ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/27675/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
за участю секретаря судового засідання Бендес А.Г. 
за участю представників: позивача - Хомутов Г.В., Буйний А.О., відповідача - Ваховська Г.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції,  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.03.2024 ( суддя Кадникова Г.В.)  в адміністративній справі №160/27675/23 за позовом  Приватного підприємства "Лендфорт Дніпро"   до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО»  звернулось до суду з вимогами визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області  податкове повідомлення-рішення від 03.08.2023 року №0208830709 (форма «Д»).
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив про протиправність та необґрунтованість висновків акта перевірки, на підставі яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, оскільки відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пп.141.4.1, пп.141.4.2. п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України  внаслідок невиконання вимог щодо оподаткування ним доходів нерезидента у вигляді прибутку від продажу останнім часток у статутному капіталі товариства з обмеженою відповідальністю.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.03.2024 позов задоволено.
З апеляційною скаргою звернувся відповідач, апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Аргументи, наведені контролюючим органом в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.
У відзиві позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.
В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати. 
В судовому засіданні представники позивача проти апеляційної скарги заперечили, вважають рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просять в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав. 
За результатами апеляційного перегляду справи встановлено, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області відповідно до норм ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу №5223-п від 03.11.2021, проведена планова виїзна документальна перевірка ПП “ЛЕНДФОРТ ДНІПРО” за період з 01.01.2019 по 31.12.2020 з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством.
За результатами перевірки 19.01.2022 складено акт №105/04-36-07-18/39672576, в якому встановлені порушення, зокрема:
- пп.141.4.1, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, зі змінами та доповненнями (в редакції, що діяла на момент вчинення порушення), у результаті чого занижено податок з доходу нерезидента за 2020 рік в сумі 10’ 276’ 950грн.;
- пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, п.46.1 ст.46, п.103.9 ст.103 ПК України (в редакції, що діяла на момент вчинення порушення), в частині не подання до ГУ ДПС у Дніпропетровській області Податкової декларації з податку на прибуток підприємства разом з Розрахунком (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за періоди, в яких відбувались виплати нерезиденту, а саме за 2020 рік.
На підставі акта документальної позапланової виїзної перевірки від 19.01.2022 №105/04-36-07-18/39672576 ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесені податкові повідомлення-рішення, в тому числі, оспорюване податкове повідомлення-рішення від 03.08.2023 року №0208830709 (форма “Д”) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 10’ 276’ 950грн. (основний платіж).
Позивач вказує, що отримав оспорюване податкове повідомлення-рішення засобами поштового зв`язку 16.08.2023 року та оскаржив його в адміністративному порядку шляхом подачі скарги до Державної податкової служби України, яка згідно з Рішенням від 22.09.2023 року №28160/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги залишила оспорюване податкове повідомлення-рішення без змін, а скаргу без задоволення. Рішення за результатами розгляду скарги позивач отримав 04.10.2023 року.
Не погодившись з діями та рішенням контролюючого органу, позивач звернувся за захистом своїх прав, свобод та інтересів до суду з відповідним позовом.
Переглянувши судове рішення в межах доводів апеляційної скарги, перевіривши   правильність застосування  норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги, з огляду на таке.
Відповідно до пп. а пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, якщо не зазначено інше) доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
Згідно з пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Положеннями п. 3.2 ст. 3 ПК України визначено, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Надаючи оцінку висновкам відповідача про порушення позивачем підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, які полягають в ненарахуванні та несплаті податку з доходів нерезидента MULTI BUSINESS TRADING LIMITED, отриманих при придбанні частки у статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», що стало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення 03.08.2023 року №0208830709 судом встановлено наступне.
Згідно з підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 5 П(с)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (пункт 6 П(с)БО 16).
Згідно з пунктом 7 П(с)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Пунктом 8 П(с)БО 16 визначено, що якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними звітними періодами.
Разом з тим, підпунктом 9.4 пункту 9 вказаного Положення передбачено, що не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).
