ нереальності здійснення господарських операцій, є безпідставною, оскільки остання носить виключно інформативний характер, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Натомість, ПК України, зокрема, п. 75.1 ст. 75, наділяє відповідача правом проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки задля перевірки дотримання усіма платниками податків вимог законодавства України, зокрема, контрагентами позивача, проте, інформація щодо проведення перевірок так само, як і будь-які висновки перевірок щодо дотримання податкового законодавства цими підприємствами відсутні. Протилежного у відзиві стороною відповідача не було зазначено/повідомлено суду.
Оцінюючи висновки податкового органу щодо нереальності господарських операцій, суд приймає до уваги правову позицію Верховного Суду викладену у постанові від 18.06.2021 року у справі № 320/7061/19, згідно якої, порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, не встановлення фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Також, Верховний Суд у Постанові від 21.01.2021 року по справі №804/959/16 зазначив, що визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, і таке дослідження має бути здійснено на підставі первинних документів, які мають бути належним чином оформлені, в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення таких операцій і є підставою для формування податкового обліку платника податків. У справі, що розглядається, позивачем було надано до судів першої та апеляційної інстанції оформлені у відповідності до вимог чинного податкового законодавства первинні документи (договори, договори постачання, накладні та податкові накладні, видаткові накладні, документи на підтвердження здійснення оплати по договорам укладеним з відповідними контрагентами, посвідчення відповідності, рахунки-фактури, копії довіреностей на відповідних відповідальних осіб за постачання/прийняття матеріальних цінностей (товарів), документи на перевезення товарів (містять всю необхідну інформацію щодо транспортування продукції, а саме: найменування вантажовідправника, вантажоодержувача, замовника, пункт навантаження/розвантаження, найменування вагону, прізвища та підписи відповідальних осіб, відомості про вантаж, маса товару, підпис та печатка перевізника) та їх розвантаження на складські приміщення та інші документи), які містять усі необхідні реквізити та відомості, а також у повній мірі відображають зміст господарських операцій. В свою чергу, контролюючим органом не було доведено та надано судам попередніх інстанцій належних доказів відсутності реального характеру господарських операцій між позивачем та його контрагентами за перевіряємий відповідачем період.
Крім того, посилання контролюючого органу на те, що по ланцюгу господарських відносин з придбання/продажу товару, є суб`єкти господарської діяльності, у яких, за податковою інформацією, відсутня податкова звітність про наявність ресурсів для здійснення господарської діяльності, та/або відсутня інформація щодо наявності необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності є безпідставними, оскільки відповідачем не було надано судам першої та апеляційної інстанції жодних належних, допустимих та достовірних доказів на підтвердження того, що позивач брав участь у будь-яких господарських відносинах з такими суб`єктами господарської діяльності.
Також, в матеріалах справи відсутні докази встановлення контролюючим органом обставин на підтвердження того, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства. Контролюючим органом не доведено наявності протиправного умислу та мети при укладенні угод позивачем з вказаним контрагентом, що мали місце під час здійснення позивачем підприємницької діяльності.
На думку суду, надані позивачем первинні документи підтверджують формування показників податкової звітності позивача та вказують, що господарські операції, яка є підставою для формування податкового обліку підприємства, відбулись.
Так, рух активів при здійсненні вказаної операції підтверджується документами про оплату, накладною, укладеним договором, документами податкового обліку, копії яких долучені до матеріалів справи та досліджені судом.
Зазначені документи не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу 198, 201 Податкового кодексу України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Крім того, податковий орган в акті перевірки не ставив під сумнів достовірність даних, вказаних у всіх первинних документах та документах бухгалтерської звітності (договори, рахунки, банківські виписки), а також не зазначав про порушення вимог чинного податкового законодавства при їх формуванні.
При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Така позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справах № 826/11879/13-а, № 825/3419/14.
Вказаний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема в постанові від 25.08.2022 №400/3884/19.
Колегія суддів також враховує, що жодна норма законодавства не встановлює обов`язку покупця бути обізнаним про джерело походження товару та обов`язку з контролю за дотриманням попередніми контрагентами постачальника правил оподаткування. Тобто, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Аналогічний правовий висновок містяться в постановах Верховного Суду від 27.05.2021 у справі №820/6980/14 та від 12.03.2019 у справі №804/9057/13-а.
Тож, допущені контрагентом порушення вимог законодавства при створенні підприємства та веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідальність щодо нього та не впливають на право позивача на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість та до складу бюджетного відшкодування сплаченого у попередніх періодах постачальнику податку на додану вартість.
