ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2025 року 
м. Київ

справа № 520/18946/23
адміністративне провадження № К/990/28799/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О., 
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника позивача Джеваги С.В.
представника відповідача Кузьмич Н.О.
представник третьої особи Павлович Ю.О.
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції  справу
за позовом  ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області, третя особа - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою  ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року (прийняту в складі: головуючого судді Волошина Д.А.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16 квітня 2024 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Мельнікової Л.В., суддів Бегунца А.О., Курило Л.В.)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1.  ОСОБА_1 (далі- позивач, ФОП) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області (далі- відповідач, податковий орган, третя особа - Головне управління Державної податкової служби у Харківській, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 23.08.2022 року:
- № 3409/1700240522, яким на підставі акту перевірки № 2579/20-40-07-16-05/3314404357 від 07.02.2022 року (далі Акт перевірки) за встановленні порушення п.п. 213.1.9, п. 213.1 ст. 213, п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 Податкового кодексу України (далі ПК України), у період фінансово-господарської діяльності: листопад 2019 року березень 2020 року, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - акцизним податком з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних податків у сумі 11 867,89 грн та застосований штраф у сумі 2 966,97 грн.;
- № 3408/1700240522, яким на підставі Акту перевірки за встановлені порушення п.п. 1, 2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, у період фінансово-господарської діяльності: листопад 2019 року березень 2020 року, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 4535,45 грн та застосований штраф у сумі 142,13 грн.;
- № 3407/1700240522, яким на підставі Акту перевірки за встановлені порушення п.п. 164.1.3 п 164.1 ст. 164, п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 ПК України, у період фінансово-господарської діяльності: листопад 2019 року березень 2020 року, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 54 425,36грн та застосований штраф у сумі 1705,52 грн.;
- № 3406/1700240522, яким на підставі Акту перевірки за встановлені порушення п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.11 ст. 177 ПК України, - неподання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючи органи, податкових декларацій (розрахунків), Ш квартал 2019 року, застосований штраф у сумі 340,00 грн
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив про порушення відповідачем Головним управлінням ДПС у Харківській області процедури проведення перевірки, а саме не були вручені належним чином наказ на проведення перевірки, запити про надання інформації та документів, у зв`язку з чим він не мав можливості надати до перевірки усі наявні документи на підтвердження даних податкової звітності, що безпосередньо вплинуло на об`єктивність, обґрунтованість та законність висновків проведеної перевірки.
2.1. Позивач указує, що під час проведення перевірки не було досліджено питання того, що сума доходу у розмірі 264 462,70 грн здебільшого сформована за рахунок помилкового формування фіскального чека від 21.02.202 року на загальну суму 241 380 грн. Через помилковість реєстрації фіскального чека від 21.02.2020 року була складена бухгалтерська довідка від 22.02.2020 року №1.
2.2. Також позивач наголошує, що серед висновків акту перевірки є посилання, зокрема, на порушення ч. 1 ст. 4, п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 2 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI), а саме, - заниження ЄСВ на загальну суму 49 587,42 грн, хоча ані вимогу про сплату боргу (недоїмки), ані якого іншого рішення про нарахування суми грошового зобов`язання зі сплати ЄСВ він не отримував.
2.3. Окрім того, позивач акцентує, що оскаржив спірні податкові повідомлення рішення контролюючого органу, зокрема, до ДПС України (скарга отримана 02.02.2023 року) та 17.04.2023 року отримав відповідь про результати розгляду скарги. Разом з тим, він не отримував рішення ДПС України від 17.02.2023 року про продовження розгляду його скарги. Таким чином, позивач уважає, що в силу положень абз. 2 та 3 п. 56.9 статті 56 ПК України його скарга є задоволеною. 
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 16 квітня 2024 року, у задоволенні позовних вимог - відмовлено. 
4.    Суди попередніх інстанцій відмовляючи у задоволені позовних вимог висновували, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2021 року № 9369-П та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 09.12.2021 року № 637, що надіслані контролюючим органом на адресу позивача, вважаються такими, що вручені позивачу. Доказів того, що позивач повідомляв податковий орган про зміну місця реєстрації або перебування позивач до суду не надав, тому в суду відсутні підстави вважати, що податковий орган неналежним чином повідомив позивача про початок проведення перевірки.
