ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 травня 2025 року 
м. Київ

справа № 420/2979/22
адміністративне провадження № К/990/16599/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу 
за позовом Головного управління Державної податкової служби в Одеській області до Приватного акціонерного товариства з іноземними інвестиціями «СИНТЕЗ ОЙЛ» та Публічного акціонерного товариства «УКРТАТНАФТА» про визнання недійсним договору поставки, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року (прийняте у складі головуючого судді Юхтенко Л.Р.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Коваля М.П., суддів  Зуєвої Л.Є., Кравця О.О.)     
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Головне управління ДПС в Одеській області ( далі- позивач, податковий орган) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Приватного акціонерного товариства з іноземними інвестиціями «СИНТЕЗ ОЙЛ» ( далі -відповідач, товариство) та Публічного акціонерного товариства «УКРТАТНАФТА» (далі- відповідач 2), в якому позивач просив суд визнати недійсним договір поставки № 507/2/2118 від 30.06.2020 року, укладений між ПАТ «СИНТЕЗ ОЙЛ» та ПАТ «УКРТАТНАФТА».
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги податковий орган зазначив, первинні документи не можуть свідчити про фактичне придбання ПрАТ «Синтез Ойл» у ПАТ «Укртатнафта» товару - дизельне пальне згідно з акту від 30.06.2020 року № 81732588 приймання-передачі нафтопродуктів по договору поставки нафтопродуктів № 507/2/2118 від 30.06.2020 року у кількості 6940 тон, та послуг зі зберігання до договору поставки нафтопродуктів. А тому, неможливо встановити реальність здійснення фінансово-господарської діяльності вказаних контрагентів та, фінансово-господарські взаємовідносини між ПрАТ «Синтез Ойл» та ПАТ «Укртатнафта» мають ознаки, які свідчать про безтоварність проведених операцій.
На переконання позивача, правочин, який порушує публічний порядок, та не спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним - є нікчемним.. 
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року, залишеною без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року у задоволені позовних вимог було відмолено. 
4. Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції з чим погодився суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивачем як суб`єктом владних повноважень не доведено підстав визнання договору поставки недійсним, у свою чергу відповідачами доведено з посиланням на відповіді докази реальність правочину, а тому відсутні підстави для задоволення позовних вимог та визнання договору поставки № 507/2/2118 від 30.06.2020 року недійсним.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Податковий орган не погодившись з рішенням и суду першої та  апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої та  апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.
6. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/2979/22 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
7. Скаржник указує, про відсутність висновку Верховного Суду з питань застосування норм п.5 ч.1 ст.19, ст. 77 КАС України, пп. 20.1.30 п.20.1 ст. 20 ПК України, ч.1 ст.202, ст.203, ст. 204, ст. 215, ст.228 ЦК України (вимоги щодо визнання недійсним договору) з урахуванням - пп.14.1.6. п.14.1 ст.14 ПК України, п.230.1 ст.230 ПК України, пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України (щодо вимог підприємством ведення звітності нафтопродуктів).
Так, податковий орган вказує, якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції., а первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів.
Первинними документами (договір поставки нафтопродуктів №507/2/2118 від 30.06.2020 та акту від 30.06.2020р. № 81732588 приймання- передачі нафтопродуктів) є наявний факт у відповідності до норм ЦК України - реалізації нафтопродуктів (пального), але у відповідності до СЕА РПСЕ (податкової інформації) такі нафтопродукти відсутні (не були реалізовані, відсутні залишки, відсутня інформація щодо зберігання т.д). Тобто наявність палива, його реалізація (передача) відбулася лише в паперовому вигляді.
Висновки суду є помилковим, а позиція податкового органу будується на неможливості передачі пального, що фактично не було виробленим або купленим ПАТ «УКРТАТНАФТА» (та в подальшому переданим згідно акту-передачі ПРАТ «СИНТЕЗ ОЙЛ»).
Скаржник наголошує, що первинні документи не можуть свідчити про фактичне придбання ПрАТ «Синтез Ойл» у ПАТ «Укртатнафта» товару - дизельне пальне згідно з акту від 30.06.2020 року № 81732588 приймання-передачі нафтопродуктів по договору поставки нафтопродуктів № 507/2/2118 від 30.06.2020 року у кількості 6940 тон, та послуг зі зберігання до договору поставки нафтопродуктів. А тому, неможливо встановити реальність здійснення фінансово-господарської діяльності вказаних контрагентів та, фінансово-господарські взаємовідносини між ПрАТ «Синтез Ойл» та ПАТ «Укртатнафта» мають ознаки, які свідчать про безтоварність проведених операцій.
8. У відзиві на касаційну скаргу податкового органу, підприємство уважаючи її доводи безпідставними та необґрунтованими, просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанції без змін.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
9. Суди попередніх інстанцій установили, що відповідно до Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Приватне акціонерного товариства з іноземними інвестиціями  «СИНТЕЗ ОЙЛ»  зареєстроване 04.09.1992 як суб`єкт господарювання. Основним видом економічної діяльності товариства є 52.10 складське господарство, а також до видів економічної діяльності товариства відноситься оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код КВЕД 46.71) (а.с.21-25).
10. Згідно з Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Публічне акціонерне товариство «УКРТАТНАФТА» зареєстроване 22.12.1995 року, дата запису: 24.12.2004 року № 15851200000000574. Основним видом діяльності товариства є 19.20 виробництво продуктів нафтоперероблення, а також до видів економічної діяльності товариства відноситься оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (46.71) та роздрібна торгівля пальним (47.30) (а.с.14-20).
11. ПрАТ «Синтез Ойл»  (покупець) уклало договір поставки нафтопродуктів №507/2/2118 від 30.06.2020 р. з ПАТ "Укртатнафта" (постачальник) на постачання нафтопродуктів: палива дизельного Energy-ДП-Л-Євро5-В0 ДСТУ 7688:2015 код УКТ ЗЕД 2710194300 у кількості 6940 тон. (а.с.26-28).
11.1. Відповідно до п. 2.1 Договору, базис поставки EXW (франко-резервуар ПАТ «Укртатнафта» м. Кременчук, вул. Свіштовська, 3), згідно Інкотермс 2010. Правила ІСС з використанням термінів для внутрішньої та міжнародної торгівлі.
11.2. Передача товару здійснюється партіями на підставі актів приймання-передачі нафтопродуктів, підписаних сторонами (п.2.2 Договору).
11.3. Якщо, до закінчення дня, протягом якого Товар був переданий Постачальником Покупцеві згідно з актами приймання-передачі нафтопродуктів, покупець не відвантажить (не вибрав) такий товар, то товар вважається переданим покупцем постачальнику на зберігання в кількості, зазначеній в акті приймання-передачі нафтопродуктів. В такому випадку, оформлений сторонами, відповідно до п.п.2 договору, акт приймання-передачі нафтопродуктів буде документом, який одночасно підтверджує, як факт поставки постачальником покупцеві товару, так і факт передачі покупцем постачальнику такого товару на зберігання (а.с.2.4 Договору).
12. Згідно з акту від 30.06.2020р. № 81732588 приймання-передачі нафтопродуктів Постачальник передав, а Покупець прийняв паливо дизельне Energy-ДП-Л-Євро5-В0 ДСТУ 7688:2015 код УКТ ЗЕД 2710194300 у кількості 6940 тн, на загальну суму 166393856,40 грн., у тому числі ПДВ 27732309,40 грн., на умовах EXW (франко-резервуар ПАТ "Укртатнафта" м. Кременчук, вул. Свіштовська, 3).
13. На підставі цього акту від 30.06.2020 № 81732588 приймання-передачі нафтопродуктів ПрАТ «СИНТЕЗ ОЙЛ» оприбутковано паливо дизельне Energy-ДП-Л-Євро5-В0 ДСТУ 7688:2015 код УКТ ЗЕД 2710194300 у кількості 6940 тн, на загальну суму 166393856,40 грн., у тому числі ПДВ 27732309,40 грн., на умовах EXW (франко-резервуар ПАТ "Укртатнафта" м.Кременчук, вул. Свіштовська, 3).
14. Згідно з додаткової угоди №1 від 31.08.2020р. до договору поставки нафтопродуктів №507/2/2118 від 30.06.2020 р., у зв`язку з неможливістю здійснення покупцем оплати товару, сторони дійшли згоди, що покупець повертає товар в строк по 31.08.2020р. включно, поставленого постачальником згідно з договором поставки нафтопродуктів №507/2/2118 від 30.06.2020 р. на умовах поставки - EXW (франко-резервуар ПАТ "Укртатнафта" м. Кременчук, вул. Свіштовська, 3) згідно «Інкотермс 2010» (а.с.30).
15. Товар повернуто відповідно до актів № 1 від 31.08.2020р. на 4717,196 тон та № 2 від 31.08.2020р. на 2222,804 тон (а.с.31-34).
16. Головним управлінням ДПС в Одеській області згідно з плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 01.09.2021 № 6390-п, в період з 22.09.2021 року по 24.11.2021 року) проведена планова виїзна документальна перевірка Приватного акціонерного товариства з іноземними інвестиціями  СИНТЕЗ ОЙЛ  з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2018 року по 30.06.2021 року, валютного - за період з 01.01.2018 року по 30.06.2021 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2018 року по 30.06.2021 року.
17. За результатами перевірки був складений акт про результати документальної планової виїзної перевірки від 01.12.2021 №26060/15-32-07-01-07/14343703.
18. Відповідно до змісту акту перевірки встановлено, що відповідно до даних системи СЕА РПСЕ (Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового) за період з 30.06.2020 - 31.08.2020 у ПАТ «Укртатнафта» ліміт дизельного пального (код УКТ ЗЕД 2710194300) складав 1 517 180.54 літрів приведених до температури 15 градусів Цельсія. З даними СЕА РПСЕ у ПАТ «Укртатнафта» - постачальника товару - дизельне пальне (код УКТ ЗЕД 2710194300) відсутні залишки такого пального у розмірі 6940 тон, які б знаходились на складі ПАТ «Укртатнафта» на дату складання акту від 30.06.2020р. № 81732588 приймання-передачі нафтопродуктів по договору поставки нафтопродуктів №507/2/2118 від 30.06.2020 р. Враховуючи зазначене, не можливо встановити реальність здійснення фінансово-господарської діяльності вказаних вище контрагентів та, відповідно, фінансово-господарські взаємовідносини між ПАТ «Укртатнафта» та ПрАТ "СИНТЕЗ ОЙЛ" мають ознаки, які свідчать про безтоварність проведених операцій. Фактично відбулося лише документальне оформлення операції з приймання-передачі нафтопродуктів та надання послуг зі зберігання нафтопродуктів на адресу ПрАТ "СИНТЕЗ ОЙЛ".
19. Судом досліджені витяги з Єдиного вікна податкової звітності щодо здійснених операцій в період з 01.01.2020 року по 31.08.2020 року, довідка про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витроміри та рівнеміри подані ПАТ «Укртатнафта» та подана ПАТ «УКРТАТНАФТА» довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за період з 01.07.2020 року 00 год. 00 хв по 01.07.2020 року 23 год. 59 хв. 59 сек.
20. Достовірність поданої звітності та довідок ПАТ «УКРТАТНАФТА» до контролюючого органу,  підтверджено представником ПАТ «УКРТАТНАФТА».
21. Також суд встановив, що рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12.07.2022 року по справі № 420/27557/21, задоволено позовні вимоги ПрАТ «Синтез Ойл» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.12.2021 року, винесених на підставі акту документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Синтез Ойл» від 01.12.2021 року.
22. Уважаючи викладене, на підставі п.п.20.1.46 п. 20.1 ст. 20 ПК України щодо визнання оспорюваного правочину недійсним, податковий орган звернувся до суду з цим позовом..
V. Позиція Верховного Суду
23. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
24. Відповідно до статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
25. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
26. Податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
27. За положеннями підпункту 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право звертатися до суду, у тому числі подавати позови до підприємств, установ, організацій та фізичних осіб, щодо визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за нікчемними договорами.
28. У постанові Верховного Суду від 14 лютого 2020 року у справі № 640/18643/18 Верховний Суд указав, що за буквальним змістом цієї норми право контролюючого органу подавати позови до підприємств, установ, організацій та фізичних осіб про визнання правочинів недійсними пов`язане із застосуванням встановлених законом наслідків недійсності правочину, визначення позовних вимог, необхідних і достатніх для виконання функцій, покладених на контролюючий орган, є правом цього органу. Обрання способу захисту інтересів держави у сфері оподаткування в межах виконання встановлених законом завдань та функцій є дискреційними повноваженнями контролюючого органу. В усіх випадках, однак, звернення контролюючого органу до суду з позовною заявою про визнання правочину недійсним повинно відповідати його завданням.
29. Згідно з частиною першою статті 202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
30. Відповідно до статті 203 ЦК України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства. Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності. Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі. Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
31. Водночас стаття 215 ЦК України визначає підстави для визнання правочину недійсним. Серед іншого, вказаною нормою передбачено, що підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним. Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).
32. Згідно зі статтею 216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю. У разі недійсності правочину кожна із сторін зобов`язана повернути другій стороні у натурі все, що вона одержала на виконання цього правочину, а в разі неможливості такого повернення, зокрема тоді, коли одержане полягає у користуванні майном, виконаній роботі, наданій послузі, - відшкодувати вартість того, що одержано, за цінами, які існують на момент відшкодування.
33. За приписами статті 228 ЦК України правочин уважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним. У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.
34. У постанові від 29 листопада 2022 року у справі № 911/1245/21 Верховний Суд указав, що однією з основоположних засад цивільного законодавства є добросовісність (пункт 6 частини першої статті 3 ЦК України) і дії учасників цивільних правовідносин мають бути добросовісними, відповідати певному стандарту поведінки, що характеризується чесністю, відкритістю і повагою інтересів іншої сторони договору або відповідного правовідношення. Тобто цивільний оборот ґрунтується на презумпції добросовісності та чесності учасників цивільних відносин, які вправі розраховувати саме на таку поведінку інших учасників, яка відповідатиме зазначеним критеріям і уявленням про честь та совість. Частиною третьою статті 13 ЦК України визначено, що не допускаються дії особи, що вчиняються з наміром завдати шкоди іншій особі, а також зловживання правом в інших формах.
35. Виходячи з наведених вище норм, при розгляді позову про визнання недійсним оспорюваного правочину суд повинен вирішувати питання про спростування презумпції правомірності правочину та встановити не лише наявність підстав, з якими закон пов`язує визнання правочину недійсним, але й чи було порушене цивільне право або інтерес особи, за захистом якого позивач звернувся до суду, яке саме право (інтерес) порушене та в чому полягає порушення. При цьому відсутність порушеного права чи невідповідність обраного позивачем способу його захисту способам, визначеним законодавством, встановлюється при розгляді справи по суті та є підставою для прийняття судового рішення про відмову в позові. Таке розуміння визнання оспорюваного правочину недійсним, як способу захисту, є усталеним у судовій практиці (постанови Верховного Суду від 25 червня 2019 року у справі № 922/1500/18, від 04 грудня 2019 року у справі № 910/15262/18, від 03 березня 2020 року у справі № 910/6091/19).
36. Установлюючи правовий наслідок правочину, який вчинено без додержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави й суспільства, його моральним засадам, частина третя статті 208 ЦК України, так само як і інші правові норми, не визначають ознаки такого правочину. До кола таких правочинів належать, зокрема правочини, які вчинені з метою ухилення від оподаткування, отримання незаконної податкової вигоди. Обов`язок довести перед судом, що правочин вчинено з такою метою, в силу норми частини першої статті 77 КАС України лежить на позивачеві.
37. До аналогічних висновків дійшов Верховний Суд і у постановах від 14 лютого 2020 року у справі № 640/18643/18, від 18 листопада 2020 року у справі № 810/2287/17.
38. Зміст наведених вище норм свідчить про те, що законодавець відокремив порушення публічного порядку від інших підстав нікчемності правочинів та передбачив наявність умислу сторін (сторони) на незаконний результат, а також суперечність його публічно-правовим актам держави.
39. Роблячи висновки у справі, що переглядається, суди обох інстанцій виходили з того, що позивачем як суб`єктом владних повноважень не доведено підстав визнання договору поставки недійсним, у свою чергу відповідачами доведено з посиланням на відповіді докази реальність правочину.
40. Так, податковий орган стверджує про безтоварність та нереальність господарських відносин між відповідачами, оскільки є відсутність на дату підписання акту приймання передачі від 30.06.2020р. № 81732588 у ПАТ «Укртатнафта» залишків палива дизельного Energy-ДП-Л-Эвро5-В0 у кількості 6940 тон. Висновок про відсутність палива у зазначеній кількості податковий орган обґрунтовує відомостями довідки від 01.07.2020 року про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального.
41. Суд зазначає, що згідно з Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності Публічне акціонерне товариство «УКРТАТНАФТА» є 19.20 виробництво продуктів нафтоперероблення.
42. Публічне акціонерне товариство «УКРТАТНАФТА» є переробником нафти з повним технологічним циклом.
43. Суди попередніх інстанцій встановили, що Публічне акціонерне товариство «УКРТАТНАФТА» не заперечує факту щодо відсутності у бази даних «Єдине вікно поданої електронної звітності» конкретної операції з відвантаження палива на користь ПрАТ «Синтез ОЙЛ», оскільки фактичне таке відвантаження не відбулось, а відповідно до вимог ПК України, СЕА РПСЕ забезпечує облік за кожним кодом УКТ ЗЕД обсягів залишків пального в розрізі акцизних складів, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні (це поняття не є тотожнім реальним залишкам пального в резервуарах). При недостатності обсягів залишків для реєстрації акцизної накладної платник має право подати заявку на поповнення обсягів залишку пального в кількості необхідній для реєстрації накладної.
44. Так, відповідно до п.п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, акцизний склад це а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального; в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам; г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої; ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
45. Пунктом 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України передбачено, що акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
46. Акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі. (пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України).
47. Розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
48. Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. (пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України).
49. Таким чином, приписами Податкового кодексу України передбачено, що підприємства, які виконують повний технологічний цикл з переробки нафтопродуктів тощо в готову продукцію (пальне), яким є відповідач Публічне акціонерне товариство «УКРТАТНАФТА», зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. (пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України).
50. Суди попередніх інстанцій правильно висновували, що факт відсутності в базі даних «Єдине вікно поданої електронної звітності» конкретної операції з відвантаження палива на користь ПрАТ «Синтез ОЙЛ», не доводить відсутність у Публічного акціонерного товариства «УКРТАТНАФТА» належної кількості палива на час укладання оспорюваного правочину.
51. Крім того, листом від 24.11.2021 року за № 38/10-9518 ПАТ «УКРТАТНАФТА» підтвердило ПрАТ «Синтез ОЙЛ» наявність палива дизельного у кількості 6940 тон на дату складання акту передачі (30.06.2020 року) за договором поставки.
52. Також суди попередніх інстанцій указували,  що умовами договору поставки було передбачено залишення Товару (палива) на зберігання у Постачальника та передбачено строки відвантаження (вибірки) Товару та умови його повернення у разі не вибірки (пункти 2.5, 2.6, 2.7 договору)
53. На думку Верховного Суду, встановлені у цій справі обставини дають підстави для висновку що позивачем не надано суду належних та допустимих доказів в обґрунтування наявності умислу на укладення оспорюваного № 507/2/2118 від 30.06.2020 року з метою несплати податків, який завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.
54. Отже, позивачем не доведено, що у ПАТ «УКРТАТНАФТА» та ПрАТ «Синтез ОЙЛ» був наявний умисел укладення договору без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об`єкту оподаткування або несплати податків.
55. За таких умов, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність у даному випадку підстав для визнання оспорюваного договору недійсним, а отже і для задоволення позовних вимог.
56. Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
57. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
58. Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
59. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
60. Отже, переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги податкового органу слід відмовити.
61. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
62. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
63. З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанцій - без змін. 
VІІ. Судові витрати
64. З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають.
65. Керуючись статтями 3, 328, 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд-
П О С Т А Н О В И В:
1. Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області - залишити без задоволення.
2. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року у справі  № 420/2979/22-залишити без змін.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий                                                                                        О.О. Шишов 
Судді                                                                                                  І.В. Дашутін
                                                                                                  М.М. Яковенко