Пунктом 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затв. наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999року (із змінами та доповненнями) визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до п.3 розділу ІІІ Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затв. наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013р. (із змінами та доповненнями), фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Згідно частини 1 статті 9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Корпоративні права – права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.
Продаж корпоративних прав, часток у статутному капіталі ТОВ оформлюється договором купівлі-продажу корпоративних прав. Договір оформляється у простій письмовій формі та не підлягає обов`язковому нотаріальному посвідченню (ч. 2 ст. 209 ЦКУ). Серед його істотних умов: предмет, ціна, момент переходу права власності.
Важливим документом, підписаним одночасно, або після здійснення повного розрахунку за договором є акт приймання-передачі - це первинний документ для оформлення операції з продажу корпоративних прав.
Акт приймання – передачі має бути нотаріально посвідченим, тобто перехід права власності на корпоративні права відбувається у момент підписання акта приймання-передачі, що є додатком до договору купівлі - продажу (ст. 334 ЦКУ). З цього моменту покупець набуває прав та обов`язків як учасника підприємства. Однак, перехід права власності на корпоративні права повинен бути зареєстрованим у державному реєстрі юридичних осіб. Для державної реєстрації переходу права власності необхідний саме нотаріально оформлений акт приймання – передачі.
Для нотаріального оформлення акту приймання – передачі потрібні довіреності на представників нерезидентів покупця і продавця, сертифікати, що підтверджують «резиденство» сторін, ці ж самі документи будуть потрібні і для проведення реєстраційних дій у державному реєстрі юридичних осіб.
З матеріалів справи встановлено, що згідно договору від 04.12.2019 за №04/12-1 купівлі-продажу частки в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» (покупець) придбаває у ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» (КНР,   Північна територія Гонконг, реєстраційний номер 2425730) в особі ОСОБА_1 (громадянин України), який діє на підставі довіреності від 09.08.2019 частку в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» (код ЄДРПОУ 41310445).
Розмір частки продавця, що продається покупцю становить у грошовому виразі 7 500 000 грн., а у відсотковому - 100% статутного капіталу ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО». (п.1 договору).
Ціна частки за домовленістю сторін становить 2 500 000 доларів США. Розрахунок за частку здійснюється покупцем в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів платіжним дорученням на поточний рахунок продавця (п. З договору), термін оплати частки до 31.12.2020 року(п.3.2 договору).
Відповідно до акту приймання-передачі від 11.12.2019 року ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» (продавець) передано ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» (покупець) частку у статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», код ЄДРПОУ 41310445, що є підставою для внесення змін до складу учасників цього товариства та державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у ЄДР юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.
На підтвердження виконання умов даного договору позивачем до перевірки надано первинні документи, що підтверджують перерахування нерезиденту ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» грошові кошти у сумі 2 500 000 доларів США (гривневий еквівалент 68 513 000,00 грн.), а саме: договір на придбання частки, акт приймання-передачі частки, платіжні доручення, чим підтвердив виплачений дохід вищезазначеному нерезиденту.
Щодо визначення об`єкта оподаткування в даному випадку.
У висновках акту перевірки контролюючий орган дійшов до висновку, що при виплаті ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» (Гонконг) доходу джерелом походження з України, позивач мав утримати та сплатити до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15%. Також в акті перевірки зазначено, що позивачем при виплаті ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» (Гонконг) доходу джерелом походження з України податок з доходу резидента не утримувався та до бюджету не сплачувався.
Водночас, на що звертає увагу позивач, на момент проведення виплат, розділом III ПКУ не було встановлено порядку визначення такого прибутку. 
На думку позивача, податковий кодекс має вказати платнику податків (податковому агенту), як обраховується база оподаткування для такого виду операцій.
Оцінюючи доводи сторін в цій частині суд зазначає наступне.
Відповідно до положень пункту 141.4 ПКУ у редакції, що діяла на момент проведення   виплат позивачем на користь нерезидента, було встановлено наступне
Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Дія цілей цього пункту такими доходами є:
а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом;
б) дивіденди, які сплачуються резидентом;
в) роялті;
г) фрахт та доходи від інжинірингу;
ґ)лізингова орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лїзингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди;
д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, х належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента;
е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього Розділу;
є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України:
ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України;
з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів;
и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або ст/клхування резидентів від ризиків за межами України;
і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї);
ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів;
й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництві у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення, а також крім субсидій для повернення частини кваліфікованих витрат, передбачених Законом України "Про державну підтримку кінематографії в Україні".
Відповідно до п.п. 141.4.1 ПКУ доходи, отримані нерезидентом, із джерелом їх походження з України оподатковуються в порядку та за ставками, визначеними ст. 141 ПКУ.
Отже, до переліку доходів нерезидентів, які оподатковувались в порядку і за ставками, визначеними cт. 141 ПКУ на момент їх виплати на користь ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» було віднесено прибуток від продажу корпоративних прав, визначений відповідно до розділу  III ПКУ «Податок на прибуток підприємств».
Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до пунктів 103.1-103.4 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Відповідно до пункту 3.2 статті 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Згідно із пунктом 103.9 статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до положень статті 15 Господарського кодексу України, прибуток товариства утворюється з надходжень від господарської діяльності після покриття матеріальних та прирівняних до них витрат і витрат на оплату праці. З балансового прибутку товариства сплачуються проценти по кредитах банків та по облігаціях, а також вносяться передбачені законодавством України податки та інші платежі до бюджету.  
Виходячи з обставин справи, встановлено, що ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» під час придбання частки в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» витратило 902  984 доларів США, сплачуючи по 451  492 долара США кожному з власників виходячи з їх 50% (гривневий еквівалент – 24  488  926,00 млн. грн. за курсом НБУ на березень 2019року).
Вподальшому,  під час продажі у грудні 2019 році  частки в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» отримало 68 513 000,00 грн. від ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО».
Таким чином, станом на грудень 2019 року положення пп141.4.2 п.141.4 ст.141 ПКУ (в редакції Закону № 1797-VIII від 21.12.2016) за загальним правилом згідно з п.п. 141.4.2 ПКУ доходи, отримані нерезидентом, із джерелом їх походження з України оподатковуються за ставкою 15 % шляхом утримання у джерела виплати.  
Також, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу визначено перелік фізичних осіб, які зобов`язані утримувати та перераховувати до бюджету податок з доходів нерезидента, до яких належать фізичні особи – підприємці (у тому числі, які обрали спрощену систему оподаткування), фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність. Такі фізичні особи при виплаті на користь нерезидента-юридичної особи доходів з джерелом походження з України від операцій з продажу інвестиційних активів зобов`язані утримувати податок з таких доходів та за їх рахунок, якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору України з країною резиденцією особи, на користь якої здійснюється виплата.
Таким чином, нерезидент, що здійснює продаж корпоративних прав у статутному капіталі резидента України, не позбавлений обов`язку щодо сплати податку згідно з вимогами п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу з такого доходу.
Щодо визначення бази оподаткування в даному випадку.
Якщо об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України, то базою оподаткування є грошове вираження об`єкта оподаткування (п. 135.1 ПКУ).
Податок на прибуток підприємств нерозривно пов`язаний з бухгалтерським обліком.
Прибуток нерезидента - продавця від продажу частки в ТОВ, визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу або іншого відчуження корпоративних прав, та документально підтвердженими витратами на придбання таких корпоративних прав.
Якщо у нерезидента - продавця, відсутні документи, що підтверджують витрати на придбання корпоративних прав, базою оподаткування податком на такий прибуток є вартість операції з їх відчуження.
В підтвердження понесених витрат на придбання корпоративних прав ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», нерезидентом ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» надано:
•          договори №31-01-19/К-1 купівлі-продажу частки учасника в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» від 31.01.2019 року, місце складання: м. Київ (ас20,50), відповідно до яких розмір однієї 50% частки становить 3 750 000 (три мільйона сімсот п`ятдесят тисяч) грн. 00 коп.
