ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2025 року	Львів	Справа № 460/10279/24 пров. № А/857/7128/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                        Затолочного В.С.,
суддів:                                                  Глушка І.В., Судової-Хомюк Н.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Львові в електронній формі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року у справі № 460/10279/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Греськом О.Р. в м. Рівне 26.12.2024 в порядку письмового провадження), -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – відповідач, ГУ ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 7909/170000705-22.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено. 
Не погодившись із вказаним рішенням, його оскаржив позивач, який покликаючись на те, що рішення є незаконним та необґрунтованим, ухваленим з порушенням норм матеріального і процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, просить рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що висновки перевірки про не застосування ПРРО та невидачу відповідних розрахункових документів на суму 14412,00 грн. через невідповідність суми готівковими коштами у місці продажу та інформацією з денного звіту програмного реєстратора розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 є помилковими, оскільки готівкові кошти у місці продажу в сумі 14412,00 грн. належать ФОП ОСОБА_2 , який у встановленому законом порядку здійснює діяльність в цьому ж місці продажу. Також позивач зазначає, що інформація щодо реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку та ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують їх облік та походження на загальну суму 25461,00 грн. також не відповідає дійсності, адже у місці продажу знаходились копії документів про походження товарів, а облік товарів ведеться ФОП ОСОБА_1 належним чином за формою, передбаченою Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку. У зв`язку з наявністю кількох точок продажу оригінали документів про походження товарів знаходяться за місцем реєстрації підприємця: АДРЕСА_1 , оскільки такі документи необхідні для ведення бухгалтерського, податкового обліку та формування звітності як суб`єкта господарювання, однак накладні внутрішнього переміщення та копії необхідних для встановлення походження товару документів наявні в кожному місці продажу та надавались працівникам відповідача в ході здійснення ними фактичної перевірки, однак останні повідомили, що їм необхідні оригінали даних документів, а тому вони не можуть взяти до уваги надані копії документів.
Відповідач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.
Справа розглядається в порядку письмового провадження відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України).
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши та обговоривши матеріали справи, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа підприємець 05.10.2021, взята на облік як платник податків 05.10.2021, з 05.10.2021 є платником єдиного податку; види діяльності за КВЕД: роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний); інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.
На підставі статті 20, статті 80 Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265/95-ВР), від 1 червня 2000 року № 1775-ІІІ «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 № 148 (далі – Положення № 148), та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці, уповноваженими особами ГУ ДПС 01.05.2024 проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 10.05.2024 № 7198/ж5/17-00-07-05-17/ НОМЕР_1 (далі – Акт перевірки).
За даними Акта перевірки, перевірка здійснена в присутності продавців ОСОБА_3 та ОСОБА_4 .
З наказом від 30.04.2024 № 1100-п про проведення перевірки та направленнями на перевірку від 30.04.2024 № 1929/Ж3/17-00-07-05-15, № 1930/Ж3/17-00-07-05-15 та № 1931/Ж3/17-00-07-05-15 о 14:01 год. 01.05.2024 ознайомлений під підпис продавець ОСОБА_3 .
Факт отримання вказаного наказу та факт ознайомлення з направленнями на перевірку позивачем не заперечуються.
В ході перевірки встановлено наступне:
1) при покупці однієї одноразової електронної сигарети САБ 800 № 16 «соковита полуниця» по ціні 290,00 грн. розрахункова операція проведена без застосування ПРРО, відповідний розрахунковий документ не роздруковано та не видано;
2) проведення розрахункових операцій при реалізації підакцизних товарів без застосування ПРРО та видачі відповідних розрахункових документів на суму 14412,00 грн. (в тому числі на суму покупки 290,00 грн.) готівковими коштами (готівка в касі становить 19832,00 грн., а по денному звіту програмного реєстратора розрахункових операцій 5420,00 грн.) та безготівковим способом (з використанням платіжних карток) на суму 350,00 грн. (згідно даних Х-звіту ПРРО відсутні операції з використанням платіжних карток, а згідно звіту з платіжного термінала було проведено розрахункову операцію на суму 350,00 грн.);
3) встановлено реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку та не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують їх облік та походження на загальну суму 25 461,00 грн.
Таким чином, за наслідками фактичної перевірки встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Враховуючи вищевикладене, на підставі Акта перевірки ГУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 7909/170000705-22, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафну (фінансову) санкцію на загальну суму 40223,00 грн.
Згідно з доданим до податкового повідомлення-рішення розрахунком до позивача застосовано штрафні санкції в наступних розмірах: 
1) непроведення розрахункових операцій через РРО та невидача, відповідно, розрахункових документів встановленої форми та змісту на суму 14762,00 грн. Відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 100% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше та 150% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 14762,00 грн. (14762,00 грн. х 100% = 14762,00грн.);
2) реалізація товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 25461,00 грн. Відповідальність передбачена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, а саме: застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 25461,00 грн.
Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 40223,00 грн.
Позивачем оскаржене вказане податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку, за результатами якого скарга позивача залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення – без змін.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом про його скасування. 