При цьому, принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України. Так, відповідно до статті 47 Податкового кодексу України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
У відповідності до ст.61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, що свідчить про те, що, у разі коли контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо неплатника, а не інших осіб, у т.ч. його контрагентів. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум до складу податкового кредиту з ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Аналогічну правову позицію підтримано Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24.01.2018 у справі №824/942/13, від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що висновки контролюючого органу про відсутність у контрагента позивача (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДПС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Колегія суддів враховує висновки Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі №826/14549/15, від 06.02.2018 у справі №816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19 та від 19.11.2021 у справі №160/6707/20, згідно з якими відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Так само не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання взятих на себе зобов`язань посилання податкового органу на відсутність достатньої кількості штатних одиниць, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09.10.2019 у справі № 826/16601/18.
Отже, колегія суддів зауважує, що по-перше, податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, не є обов`язковим свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, які є підставами формування бухгалтерського обліку.
По-друге, що сама по собі відсутність необхідних матеріальних чи трудових ресурсів у контрагентів платника податків не є безумовним свідченням нереальності господарської операції, оскільки їх наявність або відсутність (ресурсів) у господарюючих суб`єктів не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеними правочинами.
При цьому, контролюючим органом не надано належних та допустимих доказів на спростування реальності господарської операції, зокрема, не долучено до матеріалів перевірки жодних доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб позивача або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, наявності обвинувального вироку суду відносно контрагента позивача, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочину недійсним. Контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення спірної операції за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) позивача та наміру одержати економічний ефект. Податкова ж інформація щодо контрагента позивача не може слугувати підставою для відмови позивачу в отриманні податкової вигоди за відсутності доведення податковим органом недобросовісних узгоджених дій сторін господарської операції або обізнаності платника податку із податковими зловживаннями контрагента.
Разом з тим, зазначені обставини, які фактично носять характер припущень з боку контролюючого органу, недостатні, щоб стверджувати про нереальність господарської операції між позивачем та його контрагентом.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.12.2019 у справі №814/1439/17.
Відповідно до матеріалів справи на момент здійснення господарської операції із позивачем контрагенти були зареєстровані як юридичні особи, перебували на обліку у відповідних територіальних ДПС, володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю (зокрема, станом на день складання податкової накладної був платником ПДВ), яка, у тому числі, надавала право за рахунок проведеної операції формувати його покупцю податковий кредит.
У контексті наведеного суд зазначає, що на підтвердження фактичного здійснення господарської операції позивачем надано належно оформлені первинні документи та інші документи, складені в межах вчиненої господарської операції, які в сукупності свідчать про беззаперечний факт реального вчинення господарської операції та використання придбаного товару в межах господарської діяльності позивача, що є підставою для формування платником податкового обліку.
У свою чергу викладені відповідачем аргументи є недостатніми, оскільки податкове законодавство України не ставить право платника податків в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, знаходження за заявленою юридичною адресою тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати, саме, для цієї особи.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Отже, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
У пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України» ЄСПЛ зазначив, що суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Так, наведені інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 74 КАС України. Чинним законодавством України на сторону господарських операцій - покупця товару (робіт, послуг), який є платником податків, не покладено обов`язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії постачальників товару (послуг) зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат та податкового кредиту.
Контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочинів (укладення договорів), на підставі яких виникли взаємовідносини між позивачем та його контрагентами не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.
Отже, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату, лише, ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.
Більш того, згідно пп.4.1.2 - 4.1.4 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь- яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до абзацу 2 пункту 111.3 ст. 111 ПК України притягнення фізичної або юридичної особи до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, що передбачає встановлення контролюючими органами вини особи, не передбачає презумпції наявності вини фізичної особи чи посадових (службових) осіб юридичної особи у випадках притягнення фізичної особи чи посадових (службових) осіб юридичної особи до юридичної відповідальності інших видів та не звільняє від обов`язку її доведення в порядку, передбаченому законом.
Під час перевірки контролюючий орган не встановив обставини, які б свідчили про умисел позивача   на укладення договорів з контрагентами (та їх умислу) без наміру створити наслідки, які передбачені договорами.
Колегія суддів вважає, що, у даному випадку, актом перевірки не зафіксовано та не доведено порушень з боку позивача податкової дисципліни та/або податкового та бухгалтерського обліку в оскаржуваній частині, адже при проведенні перевірки, контролюючим органом виявлено не було дефектності наданих документів бухгалтерського обліку.
У даному випадку, висновки акта перевірки та негативні наслідки для позивача знайшли своє відображення через наявність у контролюючого органу сумніву про неможливість виконання своїх зобов`язань саме контрагентами позивача, а не позивачем, при цьому, що такі висновки мали б бути доведеними та знаходитись поза розумним сумнівом.
Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що відповідачем не доведена правомірність спірного податкового повідомлення-рішення.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      О.В. Головко