•          розрахунки за придбані частки від 14.03.2019 року, від 18.03.2019 року (ас14,53), відповідно до яких ціна кожної частки, за домовленістю сторін, склала 451 492 долара США.
Таким чином, загальна сума, яка була сплачена нерезидентом ТОВ «Мульті Бізнес Трейдінг» склала 902 984,00  долара США (гривневий еквівалент 24 253 427,00 грн., по курсу НБУ на березень 2019 - 26,8592):
•          договір №04/12-1 купівлі-продажу частки учасника в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» від 04.12.2019 року, місце складання: м. Київ (ас125), відповідно до якого розмір однієї 100% частки становить 7 500 000 (сім мільйонів п`ятсот тисяч) грн. 00 коп.
•          виписка по особовому рахунку, відповідно до якого оплата частки придбаного у нерезидента відбулася 18.03.2020 року у сумі 1 250 000 (один мільйон двісті п`ятдесят тисяч) доларів США (гривневий еквівалент 33 820 750,00 грн., по курсу НБУ на березень 2020 - 27,0556) та 02.04.2020 року у сумі 1 250 000 (один мільйон двісті п`ятдесят тисяч) доларів США (гривневий еквівалент 34 692 250,00 грн., по курсу НБУ на квітень 2020 - 27,7538) (ас123,124)
загальна сума, яка була сплачена резидентом ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» склала 2 500 000,00  долара США, що становить у гривневому еквіваленті 68 513 000,00 грн.
•          акт приймання-передачі частки в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» від 11.12.2019 року
•          інші первинні документи були складені на іноземній мові (китайська, англійська), які надані без перекладу (ас129-139)
Вирішуючи питання щодо заниження податку на доходи нерезидентів, колегія суддів виходить з того, що для розрахунку доходу з джерелом походження з України нерезидента - покупця мають значення лише три суми:
- сума, за яку було придбано частку у статутному капіталі (корпоративні права);
- сума, за яку було продано частку у статутному капіталі (корпоративні права);
- позитивна різниця між сумою продажу частки (корпоративних прав) та сумою витрат на її придбання.
Як стверджує податковий орган, перевіркою повноти визначення суми податку з доходу нерезидента встановлено його заниження за період з 01.01.2019 року по 31.12.2020 року у сумі 10 276 950 грн. При виплаті нерезиденту доходу у сумі 68 513 000,00 грн. ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» не утримано податок з доходів нерезидента та не подано до ДПС додаток ПН «розрахунок податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження  з України» до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік.
Угода між Урядом України та Урядом Китайської Народної Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 04.12.1995  поширюється на податки на доходи і майно, зазначені у етапі 2 Угоди, що стягуються відповідно до податкового законодавства України та Китайської Народної Республіки.
Застосування конвенції дозволяє нерезидентам (юридичним і фізичним особам), які отримують доходи з джерелом походження в Україні,  розраховувати на зменшення податку, що справляється з них в Україні, а саме: для нерезидентів-юросіб – про податок на доходи нерезидента, що утримується згідно з п. 141.4 ПК, для нерезидентів-фізосіб – про ПДФО. 
Отже, резиденти, які виплачують нерезидентам такі доходи, є податковими агентами в частині утримання податків як з нерезидентів-юрособ (пп. 141.4.2 ПК), так і з нерезидентів-фізосіб (пп. 14.1.180 ПК). 
При цьому орган ДФС може видати нерезиденту довідку про суму утриманого з такого нерезидента податку (форма довідки затверджена наказом Мінфіну від 03.12.12 року № 1264). 
Така довідка потрібна нерезиденту, щоб повторно не сплачувати податок із доходів, отриманих та оподаткованих в Україні, у своїй країні.
В даному випадку, особливість адміністративного району Гонконг — має автономний статус і у Гонконгу свої закони.
Отже, Угода між Урядом України та Урядом Китайської Народної Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 04.12.1995 року, не поширюється на території з окремим законодавчим полем, які мають самостійну податкову систему, і на які не розповсюджуються закони КНР стосовно оподаткування. До таких територій, зокрема, відносяться Гонконг, Макао та Тайвань.  
Згідно з пунктом 103.1 статті 103 ПКУ застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Відповідно до пункту 103.2 статті 103 Податкового кодексу України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 цієї статті.
Згідно з пунктом 103.3 статті 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Згідно з пунктом 103.4 статті 103 Податкового кодексу України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених п. 103.5 і п. 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Позиція податкового органу зводиться до того, що станом на сьогодні не існує відповідного договору про усунення подвійного оподаткування з Гонконгом, тому доходи із джерелом їх походження з України, що одержується резидентом Гонконгу, оподатковуються відповідно до положень ПКУ.
          Проведеною перевіркою відповідачем, встановлено порушення п.п. 141.4.1, 141.4.2 п. 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента за 2020 рік в сумі 10 276 950 грн.
З матеріалів справи вбачається, що рішенням єдиного учасника ТОВ «МУЛЬТІ БІЗНЕС ТРЕЙДІНГ», який володіє двома частками у статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО», яка складає 100% статутного капіталу цього Товариства, передано ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» 100% статутного капіталу ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» на підставі договору №04/12-1 від 04.12.2019 року купівлі-продажу частки учасника в статутному капіталі ТОВ «Український харчовий Альянс ЕКО» (ас125).
          За результатами дослідження,  платіжних доручень (ас123,124) встановлено, що ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» сплатило на користь ТОВ «МУЛЬТІ БІЗНЕС ТРЕЙДІНГ» 
-          платіжне доручення від 18.03.2020 №1 грошові кошти у сумі 1 250 000,00 доларів США, що у гривневому еквіваленті дорівнює 33 820 750,00 грн.(курс дол. США до грн. на 18.03.2000-27,0566);
-          платіжне доручення від 02.04.2020 №2 грошові кошти у сумі 1 250 000,00 доларів США, що у гривневому еквіваленті дорівнює 34 692 250,00 грн.(курс дол. США до грн. на 02.04.2020 - 27,7538).
При виплаті нерезиденту доходу у сумі 68 513 000,00 грн. ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» не утримано податок з доходів нерезидента та не подано до ДПС додаток ПН „Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження з України” до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік.
Згідно з пунктом 103.9 статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидента у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову та митну політику. 
Форма для такого звітування передбачена у Додатку ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства». 
В колонці 3 «Сума доходів» таблиці 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України» Додатку ПН відображається сума виплаченого нерезиденту доходу, а розрахунок суми податку базується на правилах, встановлених підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 144 ПК України. 
Таким чином, враховуючи вищевикладене, на порушення вимог чинного на момент виникнення спірних правовідносин ПК України, ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» не подано до податкового органу Додаток ПН до рядку 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік та не задекларовано суму виплаченого доходу нерезиденту із джерелом походження з України.
Виконуючи вищезазначені дії, що передують продажу корпоративних прав чи то придбанню корпоративних прав, щодо ведення бухгалтерського обліку, щодо встановлення розміру  балансової (залишкової) вартості, надання податкової декларації тощо, позивач мав можливість дотримуватись норм чинного законодавства, зокрема в частині повноти нарахування та перерахування до бюджету податку з доходу нерезидента, однак не вжив достатніх заходів для цього, будь-яких обставин, які б перешкоджали позивачу виконати обов`язки передбачені податковим кодексом, судом не встановлено.
Відтак, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 0208830709 від 03.08.2023 року є правомірним та скасуванню не підлягає.
Суд першої інстанції при розгляді даної справи,  встановивши обставини справи, допустив порушення у застосуванні норм матеріального права при оцінці податкового повідомлення-рішення № 0208830709 від 03.08.2023 року.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення та ухвалити нове судове рішення.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  задовольнити.
          Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.03.2024 в адміністративній справі №160/27675/23 скасувати.
          Прийняти у справі нове рішення, яким в задоволені адміністративного позову Приватного підприємства "Лендфорт Дніпро" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.
Постанова набирає законної сили відповідно до  ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 17 березня 2025 року.    

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова