ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 квітня 2025 року	Львів	Справа № 140/9723/24 пров. № А/857/4169/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Глушко І.В., 
суддя                                                     Запотічний І.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року (головуючий суддя Димарчук Т.М., м.Луцьк) у справі №140/9723/24 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В:
16.09.2024 позивач ( ОСОБА_1 ) звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.07.2024 № 0195120705 в частині застосування штрафних санкцій на суму 87643,00 грн.
Позов обґрунтовує тим, що ГУ ДПС у Волинській області в період з 29.05.2024 по 06.06.2024 проводилась фактична перевірка господарської одиниці (бару), що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 . За результатами фактичної перевірки було складено акт (довідку) фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959. У висновку зазначеного акта перевірки контролюючий орган, серед іншого вказав на порушення суб`єктом господарювання пунктів 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 № 265/95-ВР (Закон №265/95-ВР) та констатував порушення порядку ведення обліку товарних запасів. Позивач, не погоджуючись з висновками перевірки та фактами викладеними в акті фактичної перевірки подав до ГУ ДПС у Волинській області заперечення та додаткові документи, які спростовують вказані в акті фактичної перевірки порушення щодо неналежного обліку товарних запасів, а саме: товарні накладні, заповнену Книгу ведення обліку товарних запасів, договір про надання послуг від 01.05.2024. У надісланій відповіді «Про розгляд заперечення» №2941/12/03-20-07-05-12 від 11.07.2024 ГУ ДПС у Волинській області повідомило про те, що викладене у запереченнях не спростовує висновки акта фактичної перевірки. На підставі акта фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959, ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 17.07.2024 №0195120705, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 169367,50 грн. Позивач не погоджується із вказаним ППР в частині нарахуванням штрафної санкції в сумі 87643,00 грн - за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) (ст. 20 Закону №265/95-ВР). Вказує, що у нього наявні усі необхідні документи, які підтверджують ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу товарів, які обліковані за встановленою формою у встановленому порядку. Ведення належного обліку товарів, продаж яких здійснює ФОП ОСОБА_1 підтверджується відповідними товарними накладними та заповненою Книгою ведення обліку товарних запасів за формою, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб – підприємців, у тому числі платників єдиного податку, які були відповідно до вимог п. 4.4. акта фактичної перевірки були надані позивачем до ГУ ДПС у Волинській області разом з запереченнями до акта фактичної перевірки. Таким чином, наведене вище спростовує вказані ГУ ДПС у Волинській області твердження про ненадання суб`єктом господарювання на вимогу перевіряючих документів, що становлять предмет перевірки та про відсутність документів, які підтверджують ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу товарів, оскільки таку обліковані за встановленою формою у встановленому порядку, а відтак застосування до позивача штрафної санкції у розмірі 87643,00 грн є безпідставним та необґрунтованим.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 17 липня 2024 року №0195120705 в частині застосування штрафної санкції у розмірі 87643,00 грн.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначив,   що позивач на письмовий запит відповідача не надав документів, що становлять предмет перевірки, а саме: документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, книгу обліку доходів та витрат, а тому інспекторами складено акт про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) документів, що становлять предмет перевірки за №2466/03-20-07-05/ НОМЕР_1 від 31.05.2024 та за №2542/03-20-07-05/ НОМЕР_2 від 06.06.2024. Відтак, під час проведення перевірки суб`єктом господарювання на запит перевіряючих не надано документи у паперовій або електронній формі, які підтверджують облік та походження товарів, чим було порушено порядок ведення обліку товарних запасів. Загальна вартість реалізованих товарів, які не відображені в такому обліку склала 87643,00 грн. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.
20.02.2025 позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. Доводи відзиву аналогічні доводам адміністративного позову. Крім того, зазначає, що Головним управлінням ДПС у Волинській області не доведено належними та допустимими доказами правомірність та обґрунтованість висновків про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, викладених в акті фактичної перевірки та прийнятого на їх підставі податкового повідомлення-рішення від 17.07.2024 №0195120705 в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 87643,00 грн, а тому з наведених вище підстав воно правомірно було визнано протиправним та скасовано судом першої інстанції. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
У відповідності до частини першої  статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України  (КАС) суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
На підставі наказу від 28.05.2024 №2001-п “Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 ”, направлень на перевірку від 29.05.2024 №2940, №2942, №2946 та №2948 посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці (бару) суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення з платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензії, свідоцтва, в тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
За результатами фактичної перевірки було складено акт (довідку) фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959 (реєстраційний номер №14890/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ), у висновках якого контролюючий орган вказав на порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.
Зокрема, в пункті 2.2.19 акта перевірки вказано, що під час проведення перевірки суб`єктом господарювання на запит перевіряючих не надано документи у паперовій або електронній формі, які підтверджують облік та походження товарів, чим порушено порядок ведення обліку товарних запасів, а саме: реалізація товарів через ПРРО ф.н 400048545, які не відображені в такому обліку на загальну суму 87643,00 грн.
ФОП ОСОБА_1 , не погоджуючись з висновками викладеними в акті фактичної перевірки подав до ГУ ДПС у Волинській області заперечення від 26.06.2024 №12 та додаткові документи до акта фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959, а саме: видаткові накладні на товар, заповнену Книгу ведення обліку товарних запасів, договір про надання послуг від 01.05.2024.
У відповіді «Про розгляд заперечення» №2941/12/03-20-07-05-12 від 11.07.2024 ГУ ДПС у Волинській області повідомило про те, що викладене у запереченнях не спростовує висновки акта фактичної перевірки.
На підставі акта фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959, ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення від 17.07.2024 №0195120705, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на загальну суму 169367,50 грн, за порушення п.1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”. З розрахунку штрафної (фінансової) санкції до акта перевірки вбачається, що сума 87643,00 грн – це штрафна санкція, яка застосована контролюючим органом за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Позивач не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням в частині нарахуванням штрафної санкції в сумі 87643,00 грн - за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) (ст. 20 Закону №265/95-ВР), звернувся в суд першої інстанції з позовом. 
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів ті обставини, на яких ґрунтуються його заперечення.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із частиною 2  статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до  ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюють Податковим кодексом України (ПК України).
Згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України, підпунктом 19-1.1.4, пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи виконують, зокрема, такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів. 
Пункт 75.1 статті 75 ПК України визначає, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).
Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Відповідно до підпунктів 80.2.2,     80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Щодо виявлених під час проведення перевірки порушень вимог законодавства, внаслідок чого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині правомірності застосування санкції у розмірі 87643,00 грн за порушення порядку обліку товарних запасів, що знаходяться у місці продажу, колегія суддів зазначає наступне. 
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Згідно з статтею 20 Закону №265/95 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Правила ведення обліку товарних запасів поширюються на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (Порядок №496).
Відповідно до пункту 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі. Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Отже, документами, що є підставою для внесення записів до товарних запасів є накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи тощо. В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для обліку товарних запасів.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 № 996-ХIV (Закон № 996-ХIV).
Відповідно до статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Відповідно до пункту 85.2 статті 82 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Колегія суддів вказує, що положення Закону №265/95-ВР не визначають порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а лише вказують на обов`язок суб`єктів господарювання вести такий облік.
Так, згідно підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Відповідно до положень статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Таким чином, фізичні особи-підприємці при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.
Аналізуючи наведене, апеляційний суд зазначає, що на позивача як на суб`єкта господарювання покладено обов`язок проводити розрахункові операції в порядку, встановленому законодавством, а також вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
З матеріалів справи вбачається, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області при проведенні фактичної перевірки позивача виявлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані в установленому порядку. Вказане підтверджується відомістю (додаток №2 до акта перевірки) згідно з якою вбачається, що при перевірці суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , податковим органом встановлена реалізація товарів через ПРРО ф.н 400048545, які не відображені в такому обліку на загальну суму 87643,00 грн. При цьому, такий висновок відповідача ґрунтується лише на неподанні таких документів при проведенні перевірки та не наданні їх на запити контролюючого органу 29.05.2024 (який вручено позивачу особисто під час проведення перевірки 29.05.2024), про що складено акт про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) документів, що становлять предмет перевірки за №2466/03-20-07-05/ НОМЕР_1 від 31.05.2024 та за №2542/03-20-07-05/ НОМЕР_2 від 06.06.2024.
Колегія суддів з вказаним висновком податкового органу не погоджується та зазначає наступне.
Так, дійсно норми чинного законодавства передбачено, що суб`єкт господарювання може здійснювати реалізацію товару за умови належного його обліку. 
Крім того, нормами статті 44 ПК України визначено порядок подання документів на підтвердження господарських операцій, та наслідки їх неподання.
За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Водночас, абзацом 2 пункту 44.6 ст.44 ПК України встановлено, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 86.7. ст. 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно з пунктом 86.7.1. статті 86 ПУ України акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.7.5 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.
Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції констатує, що позивач не позбавлений можливості подати будь-які належні та допустимі докази (необхідні документи) до заперечень на акт перевірки і такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення про притягнення (чи не притягнення) суб`єкта господарювання до відповідальності.
У контексті вищенаведеного, колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що в пункті 4.4 акта (довідки) фактичної перевірки від 06.06.2024 за №002959 податковий орган сам зобов`язав позивача протягом 10 днів надати для розгляду усі необхідні документи, які спростовують встановлені порушення. Необхідні документи (товарні накладні, книга ведення обліку товарних запасів) на вимогу контролюючого органу були долучені позивачем до     заперечень на акт перевірки. Однак, податковим органом при розгляді заперечень позивача взагалі не надано оцінки первинним документам (долученим позивачем до заперечення на акт перевірки), а у відповідному рішенні, прийнятому за наслідками їх розгляду, податковий орган лише послався на відсутність таких документів на момент проведення перевірки. Відтак, позивачем до заперечень на акт перевірки надавались документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які були ним реалізовані у місці продажу, такі ж документи надані до суду та наявні у матеріалах адміністративної справи. Зокрема, з товарних накладних, книги ведення обліку товарних запасів слідує, що позивачем у постачальників придбавався відповідний товар (алкогольні напої), який у подальшому ним реалізовувався у господарській одиниці (барі) за місцем проведення фактичної перевірки (м. Луцьк, вул. Гаврилюка, 3А). Вищевказане спростовує доводи апелянта про відсутність документів щодо обліку товарів у ФОП ОСОБА_1 .
Таким чином, апеляційний суд вважає, що апелянт не довів законності та обґрунтованості прийнятого ним податкового повідомлення-рішення щодо реалізації позивачем товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку. Зокрема, ГУ ДПС у Волинській області не доведено неналежність документів щодо придбання позивачем у постачальників товару, який у подальшому реалізовувався ним у господарській одиниці; фактично висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених належними та допустимими доказами. Отже, на думку колегії суддів, вказані документи наявні у матеріалах справи (та які на вимогу контролюючого органу були долучені позивачем до заперечень на акт перевірки) підтверджують належний облік та походження товарних запасів, які були реалізовані позивачем у місці продажу. Також, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Порядку №496 не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що податковий орган не довів належними та допустимими доказами правомірність та обґрунтованість висновків про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, викладених в акті фактичної перевірки та прийнятого на їх підставі податкового повідомлення-рішення від 17.07.2024 №0195120705 в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 87643,00 грн.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308,  311,  315,  316,  321,  322,  325,  328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року у справі № 140/9723/24 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	І. І. Запотічний