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР знайшло своє підтвердження в ході розгляду даної справи. Отже, податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 7909/170000705-22 прийнято контролюючим органом відповідно до норм чинного законодавства.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
За приписами пункту 177.10 статті 177 ПК фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом № 265/95-ВР.
Щодо покликань апелянта на те, що висновки перевірки про незастосування ПРРО та невидачу відповідних розрахункових документів на суму 14412,00 грн. через невідповідність суми готівковими коштами у місці продажу та інформацією з денного звіту програмного реєстратора розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 є помилковими, оскільки готівкові кошти у місці продажу в сумі 14412,00 грн. належать ФОП ОСОБА_2 , який у встановленому законом порядку здійснює діяльність в цьому ж місці продажу, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно з частиною першою статті 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР).
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
У даній справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
В той же час, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР через виявлення під час перевірки готівкових коштів, сума яких не відповідає сумі денного Х-звіту (за 01.05.2024), що, на думку відповідача, свідчить про непроведення розрахункових операцій через РРО на суму такої розбіжності. 
Зокрема, перевіркою встановлено проведення розрахункових операцій при реалізації підакцизних товарів без застосування ПРРО та видачі відповідних розрахункових документів на суму 14412,00 грн. (в тому числі на суму покупки 290,00 грн.) готівковими коштами (готівка в касі становить 19832,00 грн., а по денному звіту програмного реєстратора розрахункових операцій 5420,00 грн.) та безготівковим способом (з використанням платіжних карток) на суму 350,00 грн. (згідно даних Х-звіту ПРРО відсутні операції з використанням платіжних карток, а згідно звіту з платіжного термінала було проведено розрахункову операцію на суму 350,00 грн.).
Апеляційний суд зазначає, що відповідно до підпункту 8 пункту 3 Положення № 148 каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівки, інших цінностей, касових документів.
Відповідно пункту 11 Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
Згідно статті 2 Закону № 265/95-ВР місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.
Пунктом 23 Порядку провадження торговельної діяльності та правил торговельного обслуговування на ринку споживчих товарів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 № 833, який визначає загальні умови провадження торговельної діяльності суб`єктами оптової торгівлі, роздрібної торгівлі, закладами ресторанного господарства, основні вимоги до торговельної мережі, мережі закладів ресторанного господарства і торговельного обслуговування споживачів (покупців), які придбавають товари у підприємств, установ та організацій незалежно від організаційно-правової форми і форми власності, фізичних осіб - підприємців та іноземних юридичних осіб, що провадять підприємницьку діяльність на території України (далі – суб`єкти господарювання), забороняється зберігання на місці проведення розрахунку (в касі, грошовому ящику, сейфі тощо) готівки, що не належить суб`єкту господарювання, а також особистих речей касира чи інших працівників.
Слід зазначити, що два ФОП можуть провадити діяльність в одному приміщенні як нарізно, так і організувавши магазин. Вони можуть використовувати приміщення, що належить одному із суб`єктів (другий ФОП візьме його частину в оренду), або орендувати у третьої особи.
Обом ФОП слід оформити трудові відносини з працівниками, які зайняті обслуговуванням покупців.
Облік виручки від реалізації товарів ФОП повинні вести окремо. 
Кожен ФОП має окремо обліковувати виручку за свій реалізований товар (відображати в КОД, КОДВ тощо). 
Водночас у магазині може бути одне місце розрахунків (каса). Але в цьому випадку продавець або касир має окремо прибуткувати кошти кожного ФОП. Якщо єдиний продавець (касир) або «спільний» персонал буде працевлаштований в обох ФОП, то він без зайвих питань зможе приймати плату за товари різних суб`єктів.
З матеріалів справи встановлено, та не заперечується сторонами, що дійсно за адресою: АДРЕСА_2 здійснює господарську діяльність два підприємці ФОП ОСОБА_1 на підставі договору оренди № 3103/23 від 31.03.2023 з відображенням магазину в повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ООП, та ФОП ОСОБА_2 на підставі договору суборенди частини нежитлового приміщення № 4 від 30.04.2023 з відображенням магазину в повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ООП.
Також за адресою магазину: АДРЕСА_2 зареєстровано два програмних реєстратори розрахункових операцій: за ФОП ОСОБА_1 ПРРО з фіскальним номером 4000480347 (дата реєстрації 08.04.2023), за ФОП ОСОБА_2 ПРРО з фіскальним номером 4000496909.
Працівниками у ФОП ОСОБА_1 , які були присутні під час проведення перевірки, є ОСОБА_3 та ОСОБА_4 на умовах неповного робочого часу за сумісництвом (0,25 ставки), що підтверджується наказами від 12.04.2024 № 13 та від 31.08.2023 № 20. Основним місцем роботи вказаних працівників є ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується наказами від 12.04.2024 № 9 та від 31.08.2023 № 19.
Щодо доводів апелянта про те, що в сумі 14412,00 грн. належать ФОП ОСОБА_2 , який у встановленому законом порядку здійснює діяльність в цьому ж місці продажу кошти, колегія суддів зазначає, що, як вірно зазначив у спірному рішенні суд першої інстанції, дана обставина не підтверджена жодними належними та допустимими доказами.
Позивачем не надано на спростування вищенаведеного Х-звіту за 01.05.2024 по ПРРО № 4000496909 ФОП ОСОБА_2 .  
Як вірно зазначив суд першої інстанції, з наявного в матеріалах справи опису наявних купюр та монет, що знаходяться на місті проведення розрахунків, який є додатком до Акта перевірки, загальна сума отриманих коштів за реалізовані товари 01.05.2024, які належать ФОП ОСОБА_1 , становить 19832,00 грн. Вказаний опис і перерахунок готівкових коштів зробив власноруч без фізичного та психологічного впливу в присутності посадових осіб державної податкової служби України продавець ОСОБА_3 , про що поставив власний підпис.
Жодних зауважень до вказаного опису продавець не зазначив, про те що кошти не належать позивачу не вказав.
Крім того, Акт перевірки підписаний продавцем ОСОБА_3 без зауважень.
Таким чином, встановлено, що на момент перевірки готівка в касі становить 19832,00 грн., а по денному звіту ПРРО № 4000480347 - 5420,00 грн.
Наведене підтверджує висновки акту перевірки про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, оскільки в місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти, сума яких не відповідає обліковим даним відповідних звітів РРО.
Щодо порушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, колегія суддів виходить з наступних міркувань.
До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Законом № 1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР викладено в наступній редакції (чинній на час існування спірних правовідносин): «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).».
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в третьому абзаці цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому, до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.
Стаття 20 Закону № 265/95-ВР (в редакції, чинній з 01 січня 2022 року) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності):
1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку;
2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
З матеріалів справи встановлено, що відповідно до Акту зняття залишків, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки, станом на 01.05.2024, всього зафіксовано одноразові сигарети на загальну суму 25461,00 грн.
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22.
Апелянт зазначає, що у місці продажу знаходились копії документів про походження товарів, а облік товарів ведеться ФОП ОСОБА_1 належним чином за формою, передбаченою Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку. У зв`язку з наявністю кількох точок продажу оригінали документів про походження товарів знаходяться за місцем реєстрації підприємця: АДРЕСА_1 , оскільки такі документи необхідні для ведення бухгалтерського, податкового обліку та формування звітності як суб`єкта господарювання, однак накладні внутрішнього переміщення та копії необхідних для встановлення походження товару документів наявні в кожному місці продажу та надавались працівникам відповідача в ході здійснення ними фактичної перевірки, однак останні повідомили, що їм необхідні оригінали даних документів, а тому вони не можуть взяти до уваги надані копії документів.
Однак, згідно з наданими під час перевірки поясненнями продавця, зазначеними в Акті перевірки, накладні, які підтверджують облік та походження підакцизних товарів знаходяться у підприємця. Акт перевірки підписано без зауважень.
Матеріали справи не містять доказів, що 01.05.2024 позивач надавала вмотивовані пояснення та документи щодо фактів, викладених в Акті перевірки.
Крім того, позивачем не подавалися заперечення на Акт перевірки, та не долучалися документи, які підтверджують облік та походження підакцизних товарів, що знаходилися у підприємця на реалізації.
Копії відповідних документів надавалися позивачем до скарги на спірне податкове повідомлення-рішення.
Слід зазначити, що пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в третьому абзаці цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Водночас, такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення. Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі – Порядок № 496). Так, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).
При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Отже, матеріалами справи підтверджується, що в ході перевірки правомірно встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, за яке застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , за наслідками фактичної перевірки встановлено порушення вимог пунктів  1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме:
1) непроведення розрахункових операцій через РРО та невидача, відповідно, розрахункових документів встановленої форми та змісту на суму 14762,00 грн. Відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 100% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше та 150% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 14762,00 грн. (14762,00 грн. х 100% = 14762,00грн.);
2) реалізація товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 25461,00 грн. Відповідальність передбачена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, а саме: застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 25461,00 грн.
Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 40223,00 грн.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР знайшло своє підтвердження в ході розгляду даної справи, а тому податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 7909/170000705-22 прийнято контролюючим органом відповідно до норм чинного законодавства.
Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач як суб`єкт владних повноважень в ході розгляду справи довів правомірність своєї поведінки в спірних правовідносинах.
За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції доходить висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог.
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відтак, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення суду колегія суддів не знаходить.
Як убачається з апеляційної скарги, наведені в ній доводи щодо помилковості висновків суду у цій справі фактично зводяться до необхідності нової правової оцінки обставин у справі та дослідження наявних у матеріалах справи доказів. Водночас зазначеним доводам судом першої інстанції вже була надана належна правова оцінка.
Інших доводів на підтвердження правомірності своїх дій позивач не навів, що не дає підстав вважати висновки суду першої інстанцій помилковими, а застосування ним норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення в частині задоволених позовних вимог суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -  
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року у справі № 460/10279/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Постанову разом із паперовими матеріалами апеляційної скарги надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.

Головуючий суддя	 	В. С. Затолочний 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк