ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 380/18173/22
адміністративне провадження № К/990/15105/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 380/18173/22
за адміністративним позовом Приватного підприємства «Талисман» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
за касаційною скаргою Приватного підприємства «Талисман» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Судова-Хомюк Н. М., Онишкевич Т. В., Сеник Р. П.) від 19 березня 2024 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У грудні 2022 року Приватне підприємство «Талисман» (далі - ПП «Талисман») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач-2), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області № 7176704/31198357 від 09 серпня 2022 року та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну (далі також ПН) від 31 грудня 2021 року № 628 датою її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області № 7176696/31198357 від 09 серпня 2022 року та зобов`язати ДПС України зареєструвати ПН від 31 січня 2022 року № 492 датою її подання.
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області № 7176700/31198357 від 09 серпня 2022 року та зобов`язати ДПС України зареєструвати ПН від 28 лютого 2022 року № 394 датою її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області № 7176702/31198357 від 09 серпня 2022 року та зобов`язати ДПС України зареєструвати ПН від 31 березня 2022 року № 154 датою її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області № 7176701/31198357 від 09 серпня 2022 року та зобов`язати ДПС України зареєструвати ПН від 29 квітня 2022 року № 33 датою її подання;
- стягнути з ГУ ДПС у Львівській області та ДПС України на користь ПП «Талисман» суму судових витрат, а саме, судового збору в розмірі 12 405 грн та витрат на правову допомогу в розмірі 40 000 грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що ним було подано до контролюючого органу всі необхідні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 628 від 31 грудня 2021 року, № 492 від 31 січня 2022 року, № 394 від 28 лютого 2022 року, № 154 від 31 березня 2022 року, № 33 від 29 квітня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також ЄРПН). Однак, рішеннями комісії ГУ ДПС у Львівській області позивачу відмовлено у реєстрації таких податкових накладних. 
Позивач вважає, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу; пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа. При цьому податковим органом не було повідомлено, які саме пояснення та документи підприємство мало подати для підтвердження відсутності підстав вважати операції такими, що відповідають критеріям ризиковості.
3. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області від 09 серпня 2022 року № 7176704/31198357, № 7176696/31198357, № 7176700/31198357, №  7176702/31198357, № 7176701/31198357.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні № 628 від 31 грудня 2021 року, №  492 від 31 січня 2022 року, № 394 від 28 лютого 2022 року, № 154 від 31 березня 2022 року, №  33 від 29 квітня 2022 року датою подання їх на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь ПП «Талисман» 12 405 грн сплаченого судового збору.
4. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2024 року скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року та прийнято у справі нове судове рішення, яким ПП «Талисман» у задоволенні позову відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 18 квітня 2024 року ПП «Талисман» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2024 року, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року залишити в силі.
6. Ухвалою Верховного Суду від 29 квітня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 27 січня 2025 року до Верховного Суду від ГУ ДПС у Львівській області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить відмовити ПП «Талисман» в задоволенні касаційної скарги, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2024 року залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПП «Талисман» зареєстроване у ЄДР 23 жовтня 2000 року, код ЄДРПОУ 31198357. Юридична та фактична адреса: 84306, вул. Дніпровська, будинок 3А, м. Краматорськ, Донецька область. Види діяльності за КВЕД: 45.11. Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; 45.20. Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31. Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.40. Торгівля мотоциклами, деталями та приладдям до них, технічне обслуговування і ремонт мотоциклів; 47.64. Роздрібна торгівля стопорним інвентарем у спеціалізованих магазинах; 68.20. Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
10. ПП «Талисман» являється офіційним авторизованим дилером з продажу та гарантійного обслуговування автомобілів марки «Mitsubishi» в Донецькій області згідно Дилерського договору № TAL-01-22 від 21 грудня 2021 року, укладеного між ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна», далі - Дистриб`ютор та ПП «Талисман» далі - Дилер, згідно умов якого Дистриб`ютор призначає та уповноважує Дилера бути офіційним неексклюзивним Дилером у Регіоні для реалізації (продажу) товарів клієнтам, забезпечення передпродажної підготовки, гарантійного та післяпродажного обслуговування та виконання інших дій, пов`язаних з реалізацією (продажем) товарів, забезпечення передпродажної підготовки, гарантійного та післяпродажного обслуговування та виконання інших дій, пов`язаних із реалізацією (продажем) товарів.
11. Відповідно до пункту 7.27. вищевказаного Договору, Дистриб`ютор має право здійснювати мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за досягнення ним відповідних результатів/ показників. Види, умови, порядок таких Мотиваційних виплат (бонусів) доводяться до відома Дилера та вказуються у відповідному договорі про мотиваційні виплати, підписаному обома Сторонами. Дистриб`ютор має право надавати знижки Дилеру на умовах та в порядок, погодженими Сторонами у відповідних договорах поставки (додатках).
12. Так, між ПП «Талисман» (Дилер) та ТОВ «ЕМ ЕМ СІ УКРАЇНА» (Дистриб`ютор) (ідентифікаційний номер юридичної особи 401829010048) був укладений Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2021 році № BK-TL-06 від 18 грудня 2020 року (далі - Договір №BK-TL-06), за яким сторони погодили, що з метою збільшення обсягів збуту Товарів, стимулювання Дилера до збільшення ним обсягів закупівель Товарів за відповідними договорами поставки та, відповідно, збільшення обсягів реалізації Товарів кінцевим споживачам, а також з метою мотивації Дилера, Дистриб`ютор здійснює мотиваційні виплати (бонуси) за досягнення/виконання Дилером показників/критеріїв/стандартів, кількісних та/або якісних, щодо продажу Товарів і обслуговування кінцевих споживачів Дилером, та/або інших показників/критеріїв/стандартів, визначених Дистриб`ютором та погоджених з Дилером.
13. Згідно пункту 1.3. Договору № BK-TL-06 види мотиваційних виплат (бонусів), які можуть здійснюватися Дистриб`ютором Дилеру: мотиваційні виплати (бонуси) за виконання місячного плану продажу автомобілів ТМ «Mitsubishi»; мотиваційні виплати (бонуси) за досягнення/виконання встановлених показників продажу автомобілів; мотиваційні виплати (бонуси) за продаж автомобілів корпоративним клієнтам; мотиваційні виплати (бонуси) за продаж автомобілів у рамках програми «Трейд-ІН».
14. За результатами здійснення діяльності ПП «Талисман» з продажу автомобілів ТМ «Mitsubishi» за грудень 2021 року, загальна кількість проданих автомобілів кінцевим споживачам склала 14 автомобілів, розмір мотиваційних виплат (бонусів) за виконання місячного плану продажів склав 397 820,82 грн. Відповідно до умов Договору № BK-TL-06 було виписано Акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0004949 від 31 грудня 2021 року про мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за виконання встановлених показників на суму 397 820,82 грн з ПДВ, рахунок на оплату № КЛ0004949 від 31 грудня 2021 року на суму 397 820,82 грн з ПДВ.
15. Відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивачем була складена податкова накладна № 628 від 31 грудня 2021 року на суму 397 820,82 грн з ПДВ по першій події - складенні акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0004949 від 31 грудня 2021 року.
16. 25 січня 2022 року позивачем було отримано оплату на розрахунковий рахунок від ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна» згідно виписки банку № б/н на суму 397 820,82 грн з ПДВ.
17. Також судами встановлено, що між ПП «Талисман» (Дилер) та ТОВ «ЕМ ЕМ СІ УКРАЇНА» (Дистриб`ютор) був укладений Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році №TL-07 від 21 грудня 2021 року (далі - Договір № BK-TL-07), за яким сторони погодили, що з метою збільшення обсягів збуту Товарів, стимулювання Дилера до збільшення ним обсягів закупівель Товарів за відповідними договорами поставки та, відповідно, збільшення обсягів реалізації Товарів кінцевим споживачам, а також з метою мотивації Дилера, Дистриб`ютор здійснює мотиваційні виплати (бонуси) за досягнення/виконання Дилером показників/критеріїв/стандартів, кількісних та/або якісних, щодо продажу Товарів і обслуговування кінцевих споживачів Дилером, та/або інших показників/критеріїв/стандартів, визначених Дистриб`ютором та погоджених з Дилером.
18. За результатами здійснення діяльності ПП «Талисман» з продажу автомобілів ТМ «Mitsubishi» за січень 2022 року, загальна кількість проданих автомобілів кінцевим споживачам склала 11 автомобілів, розмір мотиваційних виплат (бонусів) за виконання місячного плану продажів склав 309 510,42 грн. Відповідно до умов Договору № BK-TL-07 було виписано Акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005300 від 31 січня 2022 року про мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за виконання встановлених показників на суму 309 510,42 грн з ПДВ, рахунок на оплату № КЛ0005300 від 31 січня 2022 року на суму 309 510,42 грн з ПДВ.
19. Відповідно до вимог статті 201 ПК України позивачем була складена податкова накладна № 492 від 31 січня 2022 року на суму 309 510,42 грн з ПДВ по першій події - складенні акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005300 від 31 січня 2022 року.
20. 17 лютого 2022 року позивачем було отримано оплату на розрахунковий рахунок від ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна» згідно виписки банку № б/н на суму 309 510,42 грн з ПДВ.
21. За результатами здійснення діяльності ПП «Талисман» з продажу автомобілів ТМ «Mitsubishi» за лютий 2022 року, загальна кількість проданих автомобілів кінцевим споживачам склала 30 автомобілів, розмір мотиваційних виплат (бонусів) за виконання місячного плану продажів склав 898 627,44 грн. Відповідно до умов Договору № BK-TL-07 було виписано Акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005515 від 28 лютого 2022 року про мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за виконання встановлених показників на суму 898 627,44 грн з ПДВ, рахунок на оплату № 0Т00-000058 від 28 лютого 2022 року на суму 898 627,44 грн з ПДВ.
22. Відповідно до вимог статті 201 ПК України позивачем була складена податкова накладна № 394 від 28 лютого 2022 року на суму 898 627,44 грн з ПДВ по першій події - складенні акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005515 від 28 лютого 2022 року.
23. 18 березня 2022 року на розрахунковий рахунок ПП «Талисман» було отримано оплату від ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна» згідно виписки банку від 18 березня 2022 року на суму 898 627,44 грн з ПДВ.
24. За результатами здійснення діяльності ПП «Талисман» з продажу автомобілів ТМ «Mitsubishi» за березень 2022 року, загальна кількість проданих автомобілів кінцевим споживачам склала 4 автомобіля, розмір мотиваційних виплат (бонусів) за виконання місячного плану продажів склав 251 062,50 грн.
25. На виконання умов Договору № BK-TL-07 було виписано Акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005624 від 31 березня 2022 року про мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за виконання встановлених показників на суму 251 062,50 грн з ПДВ, рахунок на оплату № 0Т00-000056 від 31 березня 2022 року на суму 251 062,50 грн з ПДВ.
26. Відповідно до вимог статті 201 ПК України позивачем була складена податкова накладна № 154 від 31 березня 2022 року на суму 251062,50 грн з ПДВ по першій події - складенні акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005624 від 31 березня 2022 року.
27. 15 квітня 2022 року на розрахунковий рахунок ПП «Талисман» було отримано оплату від ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна» згідно виписки банку від 15 квітня 2022 року на суму 251 062,50 грн з ПДВ.
28. Крім того, на виконання умов Договору № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році, за результатами здійснених продажів Товарів за квітень 2022 року, ПП «Талисман» було розраховано бонуси за якісні та кількісні показники за квітень 2022 року та нараховано «мотиваційні виплаті (бонуси) за квітень 2022», було виписано Акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005708 від 29 квітня 2022 року про мотиваційні виплати (бонуси) Дилеру за виконання встановлених показників на суму 150 000 грн з ПДВ, рахунок на оплату № 0Т00-000055 від 29 квітня 2022 року на суму 150 000 грн з ПДВ.
29. Відповідно до вимог статті 201 ПК України була виписана податкова накладна № 33 від 29 квітня 2022 року на суму 150 000 грн з ПДВ по першій події - складенні акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ005708 від 29 квітня 2022 року.
30. 19 травня 2022 року на розрахунковий рахунок ПП «Талисман» було отримано оплату від ТОВ «ЕМ ЕМ СІ Україна» згідно виписки банку від 19 травня 2022 року на суму 150 000 грн з ПДВ.
31. Згідно отриманих квитанцій від 13 січня 2022 року, 10 лютого 2022 року, 13 червня 2022 року, 07 липня 2022 року та 07 липня 2022 року до податкової накладної, реєстрація податкових накладних № 628 від 31 грудня 2021 року, № 492 від 31 січня 2022 року, № 394 від 28 лютого 2022 року, № 154 від 31 березня 2022 року, № 33 від 29 квітня 2022 року (відповідно) в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України. Підставою для зупинення реєстрації зазначених ПН у всіх квитанціях вказано, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
32. З метою підтвердження зазначеної у податкових накладних інформації та здійснення господарських операцій, ПП «Талисман» було подано до ГУ ДПС у Львівській області:
- разом з повідомленням від 05 серпня 2022 року № 628 в якості додатків додано копії таких документів: акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0004949 від 31 грудня 2021 року; платіжне доручення № ПД005146 від 25 січня 2022 року; Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2021 році № BK-TL-06 від 18 грудня 2020 року;
- разом з повідомленням від 05 серпня 2022 року № 492 в якості додатків додано копії таких документів: акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005300 від 31 січня 2022 року; платіжне доручення № ПД006707 від 17 лютого 2022 року; Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року з додатками;
- разом з повідомленням від 05 серпня 2022 року № 394 в якості додатків додано копії таких документів: акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005515 від 28 лютого 2022 року; платіжне доручення № ПД007152 від 18 березня 2022 року; Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року з додатками;
- разом з повідомленням від 05 серпня 2022 року № 154 в якості додатків додано копії таких документів: акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005624 від 31 березня 2022 року; платіжне доручення № ПД007485 від 14 квітня 2022 року; Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року з додатками;
- разом з повідомленням від 05 серпня 2022 року № 33 в якості додатків додано копії таких документів: акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № КЛ0005708 від 29 квітня 2022 року; платіжне доручення № ПД002364 від 19 травня 2022 року; Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року з додатками.
33. За наслідками розгляду поданих позивачем письмових пояснень та документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області прийнято оскаржувані рішення №  7176704/31198357, №  7176696/31198357, №  7176700/31198357, №  7176702/31198357, №  7176701/31198357 від 09 серпня 2022 року про відмову у реєстрації податкових накладних № 628 від 31 грудня 2021 року, № 492 від 31 січня 2022 року, № 394 від 28 лютого 2022 року, № 154 від 31 березня 2022 року, № 33 від 29 квітня 2022 року (відповідно). 
Підставою для відмови послугувало: «ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
34. Не погодившись із оскаржуваними рішеннями, позивач направив 21 вересня 2022 року до контролюючого органу скарги щодо рішень про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, до яких долучив пояснення та документи на підтвердження реальності господарських операцій та можливості їх здійснення.
35. Рішеннями Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29 вересня 2022 року №  49180/31198357/2, №  49181/31198357/2, №  49214/31198357/2, №  49232/31198357/2, №  49202/31198357/2 скарги позивача залишено без задоволення, а оскаржувані рішення без змін.
36. Вважаючи зазначені рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
37. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Львівській про відмову у реєстрації в ЄРПН податкових накладних не є обґрунтованими та вмотивованими, та не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
38. Такий висновок суду мотивований тим, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган не вказав конкретний перелік документів, який платник має надати для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а зазначив загальний їх перелік. Позивач на виконання пропозиції податкового органу надавав пояснення та первинні документи, які, на думку платника, підтверджують проведення господарських операцій. Як наслідок, відмовляючи в реєстрації податкових накладних, контролюючий орган указав на ненадання позивачем повного обсягу документів, однак перелік ненаданих документів не зазначив.
39. При цьому, суд першої інстанції зауважив, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, і такі документи давали можливість контролюючому органу встановити обставини вчинення таких господарських операцій. Однак зазначені дії контролюючим органом вчинені не були.
40. Окремо суд першої звернув увагу на те, що оскільки зміст господарських правовідносин є предметом дослідження в ході проведення податкової перевірки, то в межах спірних правовідносин у контролюючого органу відсутні правові підстави для відмови у реєстрації спірних податкових накладних з підстав наявності чи відсутності певних документів.
41. Щодо вимог позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання їх на реєстрацію, суд зауважив, що покладення на відповідача-2 такого обов`язку не є втручанням в його дискреційні повноваження, адже повноваження державних органів не можуть вважатися дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень.
42. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що відповідач-1 чітко визначив підставу зупинення реєстрації податкових накладних, а не вжив загальне посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. При цьому, за позицією апеляційного суду, пропозиція надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, була викладена у відповідності до вимог пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216; далі - Порядок № 520).
43. Щодо конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, апеляційний суд входив з необов`язковості зазначення таких документів, оскільки зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
44. При цьому апеляційний суд звернув увагу й на те, що - на розгляд суду надано перелік документів, який не відповідає переліку, наданому на розгляд комісії регіонального рівня. Тобто, не всі наявні у матеріалах адміністративної справи були предметом дослідження комісією при прийнятті спірних рішень.
45. Окремо апеляційний суд звернув увагу й на те, що відповідності до пункту 2.1 договорів, розрахунок мотиваційних виплат ( бонусів) складається Дистриб`ютором лише після аналізу та визнання Дистриб`ютором відповідності показників господарської діяльності Дилера встановленим Дистриб`ютором критеріям і стандартів, вказаним у пункту 1.7 вказаних договорів, а також досягнення і виконання Дилером Критеріїв, показників, стандартів, що вказані в угодах.
46. Однак, вказані обставини підприємством не доведені. При цьому апеляційний суд зауважив, що дії, щодо отримання від дистриб`ютора мотиваційних та стимулюючих виплат мають бути підтвердженні письмовими документами щодо реального виконання факту продажів автомобілів вказаного виду, їх місця знаходження та номерних знаків. На перевірку комісії не представлено первинних документів, що підтверджують наявність основних засобів., дилерських договорів, додатків до договорів, рахунків на оплату, розрахунків мотиваційних виплат.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
47. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
48. Як на підставу для касаційного оскарження постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2024 року скаржник посилається на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
49. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення не врахував висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 06 липня 2023 року по справі № 140/1986/22, від 12 листопада 2019 року по справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року по справі № 360/1776/19, від 27 квітня 2020 року по справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 року по справі № 824/245/19-а, відповідно до яких приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, оскільки змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
50. Також вказує, що оскаржувана постанова апеляційного суду суперечить висновкам Верховного Суду, що викладені у постановах від 16 вересня 2022 року по справі № 380/7736/21, від 18 грудня 2019 року по справі № 560/435/10, від 26 травня 2021 року по справі № 560/3609/18, від 30 липня 2019 року по справі № 200/14026/18-а та від 23 жовтня 2019 року по справі № 826/8693/18, згідно яких можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було. Первинним об`єктом судового дослідження є обставини, за яких відповідачі вчинили дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та приймали рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
51. Скаржник наголошує, що у справі яка розглядається судом апеляційної інстанції не враховано, що: ГУ ДПС у Львівській області не було проведено податкову перевірку господарських операцій позивача; відповідач, як суб`єкт владних повноважень, заперечуючи проти позову, не перелічує види документів, які були надані Товариством на вимогу податкового органу, а яких документів не вистачило для висновку Комісії для реєстрації податкових накладних; позивач змушений був на власний розсуд визначати перелік документів, які подавати разом із поясненнями до контролюючого органу, а тому надав всі первинні документи, які підтверджують інформацію, яка відображена у спірних податкових накладних.
52. При цьому позивач наголошує, що ним було подано до контролюючого органу всі необхідні документи, які були достатніми для прийняття рішень щодо реєстрації зупинених податкових накладних, які податковий орган, не перевірив та не взяв до уваги при прийнятті оскаржуваних рішень.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
53. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
54. Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:
а) порядковий номер податкової накладної;
б) дата складання податкової накладної;
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
є) ціна постачання без урахування податку;
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;
і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;
й) індивідуальний податковий номер.
55. Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
56. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
57. За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
58. Відповідно до пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (надалі - Порядок № 1165) у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу  податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
59. Положеннями пункту 10 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
60. Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
61. Додатком № 3 до Порядку № 1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого з-поміж критеріїв визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
62. Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216; далі також - Порядок № 520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
63. Згідно із пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
64. Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
65. Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20, від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між  суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
66. У постанові від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
67. Верховний Суд у постанові від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
68. Верховним Судом у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20 висловлено позицію про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. 
69. У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДПС у Львівській області зупиняло реєстрацію податкових накладних від № 628 від 31 грудня 2021 року, № 492 від 31 січня 2022 року, № 394 від 28 лютого 2022 року, № 154 від 31 березня 2022 року, № 33 від 29 квітня 2022 року для отримання додаткових пояснень та документів підтверджуючих правомірність формування таких.
70. Так, відповідно до квитанцій про прийняття вищевказаних податкових накладних контролюючим органом зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена». Підставою для зупинення реєстрації зазначених ПН у всіх квитанціях вказано, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
71. Тобто, реєстрацію спірних податкових накладних було зупинено з тих підстав, що платник податку відповідає вказаному пункту Критеріїв ризиковості платника податків та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
72. Позивач подав до комісії відповідні повідомлення із письмовими поясненнями та додатковими документами на підтвердження вчинення господарської операції з ТОВ «ЕМ ЕМ СІ УКРАЇНА», зокрема: Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2021 році № BK-TL-06 від 18 грудня 2020 року з додатками, Договір про мотиваційні виплати (бонуси) дилеру у 2022 році № BK-TL-07 від 21 грудня 2021 року з додатками, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), платіжні доручення.
73. Суд першої інстанції дійшов висновку, що наданий на виконання вимог Порядку № 520 обсяг документів був достатній для цілей реєстрації відповідних податкових накладних.
74. Як встановлено судом першої інстанції, у квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до них, які визначені пунктом 11 Порядку № 1165.
75. Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.
76. Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.
77. У зв`язку з чим, суд першої інстанції дійшов висновку, що жодних відомостей стосовно господарських операцій з контрагентами відповідач у квитанціях не зазначає, але витребує документи та пояснення, які спростовують цю податкову інформацію, не зазначаючи при цьому їх перелік.
78. Колегія суддів вважає звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
79. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
80. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.
81. Колегія суддів враховує, що в даному випадку, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили переліку документів, які необхідно було подати для прийняття контролюючим органом рішення про їх реєстрацію.
82. Отже, оскаржувані відмови містять лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
83. Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку № 520 та Порядку № 1165, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкової накладної, підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкової накладної. Натомість, всупереч частини другої статті 77 КАС України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.
84. При цьому суд першої інстанції правильно виходив й з того, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій Позивача на предмет їх реальності, оскільки предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних.
85. Щодо тверджень суду апеляційної інстанції про протиправність врахування судом першої інстанції документів, що не подавались при реєстрації податкових накладних, то колегія суддів зазначає таке. Буквальний зміст висновків суду першої інстанції підтверджує, що саме перелік документів, поданих до контролюючого органу, був визнаний достатнім для підтвердження правомірності вимог позивача. Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та вказуючи на розбіжності у переліках документів, поданих до податкового органу та до суду, так і не конкретизував, який саме перелік документів позивач подав до суду в порівнянні з тим, що було надано контролюючому органу на етапі подання на реєстрацію податкових накладних. Крім того, суд апеляційної інстанції не розкрив, як саме подання до суду документів, що нібито не відповідали переліку, наданому на етапі реєстрації податкових накладних в ЄРПН, вплинуло на суть рішення про задоволення позову. Зокрема, не було вказано, чи ці розбіжності стосувалися ключових первинних документів, які підтверджують зазначені у податкових накладних дані, чи лише документів, які не мали визначального значення для вирішення спору, як і не зазначалось, що такі документи, перелік яких є ширшим, пропонувалось надати до прийняття оскаржуваних індивідуальних актів. Без такого обґрунтування висновок апеляційного суду про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального та процесуального права не є обґрунтованими.
86. За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої інстанції, який, надаючи правову кваліфікацію спірним правовідносинам, з урахуванням фактичних та правових підстав позовних вимог і заперечень проти них, вказав на обґрунтованість позовних вимог.
87. Суд же апеляційної інстанції, формуючи свої висновки щодо відповідності оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини другої статті 2 КАС України, норми права застосував формально, безвідносно до обставин цієї справи та без урахування висновків Верховного Суду, ґрунтуючись лише на наданні до суду ширшого переліку документів, аніж при поданні реєстрацію податкових накладних та формального посилання на недостатність документів, зробив помилкові висновки щодо правомірності оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних з цих підстав.
88. Згідно зі статтею 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
89. З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції відповідає нормам матеріального права, прийнято з дотриманням норм процесуального права, але помилково було скасовано апеляційним судом, у зв`язку з чим касаційна скарга підлягає задоволенню, а постанова суду апеляційної інстанції - скасуванню, з залишенням в силі рішення суду першої інстанції.
90. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
91. Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
92. Оскільки за наслідками касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку про задоволення касаційної скарги та скасування постанови апеляційного суду із залишенням в силі рішення суду першої інстанції, має бути здійснений розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
93. Позивачем за подання касаційної скарги у цій справі сплачено судовий збір в сумі 24 810 грн згідно з платіжною інструкцією № 11197 від 18 квітня 2024 року, відповідно, ця сума підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень - ДПС України, ГУ ДПС у Львівській області по 12 405 грн з кожного.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 359 КАС України, Суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Приватного підприємства «Талисман» задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2024 року у справі №  380/18173/22 скасувати.
Залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 380/18173/22.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, адреса: 04053, Львівська площа, 8, м. Київ) на користь Приватного підприємства «Талисман» (код ЄДРПОУ 31198357) 12  405 (дванадцять тисяч чотириста п`ять) гривень сплаченого судового збору.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090, адреса: 79026, вул. Стрийська, 35, м. Львів) на користь Приватного підприємства «Талисман» (код ЄДРПОУ 31198357) 12 405 (дванадцять тисяч чотириста п`ять) гривень сплаченого судового збору.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов