П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  600/4530/24-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш Віталій Олександрович   
Суддя-доповідач -  Боровицький О. А.  

06 травня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Боровицького О. А. 
суддів:  Курка О. П.  Ватаманюка Р.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Яремчук Л.С, 
представника позивача: Гінігера А.З.,
представника відповідача: Проскурняк Л.В.  

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Євро Нафта Кл" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Позивач звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 січня 2025 року адміністративний позов задоволено у повному обсязі.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просив суд залишити її без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 січня 2025  року - без змін.
Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Євро Нафта Кл" зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Чернівецькій області, як платник податків.
На підставі направлень від 29.05.2024 №1611/Ж3/24-13-07-06, №1612/Ж3/24-13-07-01, №1613/Ж3/24-13-24-07, №1614/Ж3/24-13-07-04, №1615/Ж3/24-13-07-04, №1616/Ж3/24-13-09-04 та направлення від 05.06.2024 №1682/Ж3/24-13-07-06, виданих Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області, відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.7.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82, п.п.69.35, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України та п.2 ч.1 ст.13, п.923 розділу VІІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", відповідно до плану графіка на 2024 рік проведення документальних планових перевірок, на підставі наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 10.05.2024 №771-п, проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Євро Нафта Кл" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 12.01.2017 по 31.03.2024, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
Перевірка проводилась з 30.05.2024 по 12.06.2024.
За результатами перевірки складено акт про результати документально планової перевірки ТОВ "Євро Нафта Кл" від 26.06.2024 №7052/Ж5/24-13-07-06/41077745, у якому, серед іншого, зафіксовано наступні порушення вимог податкового законодавства:
- п.44.1, п.44.2, п.44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.5, п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", ПСБО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на загальну суму 2541518,0 грн, в тому числі за 2018 рік в сумі 1488005,0 грн, за І квартал 2019 року у сумі 552299,0 грн за ІІ квартал 2019 року в сумі 56267,0 грн за І квартал 2020 року в сумі 164875,0 грн, за ІІ квартал 2020 року в сумі 273682,0 грн та за 2023 рік в сумі 6390,0 грн;
- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 2895076,0 грн, в тому числі: за серпень 2018 року в сумі 86460,0 грн, за вересень 2018 в сумі 259343,0 грн, жовтень 2018 в сумі 373172,0 грн, за листопад 2018 у сумі 500533,0 грн, грудень 2018 в сумі 354173,0 грн, січень 2019 року в сумі 488459,0 грн, лютий 2019 в сумі 248258,0 грн, вересень 2019 в сумі 25622,0 грн, квітень 2019 в сумі 71770,0 грн, лютий 2020 року в сумі 37265,0 грн, березень 2020 року в сумі 145929.0грн, квітень 2020 в сумі 289042,0 грн та травень 2020 в сумі 15050,0 грн (Т.1 а.с.33-160).
На підставі висновків, викладених у акті перевірки, 08.08.2024 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області винесено податкові повідомлення-рішення:
- №00000/9250/ж10/24-13-07-06, яким позивачу збільшено суму грошового забезпечення за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства на суму 3069258,25 грн, в тому числі за податковими та/або іншими зобов`язаннями у сумі 2541518 та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 527740,25 грн (Т.1 а.с.26-28).
- №00000/9251/ж10/24-13-07-06 від 08.08.2024, яким позивачу збільшено суму грошового забезпечення за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 3680845,00 грн, в тому числі за податковими та/або іншими зобов`язаннями у сумі 5895076,0 та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 723769,0 грн (Т.1 а.с.23-25).
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 08.08.2024 №00000/9250/ж10/24-13-07-06 та №00000/9251/ж10/24-13-07-06 протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом про її скасування.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).
Положеннями статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1. статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до п.п.77.1 ст.77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Згідно п.п.77.2 ст.77 ПК України документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року.
Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки).
Пунктом 77.4 статті 77 ПК України встановлено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Судом встановлено, що у період з 30.05.2024 по 12.06.2024 працівниками Головного управління ДПС у Чернівецькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Євро Нафта Кл" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 12.01.2017 по 31.03.2024.
За результатами перевірки відповідачем виявлено порушення вимог податкового законодавства, які відображені в акті про результати документально планової перевірки ТОВ "Євро Нафта Кл" від 26.06.2024 №7052/Ж5/24-13-07-06/41077745.
Аналізом вказаного акту, судом встановлено, що перевіркою не підтверджено наявність поставок від ТОВ "Євро Нафта Кл" товарів саме від ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл", ТОВ "Торгівельний дім "Візит дом" та ТОВ "Вінпек", не підтверджено фактичне здійснення господарської операції, в зв`язку з чим надані до перевірки документи не мають силу первинних документів.
Перевіркою не встановлено придбання ТОВ "Євро Нафта Кл" у вищезазначених суб`єктів господарювання за перевіряємий період ТМЦ, а лише оформлення господарських операцій первинними документами.
Оскільки ТМЦ, які оформлені документами від ТОВ "Євро Нафта Кл" товарів саме від ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл", ТОВ "Торгівельний дім "Візит дом" та ТОВ "Вінпек", не могли поставлятися, однак оприбутковані по бухгалтерському обліку ТОВ "Євро Нафта Кл" та в подальшому використані в господарській діяльності підприємства (реалізація ПММ через АЗС), то, відповідно, даний факт свідчить про безоплатне одержання підприємством даного товару. Як наслідок, такі господарські операції враховуються при визначенні доходу підприємства відповідно до п.5 П(с)БО 15.
Таким чином, за результатами документальної перевірки встановлено неможливість реального здійснення господарських операцій в частині отримання товарів у наступних постачальників: ТОВ "Логротек" на загальну суму 5007216,64 грн, в тому числі ПДВ 834537,0грн; ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд" на загальну суму 3132080,46 грн, в тому числі ПДВ 522013,00 грн; ТОВ "Бренел" на загальну суму 1079694,0 грн, в тому числі ПДВ в сумі 179949,0 грн; ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" на загальну суму 4959324,7 грн, в тому числі ПДВ в сумі 826553,0 грн; ТОВ "Торгівельний дім "Візит дом" на загальну суму 1844022,0 грн, в тому числі ПДВ 307337,0 грн; ТОВ "Вінпек" на загальну суму 1348114,0 грн, в тому числі ПДВ 224686,0 грн.
Факт отримання товариством товарів/робіт/послуг від контрагентів не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій свідчить наявність таких обставин як те, що здійснені господарські операції не підтверджуються наданими до перевірки первинними документами, у зв`язку з відсутністю походження товару, відсутністю необхідних трудових ресурсів у контрагентів, нафтобази та АЗС чи іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення такої діяльності.
За наведених обставин, податковий орган дійшов висновку, що ТОВ "Євро Нафта Кл" у період з 12.01.2017 по 31.03.2024 отримало товар від неідентифікованих суб`єктів та в порушення п.5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", п.44.1 ст.44, п.134,1 ст.134 ПК України (із змінами та доповненнями) не включило до складу інших операційних доходів безоплатне одержання товару загальною вартістю 14475380,0 грн, у тому числі: за 2018 рік в сумі 8658025,0 грн, за І квартал 2019 року в сумі 3068330,0 грн, за II квартал 2019 року в сумі 312595,0 грн, за І квартал 2020 року в сумі 915970,0 грн та за II квартал 2020 року в сумі 1520460,0 грн.
Разом з цим, проведеною відповідачем перевіркою наданих під час перевірки документів неможливо встановити ланцюг постачання паливно-мастильних матеріалів, не встановлено реальність отримання ТОВ "Євро Нафта Кл" товарів саме від ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл", ТОВ "Торгівельний дім "Візит дом" та ТОВ "Вінпек".
Встановлено, що здійснені господарські операції не підтверджуються за даними до перевірки первинними документами, у зв`язку з відсутністю реального походження товару, необхідних трудових ресурсів у контрагента, та іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення такої діяльності, відсутністю первинних документів, які повинні супроводжувати такі операції згідно чинного законодавства. Отже, на думку відповідача, позивачем неправомірно віднесено до податкового кредиту ПДВ на загальну суму 2895076,0 грн, в тому числі: за серпень 2018 року в сумі 86460,0 грн, за вересень 2018 в сумі 259343,0 грн, жовтень 2018 в сумі 373172,0 грн, за листопад 2018 у сумі 500533,0 грн, грудень 2018 в сумі 354173,0 грн, січень 2019 року в сумі 488459,0 грн, лютий 2019 в сумі 248258,0 грн, вересень 2019 в сумі 25622,0 грн, квітень 2019 в сумі 71770,0 грн, лютий 2020 року в сумі 37265,0 грн, березень 2020 року в сумі 145929.0грн, квітень 2020 в сумі 289042,0 грн та травень 2020 в сумі 15050,0 грн, чим порушено п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України.
В результаті виявлених порушень, 08.08.2024 податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення №00000/9250/ж10/24-13-07-06 та №00000/9251/ж10/24-13-07-06, які є предметом оскарження у даній справі.
Судом встановлено, що ТОВ "Євро Нафта Кл", будучи платником ПДВ та акцизного податку, здійснює діяльність щодо реалізації через свою мережу АЗС (АЗС Чернівецька область, смт. Берегомет) нафтопродуктів (бензин, дизельне паливо, газ).
Враховуючи специфіку діяльності ТОВ "Євро Нафта Кл", цілком очевидним є те, що для продажу нафтопродуктів через мережу власних АЗС, останнім необхідно придбати нафтопродукти у інших суб`єктів господарювання.
Так, як вбачається з матеріалів справи, 05.08.2018 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Логротек" укладено договір поставки нафтопродуктів №2018/09/0502 (Т.2 а.с.208-211). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості (Т.2 а.с.212-250, Т.3 а.с.1-90). Операція проведена в проміжок часу з 05.08.2018 по 11.04.2019, розрахунки проведені у повному обсязі.
01.08.2018 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Торгівельний дім "Вінпек" укладено договір поставки нафтопродуктів №2018/08/0103 (Т.2 а.с.1-4). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості (Т.2 а.с.5-48).
07.08.2018 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" укладено договір поставки нафтопродуктів №2018/09/0704 (Т.2 а.с.49-53). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості та листуванням щодо взаєморозрахунків (Т.2 а.с.54-207).
15.10.2018 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд" укладено договір поставки нафтопродуктів №2018/10/1504 (Т.3 а.с.174-178). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості, деклараціями відповідності (Т.3, а.с.179-250, Т. 4 а.с. 20).
20.02.2020 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Торгівельний дім "Візит Дом" укладено договір поставки нафтопродуктів №2020/02/2003 (Т.3 а.с.95-100). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості (Т.3 а.с.101-160).
20.03.2020 між ТОВ "Євро Нафта Кл" та ТОВ "Бренел" укладено договір поставки нафтопродуктів (Т.1 а.с.197-202). Наведена господарська операція документована актом звіряння, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, сертифікатами відповідності, паспортами якості, деклараціями відповідності (Т.1 а.с. 203-252).
Також, відповідно до матеріалів справи, та пояснень представника позивача в судовому засіданні, які представником позивача не заперечувались, ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Візит дом", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" та ТОВ "Торгівельний дім "Вінпек" на момент укладання з ТОВ "Євро Нафта Кл" договорів поставки нафтопродуктів та їх реалізації, були платниками ПДВ та акцизного податку, та ними відповідно складалися податкові та акцизні накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних та Єдиному реєстрі акцизних накладних відповідно (Т.5 а.с.12 -228, Т.6 а.с.177- Т7. а.с.149).
Придбані позивачем нафтопродукти були обліковані та оприбутковані відповідно до правил ведення бухгалтерського обліку, що підтверджується наявними у справі оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 281 в розрізі складів та надходження пального від контрагентів та оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 631 по кожному контрагенту, а в подальшому реалізовані, що підтверджується змінними звітами по АЗС та Х-звітами (Т.7 а.с.150 - Т.8 а.с.152) .
Отже, ТОВ "Євро Нафта Кл" будучи суб`єктом господарювання, який для здійснення своєї господарської діяльності закупляє нафтопродукти, для їх подальшої реалізації через мережу власних АЗС повинен укладати договори поставки нафтопродуктів з іншими товариствами. Тобто така закупівля відповідає господарській діяльності позивача.
Контрагенти позивача – ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Візит дом", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" та ТОВ "Торгівельний дім "Вінпек" на момент укладання з ТОВ "Євро Нафта Кл" договорів поставки нафтопродуктів та їх реалізації, були наділені необхідною податковою правосуб`єктністю, що надавало право позивачу формувати за рахунок операцій з ними податковий кредит з ПДВ та валові витрати.
При цьому, суд звертає увагу на особливості адміністрування акцизного податку в України.
Так, суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції, визначені пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до пп.212.1.15 п.212.1 ст.212 ПК України є платником акцизного податку.
Згідно з пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України особи, які здійснюють реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб-підприємців, до початку здійснення реалізації пального.
У разі якщо платник податку планує здійснювати операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального іншим особам чи будь-які інші операції з пальним на митній території України, які визначені в абзаці другому пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, то до початку здійснення таких операцій воно повинно зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та складати акцизні накладні на такі обсяги реалізації, а також на обсяги пального, що використовується для власного споживання, зареєструвавши накладні в Єдиному реєстрі акцизних накладних згідно з п. 231.1 ст. 231 ПК України, які є основним документом, який призначений для контролю сплати акцизу з пального.
Усі контрагенти позивача на поставлений відповідно до договорів поставки нафтопродуктів товар, склали акцизні накладні та зареєстрували їх в Єдиному реєстрі.
Враховуючи специфіку товару – нафтопродукти, його пересування по митній території України та подальша реалізація, є відстежуваними органами державної податкової служби.
Однак представник відповідача суду не надав жодних доказів, які б свідчили про ймовірне порушення вимог податкового законодавства України з боку позивача.
Водночас суд звертає увагу на те, що ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Візит дом", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" та ТОВ "Торгівельний дім "Вінпек" були платниками ПДВ, та за наслідками здійснення ними господарських операцій з поставки на адресу ТОВ "Євро Нафта Кл" нафтопродуктів складали податкові накладні, що зареєстровані в ЄРПН, ними формувались податкові зобов`язання з ПДВ, які декларувалися.
Будь-яких доказів зворотного відповідач суду не надав, натомість підтвердив, що розрахунки між позивачем та його контрагентами відбулися в повному обсязі.
Тобто відповідач визнає понесення позивачем витрат у зв`язку із проведенням господарських операцій з наведеними вище контрагентами.
Стосовно тверджень відповідача про анулювання реєстрації платником ПДВ контрагентів, судом встановлено, що операції з ТОВ "Вінпек" відбулися в серпні 2018 року, а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 31.10.2023, (тобто через 5 років після здійснення господарських операцій).
Операції з ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" відбулися у вересні-грудні 2018 року, січні 2019 року), а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 24.09.2021 (тобто через 2 роки після здійснення господарських операцій).
Операції з ТОВ "Логротек" відбулися у вересні-грудні 2018 року, лютому 2019 року, а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 15.09.2023 (тобто через 4 роки після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "НК Ава-трейд" відбулися в жовтні-грудні 2018 року, а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 28.12.2020 (тобто через 2 роки після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "Торгівельний дім "Візит Дом" відбулися в лютому-квітні 2020 року, а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 29.12.2021 (тобто через 1,5 роки після здійснення господарських операцій).
Операції з ТОВ "Бренел" відбулися в березні-травні 2020 року, а анулювання реєстрації платника ПДВ відбулося 27.03.2023 (тобто через 3 роки після здійснення господарських операцій).
Аналізуючи встановлені обставини справи у своїй сукупності, суд приходить до висновку, що на момент господарської взаємодії позивача з наведеними вище суб`єктами господарювання, останні були платниками ПДВ, за рахунок операцій з якими можна було формувати податковий кредит. Подальше анулювання реєстрації платника ПДВ не може впливати на законність господарських операцій, які відбулися за декілька років до того, в іншому разі це б суперечило визначеності та стабільності в податкових правовідносинах.
Безпідставними й такими, що не заслуговують на увагу, та відповідно, не беруться судом до уваги, є твердження відповідача щодо винесених податковим органом рішень про відповідність/невідповідність контрагентів платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, оскільки рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості відносно контрагентів позивача, приймалось значно пізніше проведення господарських операцій.
Так, як вбачається з матеріалів справи, операції з ТОВ "Вінпек" відбулися в серпні 2018 року, а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 15.06.2021 (тобто через 34 місяці після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл" відбулися у вересні - грудні 2018 року, січні 2019 року), а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 04.02.2020 (тобто через 12 місяців після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "Логротек" відбулися у вересні-грудні 2018 року, лютому 2019 року, а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 25.03.2021 (тобто через 25 місяців після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "НК Ава-трейд" відбулися в жовтні-грудні 2018 року, а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 05.02.2020 (тобто через 13 місяців після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "Торгівельний дім "Візит Дом" відбулися в лютому-квітні 2020 року, а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 08.02.2021 (тобто через 10 місяців після здійснення господарських операцій);
Операції з ТОВ "Бренел" відбулися в березні-травні 2020 року, а рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості було прийнято 26.04.2021 (тобто через 11 місяців після здійснення господарських операцій).
З наведеного вбачається, що посилання відповідача на вказані факти є безпідставними через їх не пов`язаність з такими господарськими операціями, до того ж невідомі обставини, які були враховані податковим органом для прийняття таких рішень.
Щодо доводів відповідача стосовно відсутності у контрагентів позивача АЗС, нафтобаз чи паливних складів за адресами, що зазначені у товарно-транспортних накладних на окремі партії товару, відсутність відомостей про об`єкти за формою 20-ОПП, суд зазначає, що, як встановлено судом, продаж пального відбувалась оптовими партіями для чого не потрібні власні АЗС, бази чи склади, так як така діяльність може здійснюватися за відсутності місць оптової торгівлі. Саме на такий вид діяльності - без визначених місць оптової торгівлі і видає ліцензії на оптовий продаж пального Державна податкова служба України в особі своїх підрозділів.
Суд звертає увагу на те, що чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника податків у залежність від наявності чи відсутності основних фондів або трудових ресурсів його контрагентів.
При цьому суд наголошує на тому, що відповідно до усталеної практики Верховного Суду (постанови від 16.01.2018, у справі №826/1398/14, від 06.02.2018, у справі №804/4940/14, від 30.01.2018 у справі №2а/1770/3360/12, від 19.06.2018 у справі №826/7704/16) відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, як покупцем, оскільки залучення працівників с можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Тому такі доводи відповідача суд вважає помилковими та такими, що не беруться судом до уваги.
Щодо наявності кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача, то суд зазначає, що відповідач не навів жодного доказу того, що такі провадження мають зв`язок з господарськими операціями ТОВ "Євро Нафта Кл" та такими контрагентами. Акт перевірки не містить даних щодо наявності таких, що набрали законної сили вироків суду, якими посадових осіб позивача або контрагентів визнано винними у скоєнні кримінального порушення та якими би було встановлено неправомірність здійснення фінансово-господарських операцій зазначених вище суб`єктів господарювання з ТОВ "Євро Нафта Кл".
Разом з цим, суд зазначає, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податку та його безпосереднім контрагентом.
Навіть якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на формування податкового кредиту з ПДВ за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та здійснених витрат.
Жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язку платників податків - одержувачів товарів вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність додатковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
При цьому суд звертає увагу, що в цій справі позивач проявив належну обачність при виборі контрагентів, оскільки останні на момент укладання з ТОВ "Євро Нафта Кл" договорів поставки нафтопродуктів та їх реалізації, були наділені необхідною податковою правосуб`єктністю (зареєстровані платниками ПДВ, акцизного податку, мали необхідні ліцензії відповідно до ст.15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етиловою, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР), що беззаперечно надавало право позивачу формувати за рахунок операцій з ними податковий кредит з ПДВ та валові витрати.
У постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 30.06.2020 (справа №440/426/19) висловлено правову позицію, що норми Податкового кодексу України не ставлять у залежність право платника ПДВ на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) дійсно придбав товари (послуги), призначені для використання в господарській діяльності, і поніс реальні витрати у зв`язку з їх придбанням. Порушення постачальником товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (послуг) вимог закону щодо підстав виникнення права на податковий кредит. Платник податку (покупець) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Критично суд розцінює й посилання відповідача на інформацію з баз ДПС інформаційної системи "Податковий блок" по контрагентам щодо їх керівників та засновників, оскільки, як встановлено в ході судового розгляду даної справи, наведена в акті перевірки інформація щодо керівників та засновників контрагентів позивача зазначена станом на момент перевірки, а не на момент здійснення господарських операцій. Із матеріалів справи, зокрема з наявних у справі первинних документів, вбачається, що засновники та керівники контрагентів на момент господарських операцій були інші, ніж наведені у акті перевірки та у відзиві на позов.
Щодо права позивача на податковий кредит та формування витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України під податковим кредитом розуміють суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно підпункту а) пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг, а відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Крім цього, відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Також, згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Отже, аналізуючи наведені вище норми ПК України, суд приходить до висновку, що обов`язок нарахувати податкові зобов`язання та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну виникає у контрагентів позивача, а позивач має право за рахунок цих операцій формувати податковий кредит з ПДВ, який впливає на його податкові зобов`язання з цього податку.
Як встановлено судом вище, позивач та його контрагенти були платниками ПДВ, а тому за рахунок реальних господарських операцій між ними, які пов`язані з господарською діяльністю, після реєстрації в ЄРПН контрагентами позивача податкових накладних, ТОВ "Євро Нафта Кл" мало право формувати податковий кредит за рахунок таких операцій.
При цьому суд зазначає, що реальність наведених господарських операцій, та використання нафтопродуктів у власній господарській діяльності, шляхом реалізації кінцевому споживачу із прибутком (торговою націнкою), є підставою для включення витрат, пов`язаних з придбаннях таких нафтопродуктів до валових витрат ТОВ "Євро Нафта Кл".
Таким чином, встановлені обставини справи свідчать проте, що здійснюючи господарські операції з контрагентами ТОВ "Логротек", ТОВ "Торгово-інвестиційна фірма "НК Ава-трейд", ТОВ "Бренел", ТОВ "Нафтова компанія "Сіті ойл", ТОВ "Торгівельний дім "Візит дом" та ТОВ "Вінпек", позивачем дотримано норм податкового законодавства.
Враховуючи вищезазначене та досліджені судом апеляційної інстанції усі матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що приймаючи податкові повідомлення-рішення від 08.08.2024 №00000/9250/ж10/24-13-07-06 та №00000/9251/ж10/24-13-07-06, відповідач діяв не у відповідності до вимог податкового законодавства, а тому прийняті рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10.02.2010, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).
Відповідно до положень, закріплених ст.9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Статтею 73 КАС України передбачено належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Згідно статей 74-76 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Як зазначено ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Згідно з ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно ч. ч.1-3 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 січня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 
          
Головуючий	 	 	Боровицький О. А.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Курко О. П.    Ватаманюк Р.В.