ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 240/29537/23
адміністративне провадження № К/990/33493/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О. О., 
суддів: Дашутіна І. В., Яковенка М. М.

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Житомирський м`ясокомбінат» до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року (прийняту в складі головуючого судді Лавренчук О. В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Смілянця Е. С. суддів:  Полотнянка Ю. П.  Драчук Т. О.) у справі №240/29537/23
УСТАНОВИВ:
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Житомирський м`ясокомбінат» (далі - позивач, платник податків) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.06.2023 №000118550407 про накладення штрафу в сумі 469 083,01 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.
2.  Обґрунтовуючи свої вимоги позивач зазначав наступне:
- відповідачем порушено установлений законом порядок прийняття податкових повідомлень-рішень (податкове повідомлення-рішення за формою не відповідає вимогам закону, додатки до податкового повідомлення-рішення не містять усіх необхідних реквізитів, розрахунки і саме податкове повідомлення-рішення підписані різними особами);
- відповідачем неправильно визначено розмір штрафних в порушення пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме штрафні санкції застосовано у розмірі більшому, ніж передбачено законом;
- відповідачем не ураховано того факту, що порушення строків реєстрації податкових накладних було допущено в результаті дії надзвичайних і невідворотних обставин, що звільняє платника податків від відповідальності;
- податковим органом не враховано того, що неможливість виконання зобов`язання зі своєчасної реєстрації податкових накладних, зазначених в розрахунку, була зумовлена не волею платника податків, а введенням державою такого правового регулювання, яке позбавило позивача можливості своєчасно зареєструвати податкові накладні;
- відповідачем не враховано того факту, що порушення строків реєстрації податкових накладних було допущено за умови невизначеності правового регулювання правовідносин, що в силу принципу правомірності дій платника податків не дає права податковому органу для притягнення платника податків до фінансової відповідальності.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року, позов задоволено у повному обсязі. 
3.1. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 23 червня 2023 року № 000118550407. 
4. Задовольняючи позовні вимоги, суди визнали, що на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ   до   ПК України, в частині доповнення підрозділу 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України   пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
4.1. Рішення судів обґрунтовано тим, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно з положеннями пункту 120-1.1 статті   120 ПК України, разом з тим, виходячи із приписів п.11 підрозділу 10   розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України, відповідач при визначені розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону № 2876-ІХ.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Головне управління ДПС у Житомирській області не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати оскаржені рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі стало оскарження судового рішення, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
5.2. Так, податковий орган зазначає про помилкове застосування судами пункту 120-1.1 статті 120-1, п.11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, Закону України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX та неправильного застосування до спірних правовідносин пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та, відповідно, до невірного вирішення справи.
5.3. Відповідач наголошує, що оскільки в межах спірних правовідносин зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за звітні періоди 2022 року з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України, тому обґрунтованими є висновки акту перевірки податкового органу та про правомірність застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
6. Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
7. 25 березня 2025 року справа № 240/29537/23 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи.
8. Суди попередній інстанцій установили, що Головним управлінням ДПС у Житомирській області було проведено камеральну перевірку ТОВ «Житомирський м`ясокомбінат», за результатами якої було складено акт №9104/06-30-04-07.
9. Перевіркою граничних термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН, визначених відповідно до п.  201.10 статті 201 ПК  України установлено порушення граничних термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН. При цьому, у розділі "Результати перевірки" вказаного акту зазначено: "За порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, складених за звітні періоди серпень, вересень, жовтень 2022 року та зареєстрованих в ЄРПН та зареєстрованих в ЄРПН. У розділі "Висновки" акту вказано: "Дані камеральної перевірки свідчать про порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН. Відповідальність платника передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України" (т.1 а.с.45, 46).
10. Позивачем подано заперечення на акт перевірки № 9104/06-30-04-07 від 22.05.2023 (т.1 а.с.47-58). За наслідками розгляду указаних заперечень Головне управління ДПС у Житомирській області надіслало позивачу листа від 23.06.2023 №14463/6/06-30-04-0319, у якому повідомило про правомірність висновків акту перевірки залишення заперечення без задоволення (т.1 а.с.61, 62)
11. 22.05.2023 відповідачем 23 червня 2023 року прийнято податкове повідомлення  рішення форми «Н» №000118550407, яким позивачу згідно з пунктом  120-1.1 статті 120-1 ПК України визначено суму штрафу в розмірі 469 083,01 грн (т.1 а.с.63, 64). 
12. Відповідно до наявних у матеріалах справи розрахунків штрафу до податкового повідомлення-рішення від 23 червня 2023 року № 000118550407 відповідачем застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції за порушення термінів реєстрації позивачем податкових накладних/розрахунків коригування, складених у період з 31 травня 2022 року по 15 жовтня 2022 року, та зареєстрованих в ЄРПН в період 19 жовтня 2022 року - 11 листопада 2022 року.
13. Не погоджуючись з правомірністю податкового повідомлення-рішення, ТОВ «Житомирський м`ясокомбінат» у порядку ст. 56 ПК України подало скаргу на таке рішення, розглянувши яку Державна податкова служба України залишила її без задоволення, податкове повідомлення рішення - без змін.
14. Уважаючи податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області 000118550407 від 23.06.2023 протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
V. Оцінка Верховного Суду
15. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі установлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
16. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
17. За приписами п.201.1 статті 201 ПК України   на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
18. Відповідно до абзацу 1 пункту   201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
19. При цьому, згідно з абзацом 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
20. За змістом абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на дотримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
21. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
22. Із аналізу викладених приписів ПК України можна дійти висновку, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
23. За своєю правовою природою норма, викладена в абзаці 4 пункту   201.10 статті 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.
24. Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту   201.10 статті 201 ПК України.
25. Так, згідно з пунктом   120-1.1   статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту   198.5 статті 198   цього   Кодексу   у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту   201.4 статті 201   цього   Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей     192 і   201 цього   Кодексу   покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
26. Таким чином, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
27. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
28. Згідно зі ст. 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
29. Приписами ПК України вина платника не передбачена як обов`язковий елемент складу податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена п.120-1.1 ст.120-1 ПК України, що підтверджується змістом ст.109 цього кодексу.
30. Також слід урахувати правові позиції Верховного Суду у подібних справах № 825/824/17 (постанова від 28.02.2020), № 816/390/17 (постанова від 30.01.2018), № 808/2289/17 (Постанова від 24.04.2018), №620/1221/19 (постанова від 18.02.2020), при розгляді яких суд дійшов до висновку, що з системного аналізу ст.ст.109, 120-1 ПК України убачається, що для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за затримку реєстрації ПН необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасності реєстрації таких документів.
31. Отже, підсумовуючи наведене вище, установлено, що позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що встановлено притягнення до фінансової відповідальності відповідно податкового законодавства.
32. Щодо розмірів штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, застосованих відповідачем, колегія суддів зазначає, що за встановлені порушення податковим органом 26 червня 2023 року відповідно до податкового повідомлення-рішення №000119180407 на позивача накладено штраф у відсоткових розмірах відповідно до положень пункту 120-1-1 ст.120-1 ПК України.
33. Водночас, слід зазначити, що Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, зокрема, підрозділ 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України   доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного   Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного   Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в України» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів";
69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.
Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.
Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.
Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня».
34. Отже, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
35. Тобто, на момент реєстрації податкових накладних позивача (жовтень, листопад, грудень 2022 року, а також протягом січень та квітень 2023 року) норми пункту   201.10 статті 201 ПК визначали як граничні терміни реєстрації в ЄРПН податкової накладної так і граничні розміри штрафу.
36. На момент винесення спірних податкових повідомлень-рішень уже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ до ПК України, у частині доповнення підрозділу 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
37. Судами попередніх інстанцій установлено, що відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно з положеннями пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.
38. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 лютого 2025 року у справі № 200/4768/23 зазначив, що ключовим для вирішення правової проблеми є ретельне дослідження правового регулювання питання щодо строків реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення таких строків "до" та "після" набрання чинності приписів Закону України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" № 2876-ІX від 12 січня 2023 року (далі - Закон № 2876-ІX), який набрав чинності 08 лютого 2023 року, з урахуванням пункту 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України (щодо застосування розміру штрафу, актуального на день ухвалення рішення) та статті 58 Конституції України.
39. У наведеній постанові Верховний суд дійшов висновку, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.
40. Відповідно до наявного в матеріалах справи додатку до податкового повідомлення-рішення - розрахунку штрафу, відповідач податковим повідомленням-рішенням від 23.06.2023 №000118550407 застосував штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію позивачем 1363 податкових накладних/розрахунків коригування, складених протягом липня (1 податкова накладна), вересня, жовтня 2022 року, однак зареєстрованих в ЄРПН протягом жовтня, листопада, грудня 2022 року, з порушенням строків, визначених пунктом 201.1 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України. Суди попередніх інстанцій не встановили і не дослідили обставини щодо кожної податкової накладної, з урахуванням зазначеного правового регулювання та загально - правового принципу дії норми права у часі.
41. Тобто, колегія суддів Верховного Суду визнає, що суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних судових рішень дійшли помилкових висновків з огляду на неправильне застосуванням норм матеріального права.
42. Виходячи з положень частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
43. Ураховуючи, що судами залишились невстановленими обставини, які мають значення для правильного вирішення цього спору, Суд дійшов висновку про скасування судових рішень суду першої та апеляційної інстанцій з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
44. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
45. Позивач у відзиві на касаційну скаргу заявив клопотання про закриття касаційного провадження у справі, вирішуючи яке колегія суддів виходить з такого.
46. Відповідно до пункту 5 частини першої статті 339 КАС України суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу судом встановлено, що висновок щодо застосування норми права, який викладений у постанові Верховного Суду та на який посилався скаржник у касаційній скарзі, стосується правовідносин, які не є подібними.
47. Верховним Судом під час вирішення питання про відкриття касаційного провадження вже розглядалося питання про наявність підстав, визначених статтею 338 КАС України, для відкриття касаційного провадження.
48. При цьому, наведені у якості підстави для закриття касаційного провадження доводи заявника про нерелевантність обставин справи та правовідносин, у яких виник спір у цій справі, та тих, на які посилався скаржник у касаційній скарзі для підтвердження неправильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права, є непереконливими, оскільки відповідні правові висновки Верховного Суду зроблені, хоча за нерелевантних, але схожих обставин, а тому потребували ретельної перевірки.
49. Таким чином, у справі були наявні підстави, визначені пунктом першим частини четвертої статті 328 КАС України, для відкриття касаційного провадження. До того ж перевірка необхідності врахування судами попередніх інстанції у цій справі зазначених скаржником висновків Верховного Суду є лише однією з підстав для відкриття касаційного провадження. При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що позивач скористався свої правом та подав відзив на касаційну скаргу, в якому виклав заперечення щодо доводів касаційної скарги.
50. Колегія суддів не вбачає наявності жодної з визначених частиною першою статті 339 КАС України підстав для закриття касаційного провадження у цій справі, а тому в задоволенні клопотання позивача про закриття касаційного провадження у цій справі слід відмовити.
51. Суд також зазначає, що наведені скаржником у касаційній скарзі аргументи потребували ретельної перевірки та правової оцінки, що можливо було здійснити лише під час касаційного перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі.
52. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
53. Отже, зважаючи на викладене статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, оскаржуване судове рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. При новому судовому розгляді суди мають встановити обставини щодо дати складання позивачем кожної податкової накладної/розрахунку коригування та дати її/його реєстрації в ЄРПН та установити склад податкового правопорушення з урахуванням висновків, сформованих в цій постанові.
VI. Судові витрати
54. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
55. Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області - задовольнити частково.
2. Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2024 року у справі №240/29537/23 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до Житомирського окружного адміністративного суду.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                                                                                                                                                 О. О. Шишов
Судді                                                                                                                                                                                                                                                           І. В. Дашутін           
                                                                                                                                                                                                                                                                                                                             М. М. Яковенко