ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

30 квітня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/17278/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,  
за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О. 
за участю представників: позивача – Кухарчук А.Ю., відповідача – Лейченко І.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.10.2024 в адміністративній справі №160/17278/24 за позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1   до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій,- 

ВСТАНОВИВ:
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з вимогами визнати протиправним та скасувати прийняте ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № 0112992408 від 13.03.2024 року про збільшення суми грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 1 361 500,76 грн., в тому числі 1 089 200,61 грн. за податковими зобов`язаннями, 272 300,15 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
визнати протиправним та скасувати прийняте ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № 0113042408 від 13.03.2024 року про збільшення суми грошового зобов`язання за військовим збором, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 113 458,40 грн., в тому числі 90 766,72 грн. за податковими зобов`язаннями, 22 691,68 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
визнати протиправним та скасувати прийняту ГУ ДПС у Дніпропетровській області вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0113102408 від 13.03.2024 року про сплату заборгованості (недоїмки, штрафу, пені) в сумі 22 988,41 грн;
визнати протиправним та скасувати прийняте ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення № 0113132408 від 13.03.2024 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до ОСОБА_2 штрафні санкції в розмірах 11 494,21 грн.
Рішенням  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року в задоволені вимог позову відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору. 
Апеляційна скарга фактично обґрунтована доводами адміністративного позову.
В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати. 
В судовому засіданні представник відповідача проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Під час апеляційного перегляду справи встановлено, на підставі пп. 19-1.1.1 п. 19-1.1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78, пп. 82.2 ст. 82, пп. 69.35-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України, ст. 13, пп.925 п. 9 розділу VIII Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”, згідно наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 642-п від 20.02.2024 року та у зв`язку з надходженням заперечення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) від 31.01.2024 № б/н (вх. № 13538/6 від 08.02.2024) на акт документальної планової виїзної перевірки від 09.01.2024 року № 48/04-36-24-08/ НОМЕР_1 , головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області Завгороднюю Тетяною Сергіївною та головним державним інспектором відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області Барбашовим Олександром Васильовичем, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з оскаржуваних питань щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2019 року. 
За результатами проведення цієї перевірки, було складено Акт перевірки № 552/04- 36-24-08/ НОМЕР_1 від 06.03.2024 року (далі за текстом – Акт перевірки).
Відповідно до висновків Акту перевірки, документальною плановою виїзною перевіркою було встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 : 
- п. 177.2, пп. 177.4.5, пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України – визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2017-2019 роки в загальній сумі 1 089 200,61 грн., у т. ч. за 2017 – 594 110,73 грн., за 2018 – 356 548,28 грн., за 2019 – 138 541,60 грн.; 
- п. 177.2, пп. 177.4.5, пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177, пп. 1.2 п. 161 підр. 10 р. ХХ Податкового кодексу України – підлягає нарахуванню військовий збір у розмірі 90 766,72 грн., у т. ч. за 2017 – 49 509,22 грн., за 2018 – 29 712,36 грн., за 2019 – 11 545,14 грн.; 
- пункту 2 частини 1 ст. 7 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”, з урахуванням вимог ч. 5 ст. 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” у результаті чого донарахований єдиний внесок за 2018 рік в сумі 22 988,41 грн.
За результатами розгляду Акту перевірки та матеріалів перевірки, заступником начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області було прийнято: 
- податкове повідомлення-рішення № 0112992408 від 13.03.2024 року про збільшення суми грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 1 361 500,76 грн, в тому числі 1 089 200,61 грн за податковими зобов`язаннями, 272 300,15 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; 
- податкове повідомлення-рішення № 0113042408 від 13.03.2024 року про збільшення суми грошового зобов`язання за військовим збором, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 113 458,40 грн, в тому числі 90 766,72 грн за податковими зобов`язаннями, 22 691,68 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; 
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0113102408 від 13.03.2024 року в сумі 22 988,41 грн; 
- рішення № 0113132408 від 13.03.2024 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 11 494,21 грн.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Згідно ст. 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Відповідно до п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПКУ передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до пп. 16.1.2, п. 16.1, ст. 16 Податкового кодексу платники податків зобов`язані вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів. Фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару (п.177.10 ст. 177 ПКУ).
Виходячи з вимог п. 49.18 ст. 49, п. 179.7 ст. 179 Податкового кодексу України фізична особа, яка отримала за звітний період оподатковуваний дохід, з якого має самостійно сплатити податки, має подати до 1 травня наступного за звітним року податкову декларацію та сплатити податок до 1 серпня цього ж року.
