ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 квітня 2025 р. 	Справа № 440/12521/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. ,  Макаренко Я.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.12.2024 (суддя: Г.В. Костенко, м. Полтава)  по справі № 440/12521/24
за позовом                Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ"  
до                Головного управління ДПС у Полтавській області ,                Державної податкової служби України                        
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" (надалі також - ТОВ "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також - перший відповідач, ГУДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (надалі також - другий відповідач, ДПС України,), в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просило суд:
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області №9891898/33660570 від 08.11.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області №11512401/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області №11512414/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області №11512420/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.12.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області №11512421/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Полтавській області зареєструвати податкові накладні: №1 від 30.09.2023, №2 від 31.10.2023, №4 від 30.11.2023, №2 від 31.12.2023, №3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Полтавській області про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають скасуванню, оскільки позивачем надані всі первинні документи, що засвідчують факт здійснення господарських операцій для визначення об`єкта оподаткування ПДВ та спричиняють правові наслідки в бухгалтерському та податковому обліку.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2024 року у справі № 440/12521/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" (вул. Котляревського, буд. 3, офіс 305, м. Полтава, код ЄДРПОУ 33660570) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, код ЄДРПОУ 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9891898/33660570 від 08.11.2023, №11512401/33660570 від 30.07.2024, №11512414/33660570 від 30.07.2024, №11512420/33660570 від 30.07.2024, №11512421/33660570 від 30.07.2024.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" податкові накладні №1 від 30.09.2023, №2 від 31.10.2023, №4 від 30.11.2023, №2 від 31.12.2023, №3 від 31.01.2024 датою їх подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 12112,00 (дванадцять тисяч сто дванадцять гривень).
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.12.2024 у справі № 440/12521/24 та ухвалити нове рішення, яким ТОВ "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про правомірність прийняття першим відповідачем спірних рішень про відмову ТОВ "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" у реєстрації податкових накладних. Вказує, що незазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної переліку документів необхідних для реєстрації податкової накладної, за умови, що такий чітко визначений у Порядку № 520, не є достатньою підставою вважати, що податковий орган не дотримався вимог Порядку № 1165 та даний факт не впливає на правомірність оскаржуваних рішень.
Наполягає на тому, що позивач не надав до контролюючого органу запитуваних документів, зокрема, щодо встановленої першим відповідачем невідповідності дати фактичного перевезення/постачання труб бурильних відповідно до товарно-транспортних накладних з датою акту приймання-передачі обладнання в оренду, що і слугувало підставою для прийняття оскаржуваних рішень.
Також, звертає увагу суду апеляційної інстанції, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на її необґрунтованість, просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін. 
Наполягаючи на протиправності оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, зауважує, що до контролюючого органу було надано всі необхідні документи та пояснення, які в повній мірі підтверджують реальність здійснення господарських операцій, за результатами яких позивачем було складено спірні податкові накладні. 
Враховуючи подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, справа розглядається в порядку письмового провадження, відповідно до приписів п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, з таких підстав.
Судом встановлено, що 26.07.2023 між ТОВ «ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ (надалі-Орендодавець) та ТОВ «НАФТОГАЗЕНЕРГІЯ», (код ЄДРПОУ 4297869, надалі - Орендар) укладено договір найму (оренди) обладнання №83-НГЕН (надалі - Договір).
01.08.2023 між Орендодавцем та Орендарем укладено Додаткову угоду до Договору, якою уточнено та деталізовано порядок та умови розрахунків за договором.
Відповідно до пункту 1.1. Договору Орендодавець зобов`язується передати Орендареві в користування на певний строк (термін) бурильний інструмент - бурильні труби в асортименті. Орендар, в свою чергу, зобов`язується виплачувати орендну плату.
Асортимент, добова вартість оренди бурильного інструменту, що надається в оренду за даним Договором, визначено між сторонами в додатках до Договору. Кількість бурильного інструменту, наданого в оренду, визначена в актах приймання-передачі обладнання.
До передачі в оренду бурильні труби зберігалися на буровому майданчику, який розташований на території Шарівської селищної ради Богодухівського району Харківської області та на промисловому майданчику за адресою: м. Харків, вул.Китаєнка,1. Зберігання бурильних труб здійснювалося на підставі договорів зберігання майна з ТОВ «Нафтогазенергопром», договір зберігання №ЦНГТК19/ДА/69 від 17.03.2019 р., та ТОВ «ВІТ», договір зберігання №2/06-2023 від 01.01.2023 р. (договори зберігання майна, акти та ОСВ за рахунком 631 - розрахунки із зберігання майна за період січень-липень 2023 р.).
Оскільки пунктом 5.3 Договору передбачено проведення перевірки технічного стану (інспекції) обладнання перед передачею в оренду, 26.07.2023 р. представник Орендодавця передав представнику Орендаря, для транспортування на дефектоскопію (технічну перевірку) труби бурильні, які зберігались на території бурового майданчика біля селища Шарівка, Богодухівського району, Харківської області. Передача обладнання оформлена Актом передачі обладнання для транспортування на дефектоскопію.
28.07.2023 представнику Орендаря передано решту бурильних труб, які зберігались за адресою: м. Харків, вул.Китаєнка,1, для транспортування на дефектоскопію (технічну перевірку), що підтверджується Актом передачі обладнання для транспортування на дефектоскопію.
Перевезення обладнання на дефектоскопію здійснювалося за рахунок Орендаря, власним транспортом, про що ним складені ТТН №3 від 26.07.2023 р., №4 від 26.07.2023 р., №11 від 28.07.2023, №12 від 28.07.2023.
Перевірка технічного стану (інспекція) Обладнання перед передачею в оренду виконана Орендарем із залученням третьої сторони - ТОВ «Ендейвер» (дозвіл Держгірпромнагляду України № 274.18.30 від 17.08.2018 р.) та проводилась випробувальною лабораторією неруйнівного контролю ТОВ «Ендейвер», на промисловому майданчику - св. №1 Академіка Шпака Будищансько-Чутівської площі, розташованому в районі селища Рунівщина, Полтавського району, Полтавської області (протокол вимірювань випробувальної лабораторії неруйнівного контролю ТОВ «Ендейвер»).
09.08.2023, після проведення перевірки технічного стану та усунення виявлених недоліків (ремонту), бурильні труби передано в оренду для використання в господарській діяльності Орендаря. Передача обладнання в оренду оформлена Актом приймання передачі обладнання в оренду.
Договором оренди та Додатковою угодою до нього від 01.08.2023 визначено порядок розрахунків за послуги з оренди майна. Так, відповідно до пункту 4.5 Договору встановлено, що у 5-ти денний строк після завершення відповідного звітного розрахункового періоду, Орендодавець надає Орендарю рахунок за надані послуги та Акт приймання-передачі наданих послуг разом з Розрахунком вартості наданих послуг, який є додатком до Акта приймання-передачі наданих послуг. Розрахунок вартості наданих послуг складається за відповідний звітний період з урахуванням кількості бурового обладнання, наданого в оренду у відповідному звітному періоді, ставок та тарифів орендної плати, відповідно до Додатку №1 до Договору».
На виконання умов Договору, за фактом надання послуг з оренди бурильних труб, Орендодавцем надано Орендарю наступні рахунки на оплату та Акти приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг: - рахунок на оплату № 10 від 31.08.2023р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №10 від 31.08.2023 р. за серпень 2023 року, на суму 808 431,60 грн., у т.ч. ПДВ 134 738,60 грн.; - рахунок на оплату № 13 від 30.09.2023р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №12 від 30.09.2023 р. за вересень 2023 року, на суму 1054 476,00 грн., у т.ч. ПДВ - 175 746,00 грн.; - рахунок на оплату № 14 від 31.10.2023 р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №15 від 31.10.2023 р., за жовтень 2023 року, на суму 1089625,20 грн., у т.ч. ПДВ 20% 181 604,20 грн. - рахунок на оплату №20 від 30.11.2023 р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №18 від 30.11.2023 р., за листопад 2023 року на суму 1054 476,00 грн., у т.ч. ПДВ 20% 175 746,00 грн. - рахунок на оплату №21 від 31.12.2023 р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №20 від 31.12.2023 р., за грудень 2023 року на суму 1089 625,20 грн., у т.ч. ПДВ 20% 181 604,20 грн. - рахунок на оплату №2 від 31.01.2024 р. та Акт приймання-передачі наданих послуг з розрахунком вартості наданих послуг №2 від 31.01.2024 р. за січень 2024 року на суму 281 193,60 грн., у т.ч. ПДВ 20% 46 865,60 грн.
На виконання свого податкового зобов`язання позивачем своєчасно складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) наступні податкові накладні: податкову накладну №1 від 31.08.2023р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 18.09.2023р. податкову накладну №1 від 30.09.2023р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 16.10.2023р. податкову накладну №2 від 31.10.2023р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 17.11.2023р. - податкову накладну №4 від 30.11.2023р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 15.12.2023р. податкову накладну №2 від 31.12.2023р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 10.01.2024р. податкову накладну №3 від 31.01.2024 р., реєстрацію якої зупинено ГУ ДПС в Полтавській області 16.02.2024р.
В квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), підставами для не реєстрації всіх 6 податкових накладних вказано те, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Позивачем надано пояснення та копії документів по вказаним податковим накладним до ГУ ДПС в Полтавській області.
Рішеннями комісії ГУ ДПС в Полтавській області № 9719485/33660570 від 16.10.2023 відмовлено в реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2023р., №9891898/33660570 від 08.11.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних; №11512401/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;  №11512414/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних; №11512420/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.12.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних; №11512421/33660570 від 30.07.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погодившись із рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та протиправності рішень ГУДПС у Полтавській області, оскільки надані позивачем до контролюючого органу первинні бухгалтерські документи підтверджують реальне здійснення фінансово-господарських операцій та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкових накладних позивачем. Відтак, суд дійшов до висновку про недоведеність відповідачем як суб`єктом владних повноважень наявності достатніх правових підстав для зупинення реєстрації поданих позивачем податкових накладних.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165, у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем, за результатами розгляду надісланих податкових накладних, отримано ідентичні за змістом квитанції, в яких зазначено, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).
Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Додатково повідомлені показники щодо ПН № 1 від 30.09.2023 «D»=221.2842 %, «Рпоточ»=0;
щодо ПН № 2 від 31.10.2023 «D»=227.6414 %, «Рпоточ»=0;
щодо ПН № 4 від 30.11.2023 «D»=327.3600 %, «Рпоточ»=0;
щодо ПН № 2 від 31.12.2023 «D»=381.0056 %, «Рпоточ»=0;
щодо ПН № 3 від 31.01.2024 «D»=466.3549 %, «Рпоточ»=0.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.
Згідно з пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, останній відповідає такому критерію якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).
Разом з цим, з досліджених колегією суддів квитанцій встановлено, що другий відповідач, наводячи числові показники «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, чим позбавляє платника податків можливості визначитися з переліком документів, які слід подати для усунення сумніву контролюючого органу у ризиковості здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній.
Крім того, у наданих квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскаржуваних рішеннях ГУ ДПС у Полтавській області та апеляційній скарзі не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що позивач як платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. 
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.
Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі у разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.
Колегія суддів наголошує, що ТОВ "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" має право укладати договори з будь-яким суб`єктом і визначати умови такого договору за домовленістю на власний розсуд, а будь-які сумніви контролюючого органу або віднесення позивача до переліку суб`єктів господарювання, які знаходяться на контролі ДПС України, повинні бути обґрунтовані належним чином та доведені в установленому законом порядку. Контролюючий орган має право здійснити податкову перевірку або будь-які інші заходи контролю у разі наявності на те законних підстав, однак підміняти такі перевірки рішеннями про зупинення реєстрації податкових накладних та про відмову у їх реєстрації, на думку колегії суддів, є проявом свавілля, що несумісно з принципами демократичного суспільства.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.
Натомість, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та не наведено вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу було надано листи-пояснення № 23/09 від 06.10.2023 щодо податкової накладної № 1 від 31.08.2023 (а.с. 70-73), №03/11 від 02.11.2023 щодо податкової накладної № 1 від 30.09.2023 (а.с. 73 зворот-77 зворот), № ЦНГТК24/8 від 24.07.2024 щодо податкових накладних № 2 від 31.10.2023, № 4 від 30.11.2023, № 2 від 31.12.2023 та № 3 від 31.01.2024 (а.с. 78-83)  та копії документів щодо спірних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено з додатками, зокрема: договір № 83-НГЕН від 26.07.2023 найму (оренди) обладнання з додатками, ТТН № 3 від 26.07.2023, ТТН № 4 від 26.07.2023, ТТН № 11 від 28.07.2023, ТТН № 12 від 28.07.2023, рахунки № 10 від 31.08.2023, № 13 від 30.09.2023, № 14 від 31.10.2023, № 20 від 30.11.2023, № 21 від 31.12.2023, № 2 від 31.1.2024, акти приймання-передачі наданих послуг № 10 від 31.08.2023, № 12 від 28.07.2023, № 15 від 31.10.2023, № 18 від 30.11.2023, № 20 від 31.12.2023, № 2 від 31.01.2024, розрахунки до вказаних актів приймання-передачі наданих послуг, банківські виписки від 28.09.2023, від 26.10.2023, від 30.11.2023, від 29.12.2023, від 01.02.2024, від 29.02.2024, оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 за період 01.08.23-28.09.23, 01.09.2023-30.10.2023, 01.10.2023-28.02.024, договір відповідального зберігання № ЦНГТК19/ДА/69 від 17.03.2019 та акти прийманння-передачі майна, акти приймання передачі майна № 25 - 31 до Договору відповідального зберігання № ЦНГТК19/ДА/69 від 17.03.2023,акти приймання передачі майна № 25-31 до Договору відповідального зберігання № ЦНГТК19/ДА/69 від 17.03.2019, Договір відповідального зберігання № 2/06-2023 від 01.01.2023 з ТОВ «ВІТ» та акти приймання-передачі майна, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 січень-липень 2023, видаткова накладна № PH-0000039 від 02.03.2017, TTH № 065901 від 02.03.2017, TTH №065902 02.03.2017, TTH № 065938 від 02.03.2017, TTH № 065939 від 02.03.2017, договір № 1512 від 15.12.2016, банківська виписка за грудень 2016 року, податкова накладна № 43 від 22.12.2016, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за грудень 2016 - березень 2017, сертифікати (паспорти) якості, надані постачальником, оборотно-сальдова відомість по рахунку № 201 за період 01.01.2023-27.07.2023, договір оренди № 1 від 01.04.2023 з ТОВ «Реал Актив Полтава» та акт здачі-приймання № 1 від 01.04.2023, оборотно-сальдові відомості по рахунку 106 за період 01.01.2023-31.08.2023, оборотно-сальдова відомість по рахунку 1121 за період 01.01.2023-31.08.2023, оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за період січень серпень 2023, оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за період 01.01 2023-31.08.2023, повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-0ПП від 28.09.2023, фінансова звітність мікропідприємства за формами 1-мс, 2-мс від 02.02.2023, податкова накладна № 1 від 31.08.2023 із квитанцією, звітна податкова декларація з ПДВ 05.2023, звітний додаток № 1 до податкової декларації з податку на додану вартість 05.2023, звітний додаток № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість 05.2023. звітна податкова декларація з ПДВ 06.2023, звітний додаток №№ 1 до податкової декларацій з податку на додану вартість 06.2023, звітний додаток № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість 06.2023, звітна податкова декларація з ПДВ 07.2023, звітний додаток № 1 до податкової декларації з податку на додану вартість 07.2023, звітний додаток № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість 07.2023, звітна податкова декларація з ПДВ 08.2023, звітний додаток № 1 до податкової декларації з податку на додану вартість 08.2023, звітний додаток № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість 08.2023, штатний розклад з 01.10.2022, акти передачі обладнання для транспортування на дефектоскопію (технічну перевірку) від 26.07.2023 та від 28.07.2023, протокол вимірювань № 0108-01_ОК_IR_DP-127X9-19_S-135_NGE_01/08/2023, об`єднана звітність за 1 квартал 2024 року. йоr???? Доводи першого відповідача щодо необхідності застосування до спірних правовідносин норм Закону України «Про виконавче провадження», з огляду на те, що порушені позивачем у зверненні від 16.09.2024 за №ЖИ-17802282 питання стосуються виконання рішення Солом`янського районного суду м. Києва від 27.02.2023 у справі № 760/17232/20, а не Закону України «Про звернення громадян», колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки у вказаному зверненні ОСОБА_1 не оскаржує процесуальну дію виконавця, а висловлює невдоволення станом виконання судового рішення та просить ініціювати внесення змін до чинного законода
Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій, містять відомості, зокрема, щодо видів наданих послуг, місця їх постачання, здійснення їх оплати, та на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Незважаючи на подані документи, комісія регіонального рівня прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 1 від 31.08.2023 та № 1 від 30.09.2023 з посиланням на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: «Встановлено невідповідність дати фактичного перевезення/розвантаження труб бурильних відповідно до товарно-транспортних накладних №3 від 26.07.2023, №4 від 26.07.2023, №11 від 28.07.2023, №12 від 28.07.2023 з датою акту приймання-передачі обладнання в оренду від 09.08.2023. Відповідно п.1.4 договору №83-НГЕН найму (оренди) обладнання від 26.07.2023 місце передачі обладнання в/з оренди є буровий майданчик орендодавця на території Шарівської селищної ради Богодухівського району Харківської області, за межами населених пунктів та промисловий майданчик орендодавця, розташований за адресою: м. Харків, вул. Китаєнка, 1. Наданий акт приймання-передачі обладнання в оренду від 09.08.2023 складений у м. Полтава тоді, коли труби бурильні були доставлені та розвантажені у с. Руновщина, Полтавського р-н. Полтавської обл.»; про відмову в реєстрації податкових накладних № 2 від 31.10.2023, № 4 від 30.11.2023, № 2 від 31.12.2023 та № 3 від 31.01.2024 з посиланням на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: «До повідомлення платником надано акти приймання-передачі наданих послуг від 31.10.2023 № 15/30.11.2023 № 18/31.12.2023 № 20/від 31.01.2024 № 2, в яких не зазначено період надання послуг, чим порушено ст. 9 Закону України «Про бухгалтерскьий облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV».
З приводу посилань на невідповідність дати фактичного перевезення/розвантаження труб бурильних відповідно до товарно-транспортних накладних з датою акту приймання-передачі обладнання в оренду, колегія суддів зазначає наступне.
Так, як зазначалось вище відповідно до пункту 1.1. Договору оренди обладнання від 26.07.2023 № 83-НГЕН Орендодавець зобов`язується передати Орендареві в користування на певний строк (термін) бурильний інструмент - бурильні труби в асортименті. Орендар, в свою чергу, зобов`язується виплачувати орендну плату.
Асортимент, добова вартість оренди бурильного інструменту, що надається в оренду за даним Договором, визначено між сторонами в додатках до Договору. Кількість бурильного інструменту, наданого в оренду, визначена в актах приймання-передачі обладнання.
Як зазначає позивач, зокрема, і в направлених першому відповідачу поясненнях, до передачі в оренду бурильні труби зберігалися на буровому майданчику, який розташований на території Шарівської селищної ради Богодухівського району Харківської області та на промисловому майданчику за адресою: м. Харків, вул.Китаєнка,1. Зберігання бурильних труб здійснювалося на підставі договорів зберігання майна, укладених з ТОВ «Нафтогазенергопром».
Оскільки пунктом 5.3 Договору передбачено проведення перевірки технічного стану (інспекції) обладнання перед передачею в оренду, 26.07.2023 р. представник Орендодавця передав представнику Орендаря, для транспортування на дефектоскопію (технічну перевірку) труби бурильні, які зберігались на території бурового майданчика біля селища Шарівка, Богодухівського району, Харківської області. Передача обладнання оформлена Актом передачі обладнання для транспортування на дефектоскопію.
28.07.2023 представнику Орендаря передано решту бурильних труб, які зберігались за адресою: м. Харків, вул.Китаєнка,1, для транспортування на дефектоскопію (технічну перевірку), що підтверджується Актом передачі обладнання для транспортування на дефектоскопію.
Перевезення обладнання на дефектоскопію здійснювалося за рахунок Орендаря, власним транспортом, про що ним складені ТТН №3 від 26.07.2023, №4 від 26.07.2023, №11 від 28.07.2023, №12 від 28.07.2023.
Перевірка технічного стану (інспекція) Обладнання перед передачею в оренду виконана Орендарем із залученням третьої сторони - ТОВ «Ендейвер» (дозвіл Держгірпромнагляду України № 274.18.30 від 17.08.2018 р.) та проводилась випробувальною лабораторією неруйнівного контролю ТОВ «Ендейвер», на промисловому майданчику - св. №1 Академіка Шпака Будищансько-Чутівської площі, розташованому в районі селища Рунівщина, Полтавського району, Полтавської області (протокол вимірювань випробувальної лабораторії неруйнівного контролю ТОВ «Ендейвер»).
09.08.2023, після проведення перевірки технічного стану та усунення виявлених недоліків (ремонту), бурильні труби передано в оренду для використання в господарській діяльності Орендаря. Передача обладнання в оренду оформлена Актом приймання передачі обладнання в оренду.
Викладеними обставинами спростовуються доводи контролюючого органу, якими мотивовано рішення про відмову у реєстрації податкових накладних накладних № 1 від 31.08.2023 та № 1 від 30.09.2023.
Посилання першого відповідача на те, що до повідомлення платником надано акти приймання-передачі наданих послуг від 31.10.2023 № 15/30.11.2023 № 18/31.12.2023 № 20/від 31.01.2024 № 2, в яких не зазначено період надання послуг, чим порушено ст. 9 Закону України «Про бухгалтерскьий облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV колегія суддів вважає не прийнятним, оскільки позивачем було надано до ГУ ДПС у Полтавській області, поміж іншого, розрахунки до вказаних актів приймання-передачі наданих послуг, кожен з яких містить відомості про період надання послуг оренди: 01.10.2023-31.10.2023, 01.11.2023-30.11.2023, 01.12.2023-31.12.2023 та 01.01-2024-07.01.2024, 23.01.2024 відповідно.
Наведені обставини підтверджуються наданими до матеріалів справи документами та поясненнями стосовно здійсненої господарської операції документами,  які також було надано і до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються першим відповідачем, однак залишені поза увагою.
При цьому, суд апеляційної інстанції при розгляді даної справи враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, відповідно до якої контролюючий орган, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.
Разом з цим, при прийнятті спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних другим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.
Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, наданням послуг з оренди бурильних труб, що підтверджується відповідними актами приймання-передачі, і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подання їх на реєстрацію.
Таким чином, за встановлених у цій справі обставин колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Полтавській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті спірних рішень діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТРАЛЬНА НАФТОГАЗОТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ" №1 від 30.09.2023, №2 від 31.10.2023, №4 від 30.11.2023, №2 від 31.12.2023, №3 від 31.01.2024 датою їх фактичного подання.
Згідно з частиною 1 статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 30.12.2024 по справі № 440/12521/24 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		С.П. Жигилій 	
Судді	   	Т.С. Перцова    Я.М. Макаренко