Суди попередніх інстанцій погодились з висновками податкового органу, що в діях позивача були наявні порушення норм ПК України та Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі Закон № 2464-VI), у зв`язку з чим відносно позивача були складені оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Щодо посилань позивача на те, що на його думку його скарга була задоволена, судами попередніх інстанцій зазначено, що в межах установленого законом строку рішенням ДПС від 17.02.2023 року № 4025/6/99-00-06-01-04-06 було продовжено строк розгляду скарги до 02.04.2023 року. Зазначене рішення в межах 20-тиденного строку направлено на адресу позивача 17.02.2023 року та було повернуто на адресу відправника з відміткою «за закінченням терміну зберігання», що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та копією конверту.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Позивач не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16 квітня 2024 року у справі №520/18946/23 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.
5.1.Так, позивач указує, що наразі відсутній висновок Верховного Суду з приводу застосування положень ст. 44, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 та п. 177.1 п. 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у ситуації коли суб`єктом господарювання помилково складено фіскальний чек.
5.2. Позивач зазначає, що при складані помилкового фіскального чеку, реальних змін майнового стану ФОП ОСОБА_1 не відбулось, що підтверджується відповідними записами в книзі обліку розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 №3000734612Р/1 та бухгалтерською довідкою від 22.02.2020 № 1 то відповідно в даному випадку ФОП ОСОБА_1 дохід не отримано тому це є наслідком відсутності об`єкта оподаткування.
5.3. Позивач акцентує увагу на тому, що помилкове складання фіскального чеку від 21.02.2020 не є реальною господарською операцією як того вимагають положення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідно сума доходу Позивача у розмірі 241 380 грн. не має бути відображена у декларації Позивача та брати участь у формуванні об`єкта оподаткування ФОП.
5.4. Також, Позивач наголошує, що судами попередніх інстанцій було проігноровано безліч доводів ОСОБА_1 щодо грубих порушень ГУ ДПС у Харківській області під час проведення документальної перевірки та оформлення її висновків.
5.5. Позивач зауважує, що, ані направлення на проведення перевірки, ані наказ «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника податків- фізичної особи ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 )» так і не було вручено ФОП ОСОБА_1 , так само не було належним чином вручено і запити про надання інформації та документів. 
5.6. У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи касаційної скарги та просив останню задовольнити та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
6. Податковий орган у письмовому запереченні (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду першої та апеляційної інстанції, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
6.1. У судовому засіданні представник відповідача повністю підтримала доводи та аргументи, наведені ним в судах попередніх інстанцій, поділяючи мотиви, з яких виходили суди при вирішенні спору, просила залишити касаційну скаргу без задоволення.
6.2. Представник третьої особи у судовому засіданні підтримав позицію відповідача та просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін.
7. 23 вересня 2024 року справа №520/18946/23 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що ОСОБА_1 з 2019 року має статус фізичної особи-підприємця, з липня 2019 року перебуває на обліку в ГУ ДПС у Харківській області.
9. У зв`язку з набранням чинності Закону України від 05.10.2017 року № 2155-VIII «Про електронні довірчі послуги» та затвердженням ДПС України нових форм реєстраційних документів (почали використовуватися з 07.11.2018 року) позивач 25.07.2019 року подав Реєстраційну картку для фізичної особи і заяву-приєднання до Договору про надання електронних довірчих послуг. В заяві зазначено, що подання цієї Реєстраційної картки є підставою для надання АЦСК ІДД позивачу електронних довірчих послуг (т. 1, а.с. 8).
10. З огляду на положення п. 45.1 статті 45 ПК України податковою адресою позивача є: АДРЕСА_1 .
11. За повідомленням ДНЗ «Київське обласне вище професійне училище Харчових технологій та ресторанного сервісу» від 24.01.2023 року № 2, з 01.09.2016 року ОСОБА_1 працює в навчальному закладі, який з моменту прийняття позивача на роботу сплачує відповідні податки та збори (т.1. а.с. 27).
12. 01.10.2019 року між позивачем та ФОП ОСОБА_2 укладався договір оренди нежитлового приміщення, за умовами якого позивач отримував у тимчасове платне користування частину нежитлового приміщення № 153 , що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , для розміщення кафетерію-піцерії (т. 2, а.с. 13-18).
13. Відповідно до відомостей, наявних в інформаційних базах, державним реєстратором 13.01.2021 року до Єдиного Державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за власним бажанням.
14. Листом від 27.09.2021 року на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 скерований запит ГУ ДПС у Харківській області (т. 1, а.с. 231-233), у якому, з посиланням на положення п.п. 78.1.7 п. 78.1 статті 78 ПК України, податковий орган просив підготувати для проведення позапланової перевірки документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів (платежів). Додатково просив повідомити платника податків про місце проведення перевірки.
15. 29.10.2021 року рекомендоване поштове відправлення ГУ ДПС у Харківській області (лист від 27.09.2021 року), відправлене за податковою адресою позивача, повернуто поштовим відділенням з позначкою «за закінченням терміну зберігання» (т. 1, а.с. 234-235).
16. Виходячи зі змісту абзаців першого і другого п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, мораторій встановлений Законом України від 17.03.2020 року № 533-1Х, поширюється на проведення всіх документальних перевірок, крім, зокрема, документальних позапланових перевірок з підстав, визначених п.п. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 ПК України
17. Наказом ГУ ДПС у Харківській області від 09.12.2021 року № 9369-п, з підстав, передбачених п.п. 78.1.7 п. 78.1 статті 78 ПК України, призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з метою контролю своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 18.07.2019 року по 13.01.2021 року, повноти, своєчасності нарахування та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (т. 1, а.с. 224).
18. 15.01.2022 року рекомендоване поштове відправлення ГУ ДПС у Харківській області (копія означеного наказу, повідомлення від 03.12.2021 року № 637), відправлене за податковою адресою позивача, повернуто поштовим відділенням з позначкою «за закінченням терміну зберігання» (т. 1, а.с. 226, 227-228, т. 2, а.с. 103).
19. 27.01.2022 року, 28.01.2022 року та 31.01.2022 року фахівцями ГУ ДПС у Харківській області складалися Акти про ненадання платником податків документів до перевірки (т. 1, а.с. 221-223).
20. У період з 27.01.2022 року по 31.01.2022 року фахівцем ГУ ДПС у Харківській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків ФО-П ОСОБА_1 , за результатами якої складений Акт перевірки від 07.02.2022 року (т. 1, а.с. 127-152, т. 1, а.с. 95).
21. За висновками Акті перевірки, встановлені порушення, допущені ФОП ОСОБА_3 , а саме:
- п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, п.п. 77.5.2 п. 177.5 статті 177 ПК України, а саме ненадання декларації про майновий стан та доходи за Ш кв. 2019 року, 1 кв. 2020 року;
- п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.1, п. 177.2 статті 177 ПК України, а саме заниження податку на доходи фізичних здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 54.425,36 грн,, а саме заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2019 рік на 6.822,07 грн, за 2020 рік на 47.603,29 грн;
- п. 296.2 ст. 296 ПК України, а саме ненадання декларацій платника єдиного податку за 2020, 2021 роки;
- п. 295.1 ст. 295 ПК України, а саме несплата єдиного податку по строку 20.04.2020, 20.05.2020, 20.06.2020, 20.07.2020, 20.08.2020, 20.09.2020, 20.10.2020, 20.11.2020, 20.12.2020, 20.01.2021;
- п. 4) ч. 2 ст. 6 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме ненадання Звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2020, 2021 роки;
- п. 1) ч. 1 ст. 4, п. 1) ч. 2. ст. 6, п. 2) ч. 1 ст. 7, ч.2 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме заниження ЄСВ на загальну суму 49.587,42 грн, у тому числі за 2019 рік на 2 829,72 грн, за 2020 рік - на 46.757,70 грн;
- п. 1) ч. 1 ст. 4, п. 1) ч. 2. ст. 6, п. 3) ч. 1. ст. 7, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме заниження суми ЄСВ на загальну суму 9.595,30 грн, в тому числі за 2020 рік - на 9.595,30 грн;
- п. 1) ч. 2 ст. 6, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме несплата єдиного внеску по строку 19.10.2019 року, 10.02.2020 року, 21.04.2020 року, 20.07.2020 року, 19.10.2020 року, 20.01.2021 року, чим порушено п. 1) ч. 2 ст. 6, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік ого внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;
- статей 168, 176, п.п. 1.2, 1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме заниження податкових зобов`язань зі сплати військового збору на суму 4 535,45 грн, в тому числі за 2019 рік в сумі 598,51 грн, за 2020 в сумі 3.966,94 грн;
- п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213, п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, ст. 216 ПК України, а саме заниження податкового зобов`язання з акцизного податку на суму 11.867,89 грн, а саме за листопад 2019 року на суму 71,20 грн, за грудень 2019 року на суму 77,39 грн, за січень 2020 року на суму 72,86 грн., за лютий 2020 року на суму 11.611,68 грн, за березень 2020 року на суму 34,76 грн;
- пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, п. 223.2 ст. 223 ПК України, а саме неподання податкових декларацій акцизного податку за період жовтня 2019 року - квітня 2020 року;
- п. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України.
22. З урахуванням наказу ДПС України від 28.03.2022 року № 173, листом від 10.08.2022 року матеріали документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 ГУ ДПС у Харківській області скеровані до ГУ ДПС у Рівненській області (т. 1, а.с. 105-108), якою 23.08.2022 року прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення (т. 1, а.с. 20-22, 118-126), що отримані позивачем у січні 2023 року (т. 1, а.с. 97-99).
23. 09.11.2022 року на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 ГУ ДПС у Харківській області скерована відповідь на заперечення позивача від 25.10.2022 року на Акт перевірки (т. 1, а.с. 59-63).
24. ДПС України, з урахуванням положень абз. 1 п. 69, п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення», 30.03.2023 року відмовила у задоволені скарги ФО-П ОСОБА_1 (доповнення до скарги від 01.02.2023 року) та залишила без змін означені вище податкові повідомлення-рішення (т. 1, а.с. 109-116).
25. Уважаючи оспорювані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
V. Оцінка Верховного Суду
26.          Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

27.  Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.

28. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

29. Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (п. 42.2 ст. 42 ПК України).

30. Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата (п. 42.3 ст. 42 ПК України).

31. Відповідно до пункту 45.1 статті 45 ПК України платник податків фізична особа зобов`язана визначити свою податкову адресу.

32. Податковою адресою платника податків фізичної особи визнається місце проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків фізична особа може мати одночасно не більш однієї адреси.

33. Згідно з пунктом 70.1. статті 70 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).

34. За приписами підпункту 70.2.4. п. 70.2. статті 70 ПК України до облікової картки фізичної особи платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) вноситься інформація про місце проживання, а для іноземних громадян також громадянство.

35. Відповідно до пункту 70.7. статті 70 ПК України фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

36. Так, Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про прийняті ним рішення кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень.

37. Відповідно до пунктів 1, 2 Розділу ІХ Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб-платників податків, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 року № 822 фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів відомості про зміну даних, які вносяться до Облікової картки або Повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання Заяви за формою № 5ДР (додаток 12) або Заяви за формою № 5ДРП (додаток 13) відповідно.

38. Фізичні особи подають зазначені заяви особисто або через представника до контролюючого органу за своєю податковою адресою (місцем проживання), а у разі зміни місця проживання - до контролюючого органу за новим місцем проживання. Фізичні особи, які тимчасово перебувають за межами населеного пункту проживання, подають зазначені заяви особисто або через представника до будь-якого контролюючого органу.

39. Отже, процедура внесення змін до Державного реєстру та даних облікової картки пов`язується саме із виконанням фізичною особою як платником податків свого обов`язку щодо звернення до контролюючого органу із відповідною заявою за формою № 5ДР.

40. Суди попередніх інстанцій встановили, що із заявою за формою № 5ДР з приводу внесення змін до Державного реєстру та даних облікової картки платника податків позивач не звертався. 

41. Питання листування платників податків та контролюючих органів унормовані положеннями ст. 42 ПК України. Так, пунктом 42.2 ст. 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

42. Поряд з цим, положеннями п. 42.4 ст. 42 ПК України передбачено, що платники податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, можуть здійснювати листування з контролюючими органами засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги».

43. Листування контролюючих органів з платниками податків, зазначеними в абзаці першому цього пункту, які подали заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, здійснюється засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» шляхом надіслання документа в електронний кабінет з одночасним надісланням платнику податків на його електронну адресу (адреси) інформації про вид документа, дату та час його надіслання в електронний кабінет.

44. Документ, надісланий контролюючим органом в електронний кабінет, вважається врученим платнику податків, якщо він сформований з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» та є доступним в електронному кабінеті.

45. Датою вручення платнику податків документа є дата, зазначена у квитанції про доставку у текстовому форматі, що відправляється з електронного кабінету автоматично та свідчить про дату та час доставки документа платнику податків. У разі якщо доставка документа відбулася після 18 години, датою вручення документа платнику податків вважається наступний робочий день. Якщо доставка відбулася у вихідний чи святковий день, датою вручення документа платнику податків вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.

46. Абзац п`ятий пункту 42.4 статті 42 ПК України встановлює, що у разі неотримання контролюючим органом квитанції про доставку документа в електронний кабінет протягом двох робочих днів з дня його надіслання такий документ у паперовій формі на третій робочий день з дня відправлення з електронного кабінету надсилається за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручається платнику податків (його представнику).

47. Відповідно до абзаців четвертого, п`ятого пункту 42-1.5 статті 42-1 ПК України платник податків, що пройшов ідентифікацію в електронному кабінеті, самостійно визначає спосіб взаємодії з контролюючим органом, а саме в загальному порядку чи в електронній формі, про що робить відповідну позначку в електронному кабінеті з одночасним обов`язковим зазначенням своєї електронної адреси (адрес). У разі зміни електронної адреси платник податків зобов`язаний не пізніше наступного робочого дня внести відповідні зміни до своїх облікових даних в електронному кабінеті.

48. Починаючи з дня, наступного за днем обрання платником податків електронної форми взаємодії з контролюючим органом через електронний кабінет, крім вихідних та святкових днів, взаємодія між ними, яка може бути реалізована в електронній формі засобами електронного зв`язку, здійснюється через електронний кабінет.

49. Відповідно до підпункту 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України з метою реалізації платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами своїх прав та обов`язків, визначених Кодексом, іншими законодавчими та нормативно-правовими актами був розроблений Порядок функціонування електронного кабінету, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 14.07.2017 року № 637 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.08.2017 року за № 942/30810.

50. З аналізу наведених норм податкового законодавства слідує, що передумовою використання контролюючим органом способу листування з платником податків шляхом надіслання йому документів засобами електронного зв`язку в електронній формі є подання платником податків відповідної заяви про бажання отримувати документи через електронний кабінет. За відсутності такої заяви контролюючий орган повинен надсилати відповідні документи платнику податків в порядку, встановленому п. 42.5 ст. 42 ПК України. У разі ж виявлення платником податків бажання отримувати документи через електронний кабінет підтвердженням для податкового органу про доставку документа є відповідна квитанція. Податковий орган також повинен сповістити платника податків про надіслання документів в його електронний кабінет шляхом надсилання таких відомостей на його електронну адресу (адреси).

51. Указана правова позиція приведена Верховним Судом у постанові від 06.07.2023 року у справі № 380/7418/22.

52. Водночас як установлено судовим розглядом справи, позивач не звертався до контролюючого органу з відповідною заявою про бажання отримувати документи через електронний кабінет. Тобто у відповідача, а також третьої особи у справі були відсутні підстави для надіслання позивачу до електронного кабінету платника податків будь-яких документів, листів, тощо, оскільки останній не подавав заяву про бажання отримувати такі документи через електронний кабінет.

53.  ГУ ДПС у Харківській області направлено ФОП ОСОБА_1 за податковою адресою копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2021 № 9369-П та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 09.12.2021 № 637 рекомендованим листом з повідомленням про вручення 09.12.2021. Відправлення повернуто до ГУ ДПС у Харківській області 15.01.2022 з відміткою "за закінченням терміну зберігання" відповідно до поштового відправлення № 6130121097020.

54. Доказів того, що позивач повідомляв податковий орган про зміну місця реєстрації або перебування позивач до суду не надав, тому в суду відсутні підстави вважати, що податковий орган неналежним чином повідомив позивача про початок проведення перевірки.

55. Отже, копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2021 № 9369-П та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 09.12.2021 № 637, що надіслані контролюючим органом на адресу позивача, вважаються такими, що вручені позивачу.

Щодо посилань позивача на недодержання контролюючим органом процедури прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки позивач взагалі не був повідомлений про проведення перевірки, Суд зазначає наступне.

56. Головним управління ДПС у Харківській області за результатами позапланової виїзної перевірки складено акт від 07.02.2022 № 2579/20-40-07-16-05/3314404357, який направлявся платнику поштою рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу.

57. Поштове відправлення № 6106414579323 від 07.02.2022 отримано позивачем 30.03.2022.

58. На підставі висновку акту перевірки №2579/20-40-07-16-05/3314404357 від 07.02.2022р. Головним управління ДПС у Рівненській області винесено податкові повідомлення-рішення №3407/1700240522, №3406/1700240522, №3408/1700240522, №3408/1700240522 від 23.08.2022р. які також були направлені за податковою адресою позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення.

59. Даний лист повернуто Головному управлінню ДПС у Рівненській області у зв`язку з закінченням терміну зберігання поштового відправлення.

60. Відповідно до п. 42.2 ст.42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

61. Згідно з п. 42.5 ст.42 ПК України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

62. Отже, копії оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, надіслані контролюючим органом на адресу позивача, вважаються такими, що вручені позивачу.

63. Як вже зазначалося, то позивачем не надано до суду доказів повідомлення податкового органу про зміну місця реєстрації чи перебування, тому у суду відсутні підстави вважати, що позивач неналежним чином був повідомлений про прийняття відносно нього податкових повідомлень-рішень.

Щодо суті порушень, суд зазначає наступне.

64. При проведенні перевірки ФОП ОСОБА_1 контролюючим органом було використано інформацію, наявну в податкових базах ГУ ДПС у Харківській області, відомості, що містяться в інформаційних базах даних ЦБД ДРФО, ІС «Податковий блок» (Виторги РРО).

65. Відповідно до наявної в інформаційних базах ГУ ДПС у Харківській області інформації, а саме виторги РРО, встановлено, що протягом 2019 року ФОП ОСОБА_1 отримано дохід на загальну суму 40 049,00 грн, в тому числі акцизний податок 148,59 грн, у період з 01.01.2020 по 31.03.2020 отримано дохід на загальну суму 276 182,00 грн, в тому числі акцизний податок - 11719,30 грн.

66. Таким чином, перевіркою встановлено заниження доходу на загальну суму 304 363,11 грн (40 049-148,59+276 182-11 719,30), а саме за 2019 р. на 39 900,41 грн та за 2020 рік на 264 462,70 грн, чим порушено вимоги п. 177.2 ст.177 ПК України.

67. Так, згідно з наданою декларацією про майновий стан та доходи за 2019 рік ФОП ОСОБА_1 витрати не декларував. Декларація про майновий стан та доходи за 2020 рік не подана. На проведення перевірки документи, підтверджуючі склад витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу за 2019-2020 роки позивачем не надано.

68. Позивач до суду не надав доказів на спростування вказаних фактів.

69. Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), пунктом 4 розділу ІІІ Порядку щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 року №547 «Про затвердження порядків щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій» (далі наказ № 547) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції; забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

70. Відповідно до пункту 7 розділу ІІІ наказу № 547 реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми.

71. Згідно з інформації отриманої контролюючим органом з системи обліку даних РРО реєстрація жодної від`ємної суми ФОП ОСОБА_1 не відбувалась.

72. Також, як установлено з матеріалів справи, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 сплачено грошові кошти за ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями відповідно до платіжного доручення №965145 від 09.10.2019 у сумі 2 000 гривень.

73. Отже, перевіркою встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 302 363,11 грн, в результаті заниження загального оподатковуваного доходу на суму 304 363,11 грн та заниження витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів на 2 000 гривень.

74. Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_1 , контролюючим органом встановлено заниження суми податку, що підлягає сплаті на загальну суму - 54 425,36 гривень.

75. Також, відповідно до пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України ФОП ОСОБА_1 нараховано військовий збір у розмірі 4 535,45 грн.

76. Суд зазначає, що відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

77. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

78. Підпунктом 44.3 статті 44 ПК України визначено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39 2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

79. У разі ліквідації платника податків документи, визначені пунктом 44.1 цієї статті, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39 2 цього Кодексу), що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву.

80. Передбачені цим пунктом терміни зберігання документів продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

81. Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

82. Статтею 83 ПК України визначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

83. Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється ст. 177 ПК України.

84. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця (п. 177.2 ст. 177 ПК України).

85. Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено п. 177.4 ст. 177 ПК України, а саме, до зазначених витрат належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (пп.177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПК України); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пп.177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України).

86. Пунктом 177.1 статті 177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

87. Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Міністерством доходів і зборів України зареєстровано в Міністерстві юстиції України 1 жовтня 2013 року за №1686/24218 наказ Міндоходів від 16.09.2013 № 481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» (далі - Порядок).

88. У графі 6 «Сума витрат, пов`язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)» книги обліку доходів і витрат відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня (підпункт 6 пункту 6 Порядку). У графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.

89. Згідно з пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір у розмірі 1,5 відсотків об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

90. Платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 ПК України, а саме фізична особа - резидент (нерезидент), яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент (п.п. 1.1 п. 16 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних Положень ПК України).

91. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних Положень ПК України).

92. Згідно п.177.5 статті 177 ПК України, фізичні особи-підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

93. Відповідно пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України, податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

94. Відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

95. Зважаючи на вказані норми податкового законодавства, податковий орган діяв в межах повноважень під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 .

96. Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 23.08.2022 №3409/1700240522, Суд зазначає наступне.

97. Так, згідно з наявною інформацією, у періоді, охопленому перевіркою, ФОП ОСОБА_1 здійснював, зокрема, діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування з отриманням ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями №26510308201904894, терміном дії з 20.10.2019 по 20.10.2020, яка була анульована ГУ ДПС у м. Києві на підставі Розпорядження №138-р від 13.04.2020.

98. Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не надано до контролюючого органу податкові декларації з акцизного податку за період з жовтня 2019 року по квітень 2020 року, податкові зобов`язання з акцизного податку не задекларовано, у зв`язку з чим порушено вимоги підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, пункту 223.2 статті 223 Кодексу.

99. Податковий орган указував, що відповідно до наявної інформації, у періоді, охопленому перевіркою, ФОП ОСОБА_1 через реєстратор розрахункових операцій, фіскальний № 3000734612, було реалізовано підакцизний товар на загальну суму 249 225 грн, в тому числі з урахуванням акцизного податку у сумі 11 867,89 грн, а саме: у листопаді 2019 на суму 1 485 грн, в тому числі акцизний податок на суму 71,20 грн; у грудні 2019 на суму 1 625 грн, в тому числі акцизний податок на суму 77,39 грн; у січні 2020 на суму 1530 грн, в тому числі акцизний податок на суму 72,86 грн; у лютому 2020 на суму 243845 грн., в тому числі акцизний податок на суму 11611,68 грн.; у березні 2020 на суму 730 грн., в тому числі акцизний податок на суму 34,76 грн.

100. Так, перевіркою правильності нарахування акцизного податку встановлено заниження податкового зобов`язання з акцизного податку на загальну суму 11867,89 грн, а саме: за листопад 2019 року сума заниження склала 71,20 грн, за грудень 2019 року сума заниження склала 77,39 грн, за січень 2020 року сума заниження склала 72,86 грн, за лютий 2020 року сума заниження склала 11611,68 грн, за березень 2020 року сума заниження склала 34,76 грн, чим порушено підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, статті 216 Кодексу.

101. У зв`язку з встановленими перевіркою обставинами ГУ ДПС у Рівненській області було винесене податкове повідомлення-рішення від 23.08.2022 №3409/1700240522, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 збільшені податкові зобов`язання з акцизного податку на суму 11867,89 грн. і штрафні санкції на суму 2966,97 грн. (11867,89 грн. х 25%).

102. Відповідно до вимог підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України об`єктами оподаткування є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (крім тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).

103. Підпунктом 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 ПК України визначено, що базою оподаткування у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок, є вартість (з податком на додану вартість та без урахування акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

104. Згідно з вимогами пункту 216.9 статті 216 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар, а для підакцизних товарів, наявність або місцезнаходження яких не підтверджено таким суб`єктом господарювання, у тому числі таких товарів, недостача яких виявлена за результатами інвентаризації, проведеної суб`єктом господарювання роздрібної торгівлі на вимогу контролюючого органу при проведенні перевірки такого органу, - дата складення відповідного документа, що засвідчує зазначені факти.

105. Відповідно до вимог статті 213 ПК України об`єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, операції з реалізації вироблених в України підакцизних товарів, ввезення підакцизних товарів на митну територію України.

106. Згідно з підпунктом 213.1.6 пункту 213.1 статті 213 ПК України до об`єкту оподаткування включаються обсяги та вартість втрачених підакцизних товарів (продукції), що перевищують встановлені норми втрат з урахуванням пункту 214.1.6 статті 214 Кодексу.

107. Датою виникнення податкових зобов`язань щодо підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, є дата їх реалізації особою, яка їх виробляє, незалежно від цілей і напрямів подальшого використання таких товарів (продукції), крім випадків, зазначених у статтях 225 та 229 цього Кодексу (пункт 216.1 статті 216 Кодексу).

108. Відповідно до пункту 217.1 статті 217 ПК України, суми податку, що підлягають сплаті, з підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, визначаються платником податку самостійно, виходячи з об`єктів оподаткування, бази оподаткування та ставок цього податку, що діють на дату виникнення податкових зобов`язань.

109. Ураховуючи викладене, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що в діях позивача були наявні порушення норм Податкового кодексу України та Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у зв`язку з чим відносно позивача були складені оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Щодо посилань про складання помилкового фіскального чеку, Суд зазначає наступне.

110. Так, згідно з п. 6 розд. III Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 №547 (далі - Порядок), внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватись через реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО) з використанням операцій «службове внесення» та «службова видача», якщо таке внесення чи видача не пов`язані з проведенням розрахункових операцій. Крім того, операція «службове внесення» використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання 2-звіту.
111. Пунктами 7 та 8 розд. III Порядку визначено, що реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми.
112. Матеріально відповідальна особа господарської одиниці або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, повинна скласти акт про видачу коштів. В акті необхідно зазначити дані документа, що встановлює особу покупця, який повертає товар (відмовляється від послуги), відомості про товар (послугу), суму виданих коштів, номер, дату і час видачі розрахункового документа, який підтверджує купівлю товару (отримання послуги).
113. Такий самий акт складається під час скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку або помилково вибраної форми оплати (готівка, картка, кредит тощо).
114. В акті зазначаються дані про помилкову суму та реквізити розрахункового документа. Акти про видачу коштів та акти про скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку, помилкової форми оплати передаються до бухгалтерії суб`єкта господарювання і зберігаються протягом трьох років.
115. У разі відсутності у суб`єкта господарювання бухгалтерії зазначені акти підклеюються до останньої сторінки відповідної книги обліку розрахункових операцій. Ураховуючи викладене, у разі помилково проведеної через РРО операції «службове внесення» необхідно до закінчення робочого дня здійснити дії визначені пп. 7 та 8 розд. III Порядку.
116. При цьому чинним законодавством не передбачено механізму виправлення помилково проведеної через РРО операції «службове внесення» на наступний день.
117. Судовим розглядом справи встановлено, що матеріально відповідальна особа господарської одиниці ФОП ОСОБА_1 (назва господарської одиниці кафе, КОАТУУ 8036300000) або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, Акт, передбачений Порядком № 547, не складала. У свою чергу, бухгалтерська довідка № 1 за лютий 2020 року про те, що 21.02.2020 року о 21:18 через неуважність на РРО КФ00005641 було зроблено помилку (т. 1, а.с. 33) позивачем не була надана до перевірки, а відтак, з урахуванням положень п.п. 44.6 ст. 44ПК України вважається, що такий документ був відсутній у платника податків на час складення податкової звітності.
118. З аналізу копії книги обліку розрахункових операцій наданою Позивачем до суду першої інстанції не вбачається жодного підтвердження щодо помилковості реєстрації фіскального чеку про що зазначає Позивач, а отже, доводи, викладені в касаційній скарзі є безпідставними та необґрунтованими.
119. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, ураховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу ОСОБА_1 необхідно залишити без задоволення.

120. У контексті оцінки доводів касаційних скарг Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

121. З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.

122. Ураховуючи викладене, Верховний Суд констатує, що оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, а підстави, наведені скаржником для касаційного оскарження судових рішень судів попередніх інстанцій, не є такими, що відповідають вимогам частини 4 статті 328 КАС України. 

123. Наведені позивачем висновки Верховного Суду на які посилається скаржник в ході касаційного розгляду справи ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).

124. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

VІІ. Судові витрати

125. З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають.
126. Повний текст постанови складено 05 травня 2025 року.
127. Керуючись статтями 3, 328, 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд-
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.
2. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16 квітня 2024 року у справі №520/18946/23 - залишити без змін.
3. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.
4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                                       О.О. Шишов
Судді                                                                                                                                   І.В. Дашутін
                                                                                                                                            М.М. Яковенко