Відповідно до ст. 177 ПК України встановлено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування. Пунктом 177.2 ст. 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Підприємець на загальній системі оподаткування може зменшити свій загальний оподатковуваний дохід (виручка у грошовій та негрошовій формі) на суму документально підтверджених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів.
Згідно пункту 177.4 Податкового кодексу такі витрати мають відповідати критеріям витрат операційної діяльності згідно з Розділом ІІІ Податкового кодексу "Податок на прибуток".
До витрат операційної діяльності відносяться витрати, визначені пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 Податкового кодексу України.
Підпунктами 177.4.5, 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Отже, до складу витрат фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування має право включити тільки ті витрати, які: прямо зазначені в п. 177.4 ПК, безпосередньо пов`язані з веденням господарської діяльності, були здійснені для отримання доходу у звітному періоді, документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами та відображені в Книзі обліку доходів і витрат.
Досліджуючи правомірність висновків податкового органу, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0112992408 від 13.03.2024 року про збільшення ФОП ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 1 361 500,76 грн., в тому числі 1 089 200,61 грн. за податковими зобов`язаннями, 272 300,15 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
За позицією податкової підставою прийняття спірного податкового-повідомлення рішення стало заниження оподаткованого доходу , завищення витрат, пов`язаних з доходом за 2017-2019 в результаті придбання техніки, яка підлягала амортизації.
Доводи скаржника з цього питання стосуються того, що перевіряючими не враховано в сумі понесених витрат, суми амортизаційних відрахувань які позивач мав право включати до складу витрат податкових періодів 2017-2019 років.
В частині встановленого позивачем порушення вимог п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України, в результаті чого було занижено податок на доходи фізичних осіб за перевіряємий період, колегія суддів зазначає наступне.
Так, ФОП ОСОБА_1 , віднесено до складу витрат вартість придбаного обладнання (сільськогосподарська техніка: агрегатів) на загальну суму 9  359  739,28 грн. у т.ч. ПДВ 1  559  956,50 грн.
Відповідно до абзацу першого підпункту 138.1 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2-138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу (пункт 138.3 статті 138 ПК України).
Відповідно до положень пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
За змістом пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
В силу норм п. 177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III ПК України.
Слід звернути увагу на те, що поняття «основні засоби» визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92.
Відповідно до пункту 177.5 статті 177 ПКУ фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені ПКУ для річного звітного періоду.
Разом з податковою декларацією подається додаток Ф2 до Податкової декларації. У графі 2 таблиці 1 додатка 5 до Звіту з єдиного внеску сума чистого доходу (прибутку), в рядках календарних місяців зазначається як середньомісячний річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом ділення річного чистого доходу (прибутку) на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий.
Сума податку на прибуток за відповідний звітний (податковий) період визначається розрахунково виходячи із загальної суми податку, нарахованого платником податку, розподіленого пропорційно питомій вазі суми валових витрат філій та амортизаційних відрахувань, нарахованих по основних фондах такого платника податку, які розташовані за місцезнаходженням філії, у загальній сумі валових витрат та амортизаційних відрахувань цього платника податку.
Згідно з п. 1 Положення № 92, основні засоби - це матеріальні активи, які підприємство отримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Відповідно до п. п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПК України, основні засоби - це матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 грн., невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 грн і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких із дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
В п. 5 П(С)БО 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92, передбачено, що підприємства для цілей бухгалтерського обліку можуть самостійно встановлювати вартісні ознаки предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів.
Відповідно до підпункту 15.4 пункту 15 П(с)БО 16 "Витрати" до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.
За визначенням, наведеним у пункті 4 П(с)БО 7 "Основні засоби" капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи - витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об`єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством.
Пункти 14, 15 П(с)БО 7 "Основні засоби" визначають, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів.
Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Відповідно до пункту 23 П(с)БО 7 "Основні засоби" нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об`єкта, який встановлюється підприємством/установою (у розпорядчому акті) при визнанні цього об`єкта активом при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.
Пункт 29 П(с)БО 7 "Основні засоби" передбачає, що нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу починається з дати, що настає за датою, на яку об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання.
Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об`єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу амортизації припиняється з дати, що настає за датою вибуття об`єкта основних засобів.
Об`єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом (пункт 33 П(с)БО 7 "Основні засоби").
Згідно з пунктом 35 П(с)БО 7 "Основні засоби" у разі часткової ліквідації об`єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об`єкта.
Наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року № 561 затверджено Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів.
Пунктом 29 Методичних рекомендацій №561 визначено, що рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об`єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об`єкту основних засобів і списанням заміненого об`єкту. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування.
Витрати, які здійснюються для підтримки об`єкта в робочому стані й отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання включаються до складу витрат поточного періоду на підставі акта виконаних робіт.
Так, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування починаючи з 01.07.2017 року має право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних із провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування з вартості придбаних після 01.01.2017 року основних засобів і нематеріальних активів або самостійно виготовлених основних засобів за наявності підтверджуючих на здійснення таких витрат документів (крім основних засобів подвійного призначення, визначених п. п. 177.4.6 ПКУ).
Облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об`єктом. 
Таким чином, саме керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації вирішує як класифікувати видатки.
Разом з тим, право керівника підприємства на класифікацію витрат  не можна вважати таким, що є дискреційним і має здійснюватися у відповідності до вимог чинного законодавства та встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку.
Вартість, яка амортизується, складається з первісної або переоціненої вартості основних засобів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.
Вартість об`єкта основних засобів розподіляється на систематичній основі протягом строку його корисного використання (експлуатації) шляхом нарахування амортизації на дату балансу щокварталу діленням річної суми амортизації на 4. За рішенням керівника суб`єкта державного сектору у розпорядчому документі про облікову політику може бути передбачено нарахування амортизації на річну дату балансу.
Відповідно до п.6 Розділу V амортизацію основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів, амортизація вартості яких здійснюється за методом, визначеним у пункті 6 цього розділу) суб`єкти державного сектору нараховують із застосуванням прямолінійного методу, при якому річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на строк корисного використання об`єкта основних засобів.
Згідно з п. 4 П(С)БО 7 амортизація – це систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації).
Вартість, яка амортизується, - це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.
Ліквідаційна вартість - це сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов`язаних з продажем (ліквідацією).
Таким чином, амортизації полягає в розподілі вартості необоротних активів на витрати протягом очікуваного терміну експлуатації. Основними факторами, що впливають на величину амортизації, є вартість яка амортизується й очікуваний термін корисного використання.
Розрахунок амортизаційних відрахувань прикладається до регістрів бухгалтерського обліку.
Суму нарахованої амортизації суб`єкт державного сектору відображає збільшенням суми зносу основних засобів та витрат, крім випадків, коли сума нарахованої амортизації включається до собівартості іншого активу і балансової вартості такого активу.
Амортизація, нарахована у розмірі 100 % вартості об`єкта основних засобів, що придатний для подальшої експлуатації, не може бути підставою для його списання.
Згідно книги обліку доходів та витрат, наданих первинних документів (видаткових накладних, актів наданих послуг, виписок з банку) та наданих ФОП письмових роз`яснень, до складу витрат 2017-2019 років позивачем включено витрати на придбання с/г техніки (агрегатів) на загальну суму 7 621 610,94 грн, а тому числі: 2017 рік 5 421 257,90 грн; 2018 рік 1 895 666,67 грн; 2019 рік 304 686,37 грн.
Дата введення ФОП ОСОБА_1 вищезазначеного обладнання в експлуатацію червень, вересень 2017 року, лютий, березень, травень, серпень 2018 року, листопад 2019 року, при цьому амортизація у період з 2017-2019 роки не нараховувалась, вартість обладнання включена підприємцем до складу витрат у повному обсязі без нарахування амортизації.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позивачем в порушення п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України завищені суми витрат відображені у колонці 5 додатку Ф2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017-2019, а саме до складу витрат включена повна вартість придбаних основних засобів на загальну суму 7 621 610,94 грн, в тому числі 2017 рік 5 421 257,90 грн; 2018 рік 1 895 666,67 грн; 2019 рік 304 686,37 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0113042408 від 13.03.2024 про збільшення ФОП ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за військовим збором, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 113 458,40 грн., в тому числі 90 766,72 грн за податковими зобов`язаннями, 22 691,68 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Перевіркою встановлено, що позивачем занижено суму чистого оподаткованого доходу у розмірі 6 051 114,46 грн. та в порушення п. 177.2, п. 177.4. п. 177.4 ст. 177, п.п. 1.4 п.16-1 підрозділу 10 Інші перехідні положення ПК України позивачем у періоді, що перевірявся занижено й суму військового збору у сумі 90 766,72 грн, в т.ч. 2017 рік 49 509,22 грн, 2018 рік 29 712,36 грн, 2019 рік 11 545,14 грн.
Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ПКУ (пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ), тобто:
фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні;
податковий агент.
Відповідно до пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ встановлено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до пп. 164.1.3 ПКУ загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою – підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із ст. 177 ПКУ.
Об`єктом оподаткування фізичної особи – підприємця від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи – підприємця (п. 177.2 ПКУ).
Отже, фізичні особи – підприємці, крім тих, що обрали спрощену систему оподаткування, за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір в розмірі 1,5 відсотка чистого оподатковуваного доходу, відображають в річній податковій декларації про майновий стан і доходи (далі – Декларація) та сплачують в терміни передбачені для сплати податку на доходи фізичних осіб за відповідний період.
Згідно з пп. 49.18.4 ПКУ податкова декларація за звітний (податковий) період, який дорівнює календарному року, подається самозайнятими особами, в тому числі фізичними особами – підприємцями – до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV ПКУ.
Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПКУ для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених ПКУ (п. 57.1 ПКУ).
вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0113102408 від 13.03.2024 року та рішення № 0113132408 від 13.03.2024 року про застосування штрафних санкцій
Перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок, встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу на суму 6 051 114,46 грн, в тому числі: 2017 рік - на 3 300 615,19 грн, 2018 рік - на 1 980 823,75 грн, 2019 рік - на 769 675,52 грн.
З врахуванням максимальної величини суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок, база нарахування єдиного внеску була занижена за 2018 року - на 104 492,72 грн.
З урахуванням вимог ч. 5 ст. 8 Закону №2464 за результатами перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області правомірно донараховано ФОП ОСОБА_1 єдиний внесок за 2018 в сумі 22988,41 грн, а отже вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0113102408 від 13.03.2024 року та рішення № 0113132408 від 13.03.2024 року про застосування штрафних санкцій прийняті також правомірно.
Підсумовуючи.
1.До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, орендна плата за земельні ділянки, амортизація, вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку тощо.
До складу загальновиробничих витрат включаються:  витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління виробничими (навчальними) підрозділами, майстернями, цехами, дільницями, навчально-дослідними господарствами тощо; відрахування на соціальні заходи апарату управління виробничими (навчальними) підрозділами, майстернями, цехами, дільницями, навчально-дослідними господарствами; витрати на оплату службових відряджень персоналу виробничих (навчальних) підрозділів, майстерень, цехів, дільниць, навчально-дослідних господарств тощо); амортизація основних засобів загальновиробничого призначення, нематеріальних активів загальновиробничого призначення; витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення; витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати, пов`язані з використанням матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо); витрати на оплату теплопостачання, електроенергії (освітлення), водопостачання, водовідведення, природного газу, інших енергоносіїв та інших послуг на утримання виробничих приміщень; витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища; інші витрати (внутрішньогосподарське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до виробництва і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей; оплата простоїв тощо).
Згідно наданих позивачем первинних документів до складу витрат віднесено оплату судового збору, придбання продуктів харчування в ТОВ «Метро Кешенд Кері» філія у Кривому Розі, комісія банку, інформаційно-консультаційні послуги тощо.  
Протягом 2017-2019 років внаслідок фізичного зносу не було списано товарно-матеріальні цінності до придбаної сільхостехніки (щодо запасних частин, пальне дизельне, олива моторні тощо, акти на списання відсутні.
2.Встановлено недотримання позивачем порядку ведення книги обліку доходів та витрат, в частині включення витрат в графу 6 "Сума витрат, пов`язаних з придбанням товарів, робіт, послуг", та в графу 8 "Інші витрати" Книги обліку доходів і витрат, відсутні дані графи 5, що свідчить про відсутність заповнення та ведення не у відповідності із вимогами законодавства України.
3.Щодо висновків контролюючого органу в частині заниження позивачем військового збору і сум єдиного внеску, варто зауважити, що такі є похідними від наявності/відсутності порушення порядку визначення позивачем розміру оподатковуваного доходу.
4.Як встановлено з матеріалів справи, на підставі наказу №642-п від 20.02.2024 року та у зв`язку з надходженням заперечення ФОП ОСОБА_1 від 31.01.2024 № б/н (вх. № 13538/6 від 08.02.2024) на акт документальної планової виїзної перевірки від 09.01.2024 року № 48/04-36-24-08/2705909117 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1  з оскаржуваних питань щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2019 року.
Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) Декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то в додатку ВП до Декларації платник податку відображає правильні показники за податковий період, який уточнюється, та порівнюючи їх з відповідними рядками Декларації, що уточнюється, визначає суму збільшення (зменшення) податкового зобов`язання з податку на прибуток. Сума збільшення (зменшення) податкового зобов`язання з додатка ВП переноситься до розділу «Виправлення помилок» Декларації.
Якщо виправлення проводиться в уточнюючій Декларації, то додаток ВП до Декларації не заповнюється, а вірні показники доходів, фінансового результату до оподаткування, різниць, які виникають відповідно до Кодексу, об`єкта оподаткування податком на прибуток зазначаються в такій уточнюючій Декларації. 
На підставі порівняння податкового зобов`язання уточнюючої Декларації та Декларації, що уточнюється, визначається сума збільшення (зменшення) податкового зобов`язання, яка також відображаються у розділі «Виправлення помилок» Декларації.
У Декларації за звітний податковий період, наступний за періодом, за який було здійснено виправлення, відображаються показники з урахуванням проведених виправлень.
У разі подання платником податку уточнюючої Декларації, то до такої Декларації мають бути подані усі додатки, передбачені для заповнення відповідних рядків Декларації, незалежно від того, чи виправлялися показники цих рядків та додатків Декларації чи ні. 
При цьому фінансова звітність за звітні періоди, що уточнюються подається до уточнюючої Декларації лише у разі виправлення показників такої фінансової звітності.
Частиною 6 ст. 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підприємства можуть подавати уточнену фінансову звітність та уточнену консолідовану фінансову звітність на заміну раніше поданої за результатами аудиторської перевірки, з метою виправлення самостійно виявлених помилок або з інших причин.
Колегія суддів звертає увагу, що платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом (згідно з п. 50.2 ст. 50 Кодексу).
Щодо висновку експерта
Судова експертиза - це дослідження на основі спеціальних знань у галузі науки, техніки, мистецтва, ремесла тощо об`єктів, явищ і процесів з метою надання висновку з питань, що є або будуть предметом судового розгляду. (стаття 1 Закону України «Про судову експертизу»).
Висновок експерта від 21 лютого 2025 року № 02/2025 складений для вирішення справи № 160/17278/24.  
Висновок судового експерта є одним із засобів встановлення фактичних даних, на підставі яких у визначеному законом порядку орган (посадова особа) (суд) встановлює наявність чи відсутність  правопорушення, винність цієї особи в його вчиненні та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до норм КАС суд оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні всіх обставин справи в їх сукупності, керуючись законом і правосвідомістю.
Тож висновок судового експерта для суду не є обов`язковим і оцінюється судом за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні всіх обставин справи в сукупності, керуючись законом і правосвідомістю.
Підсумовуючи, висновок судового експерта є доказом в конкретній справі і має значення лише для неї. Судова оцінка висновку відбувається в межах певного судового процесу. Встановивши недоліки судової експертизи, суд має право відреагувати на них, зокрема, призначити повторну, додаткову судову експертизу або відхилити висновки експерта вмотивованим змістом судового рішення.
Висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені експертові, складений у порядку, визначеному законодавством.
Висновок судово-економічної експертизи визнається недопустимим доказом у разі якщо він не містить даних, на підставі яких документів експерт дійшов висновку; експерт не зазначила конкретного документа, дослідженого ним який слугував джерелом даних, викладених у висновку.
В судовому засіданні з`ясовано відповідно до пояснень представника апелянта що на вчинення експертного дослідження не надавалися податкова звітність, наказ про організацію обліку та облікову політику підприємства, ліквідаційна вартість основних засобів не визначалася, нарахування амортизації підприємством не робилося, тощо. 
Досліджуючи висновок експерта встановлено, що у висновках використовувала нарахувальні відомості (реквізити Наказу про введення в експлуатацію основних засобів, реквізити інвентарної картки обліку об`єкта основних засобів), проте в тексті експертизи посилань на ці документи немає;  експертом досліджені накази, однак у висновку не має посилання на жоден із первинних документів та на підставі яких експерт дійшов висновків щодо місячної норми амортизації, нарахованої суми амортизації за звітні періоди (на початок/ на кінець). 
Крім іншого, у висновку не зазначено ким, як і в якому розмірі встановлено ліквідаційну вартість, оскільки вирахувати розмір амортизації без врахування первісної вартості, ліквідаційної вартості та строку корисного використання основних засобів, неможливо.
У зв`язку з цим колегія дійшла висновку про недопустимість як доказу висновку експерта.    
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.10.2024 в адміністративній справі №160/17278/24 залишити без змін
Постанова набирає законної сили відповідно до  ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст постанови виготовлено 01 травня 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова