ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/13785/23                                                    Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Лапій С.М.,                                                                                   
                                                                                                                                    Суддя-доповідач Кобаль М.І.  

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 травня 2025 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                                         Кобаля М.І.,
суддів                                                  Бужак Н.П., Файдюка В.В.,
при секретарі                                         Литвин С.В.
за участю: 
представника позивача:                    Рудіка Н.В.
представника відповідача:                Коперсака М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2024 року по справі за адміністративним позовом Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» до Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В:
Підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» (далі по тексту - позивач, ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна») звернулося до суду з адміністративним позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту - відповідач) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.12.2022 №30134000702 та №30234000702.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2024 року значений позов задоволено. 
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, які з`явилися у призначене судове засідання, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін, виходячи з наступного.
Згідно із ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа з 21.04.1995, код ЄДРПОУ 23393195.
На підставі наказу від 19.10.2022 №125,  Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову перевірку ПІІ «Вайтерра Україна», за результатами якої 18.11.2022 складено акт №218/34-00-07-02/23393195 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» (код ЄДРПОУ 23393195) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість. У тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» (далі по тексту - акт перевірки).
Так, актом перевірки встановлено порушення позивачем п.п. «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 статті 198, п. 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, оскільки ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню по рядку 20.2.1 «Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка: підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1+рядок 20.2.2) (рядок 3 ДЗ): на рахунок платника у банку», податкової декларації з ПДВ: 
- за червень 2022 року на суму 75 417грн., 
- за липень 2022 року на суму 1 845грн., 
- п.п. «а» п. 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, п. 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, оскільки позивачем завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму ПДВ:
-  за червень 4   014 445грн.,
- за липень 4   014 445грн.,
- за серпень 4   014 445грн.
На підставі встановлених порушень, 27.12.2022 Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкові повідомлення-рішення   (далі по тексту - оскаржувані ППР): 
- № 30234000702, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення за серпень 2022 року на суму 4   014   445 грн.;
- № 30134000702, яким завищено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за червень 2022 року у розмірі 53 145грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 26   572,50 грн.
Не погоджуючись з висновками податкового органу, які вказані в податкових  повідомленнях-рішеннях, позивач звернувся із скаргою до ДПС України. 
Після адміністративного оскарження оскаржувані ППР залишено без змін. 
Не погоджуючись з оскаржуваними ППР, позивач звернувся до суду для захисту своїх прав та законних інтересів.
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу є помилковими та безпідставними, які зроблені в межах документальної позапланової невиїзної перевірки, та такими, що суперечать законодавству з питань оподаткування, що в свою чергу є підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних у даній справі ППР.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Спірні правовідносини регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України (далі по тексту - ПК України) та іншими законами України з питань оподаткування (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно зі статтею 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
У пункті   14.1 статті 14 ПК України   визначено, що: 14.1.18. бюджетне відшкодування - це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; 14.1.179. податкове зобов`язання для цілей   розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді; 14.1.181. податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з   розділом V цього Кодексу.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені   статтею 200 ПК України, яка містить такі норми:
200.1. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
200.2. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
200.4. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього   Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту   200-1.3 статті 200-1   цього   Кодексу   на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту   200-1.3 статті 200-1 цього   Кодексу   на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
200.7. Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
200.8. До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
200.9. Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього   Кодексу.
200.11. Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом   78.1.8 пункту 78.1 статті 78   цього   Кодексу.
Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.
Підпунктом   20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту   75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пункту   75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 цієї статті документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентований   статтею 78 ПК України.
Згідно з пунктом   78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному   статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Нормами   ПК України   чітко встановлені умови та порядок проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути підставою для висновку про законність такої перевірки.
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього   Кодексу.
Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом   78.1.8 пункту 78.1 статті 78   цього   Кодексу. Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.
Відповідно до пункту   200.14. статті 200 ПК України   якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому   статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному   статтею 42 цього Кодексу.
Приписами абз.1 п.138.2 ст.138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України).
Згідно з п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: 
а) придбання або виготовлення товарів та послуг; 
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; 
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з п.185.1. ст.185, п.187.1. ст.187, п.188.1. ст.188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Відповідно до п.п.201.1, 201.2, 201.4 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: 
а) порядковий номер податкової накладної; 
б) дата складання податкової накладної; 
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; 
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); 
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; 
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; 
є) ціна постачання без урахування податку; 
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; 
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; 
і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.
Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;
У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст.188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.
Згідно з п.п.1, 2, 3 Порядку заповнення податкової накладної затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 за №137/28267 (далі порядок №1307) податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена в цьому пункті. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в п.9 - 15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.
Пунктом 200.1. ст.200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
У свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.1. статті 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
При цьому, відповідно до п.198.2., 198.3., 198.6. ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 ПК України).
З аналізу наведених законодавчих приписів вбачається, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні послуг (товарів) сум податку на додану вартість до податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, є факт придбання послуг (товарів) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, акти, платіжні доручення тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Відповідно до ст.2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV (далі по тексту - Закон №996-XIV) цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Згідно з ч.2 ст.3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Одним із основних принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік та фінансова звітність, відповідно до ст.4 Закону №996-XIV, є принцип превалювання сутності над формою-операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Згідно із ст.1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Як зазначено у ч.1 ст.9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з п.1.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку), записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.
Відповідно до п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених ст.216 Цивільного кодексу України, платниками податків вносяться відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
У межах даного спору слід встановити саме факт здійснення (реальність) господарських операцій між позивачем та його контрагентами, з урахуванням умов спірних правовідносин.
Як вбачається зі змісту акту перевірки, висновки щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства зроблено з огляду на завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховуються до складу наступного звітного періоду, (рядок 21 Декларації з ПДВ) за серпень 2022 року на суму 4 014 445 грн. та заниженням бюджетного відшкодування за червень 2022 року на суму 53 145грн., у зв`язку з визнанням господарських операцій між ПІІ «Вайтерра Україна» та контрагентами-постачальниками сільськогосподарської продукції ТОВ «Пауер Корн Трейд», ТОВ «Волиця - Агро», ФГ «Плант», ТОВ «Традекс Агрі», ТОВ «Адверс», ТОВ «Агро Девелопмент» (далі по тексту - контрагенти позивача) такими, що не мали реального характеру і, як наслідок, відсутністю у позивача права на відображення результатів таких господарських операцій у бухгалтерській та податковій звітності.
Відповідно до абз.2 п.2.1 Положення №88, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Згідно п.5, 7 П(С)БО «Доходи» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Пунктом 5, 6, 7 П(С)БО 15 «Витрати» визначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно пункту 9 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.
Аналіз вказаних правових норм свідчить про те, що будь-які документи (договори, податкові накладні, акти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
При цьому, наявність належним чином оформлених податкових накладних є обов`язковою, але не вичерпною обставиною для формування податкового кредиту. Зокрема, якщо наведені у договорах товари чи послуги фактично не надавалися, то, відповідно, придбання таких послуг не відбулося, право на податковий кредит у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов`язкових умов для виникнення такого права на придбання послуг (товарів) з метою їх використання у господарській діяльності.
Як зазначено у листі Вищого адміністративного суду України від 20.07.2010 №1112/11/13-10 «Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби» про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.
Крім того, в основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.
У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.
Згідно усталеної позиції Верховного Суду України при розгляді справ даної категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини:
- рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій);
- підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами;
- установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, вбачається з матеріалів справи та з акту перевірки, висновки щодо порушення ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» приписів податкового законодавства зроблено контролюючим органом з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Дослідивши матеріали справи та заслухавши доводи сторін, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Так, з акту перевірки вбачається, що у лютому 2022 року ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» мало взаємовідносини з ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» щодо придбання кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021 року на загальну суму 432 752,03грн., у тому числі ПДВ 53 144,99грн.
Відповідно до договору поставки від 07.12.2021 № CF-00246, укладеного між ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» (Продавець) та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна», Продавець зобов`язується  поставити та передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти та оплатити товар, що визначений у специфікації.
Відповідно до специфікації від 20.01.2022 № СР-03195 Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця кукурудзу 3 класу, українського походження, врожаю 2021 року на умовах DPU «Поставка в місці з розвантаженням» (у редакції Інкотермс 2020) - ІЗТ, ТОВ (ідентифікаційний код 33558271), у порту Чорноморськ, який знаходиться за адресою: 68001, Одеська область, м. Чорноморськ, село Малодолиське, вулиця Шмідта, будинок Зерновому терміналі сплачується Покупцем.
На підтвердження здійснених операцій платником податків надано видаткову накладу №РН-0000011 від 01.02.2022 та податкову накладну від 01.02.2022 №1 на загальну суму 432 752, 03грн., в т.ч. суми ПДВ 53 144, 99грн., яку ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» включена до складу податкового кредиту та відображена у Додатку №1 до Декларації ПДВ за червень 2022 року у сумі ПДВ 53 144,99 грн.
Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних (з 01.01.2021 по 19.10.2022 року) встановлено, що ТОВ    «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» реалізовано на адресу контрагентів-покупців наступні зернові культури врожаю 2021 року: кукурудза - 2 712,66 т.
Відповідно до інформації щодо врожайності сільськогосподарських культур, наведеної у відкритих джерелах, середня врожайність па території Чернігівської області у 2021 році становила: кукурудза - 9,8 т/га.
Відповідно до баз даних, наявних у контролюючому органі, ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» подана податкова звітність річна: «відомості про наявність земельних ділянок» (Додаток 1 до Податкової декларації платника єдиного податку) від 07.02.2022 №90195013840 про наявні земельні ділянки, загальна площа яких складає 389,1613 га, код регіону розташування земельних ділянок - 25 (Чернігівська область); «Податковий розрахунок земельного податку» від 03.10.2022 №9198762343.
Згідно з відомостями з баз даних АІС ДПС щодо ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» встановлено, що чисельність працівників становить 10 осіб, середня заробітна плата - 15,91 тис. грн, основні фонди 46135,5 тис. грн, площа землі 389,1613 га.
У державному реєстрі зареєстровані земельні ділянки по договору суборенди між ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» (Орендар) та ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» (код ЄДРПОУ 42498276, вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, чисельність - 1 особа, основні фонди - відсутні, площа землі - звітність не подана, рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку від 02.02.2021 року, 29.06.2021 року - підприємство здійснює діяльність за відсутності трудових ресурсів (повідомлення про прийняття співробітників на роботу, звітність з ЄСВ, 1-ДФ, договори ЦПХ); відсутнє придбання інших супутніх робіт товарів та послуг необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства). 
Також, у державному реєстрі зареєстровані земельні ділянки по договору суборенди між ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» (Орендар) та ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» (код ЄДРПОУ 42810031) і укладений договір суборенди землі.
Використовуючи бази даних, ДПС України, проведений аналіз діяльності ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО», в результаті чого встановлено, що суб`єкт господарювання реалізує кукурудзу (УКТЗЕД     1005), яка відсутня в придбанні, податковий кредит сформовано за рахунок придбання послуг з дискування ґрунту, посіву, внесенню добрив, збору врожаю, відсутнє придбання насіння кукурудзи, недостатня кількість трудових ресурсів (1 особа) з низьким рівнем заробітної плати, що унеможливлює ведення господарської діяльності. Контролюючим органом було прийнято рішення щодо відповідності платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку від 02.02.2021 р., 19.01.2021 року.
Аналізом Єдиного реєстру податкових накладних (станом на 19.10.2022 року) встановлено, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» не складались та не реєструвались податкові накладні з номенклатурою - орендна плата за земельні ділянки, які підтверджують придбання послуг у ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» та ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО», а саме: суборенду земельних ділянок.
Також, відповідно до бази даних ДПС України встановлено наявність рішення комісії регіонального рівня про відповідність ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість та відсутність права суборенди землі у ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД».
Згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, у користуванні ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» знаходяться лише орендовані землі у розмірі 390,6282 га, які розташовані за адресою: Чернігівська область, Прилуцький район, а саме: 156 га згідно з договором суборенди з ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» (код ЄДРПОУ 42498276), 66 га згідно з договором суборенди ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» (код ЄДРПОУ 42810031) та 168 га згідно з договорами оренди з фізичними особами. В ході проведеного аналізу контролюючим органом було встановлено, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43088408) використовує земельні ділянки, які орендує у ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» (код ЄДРПОУ 42810031) на підставі договорів суборенди земельної ділянки від 01.03.2021 року на загальну площу земельної ділянки 76 га, терміном на 14 років 5 місяців 7 днів (до 18.08.2035 року).
ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» зареєстроване за адресою: Чернігівська область, м. Прилуки, вулиця Івана Скоропадського, 102, квартира 74.
Основний вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Використовуючи бази даних ДПС України, проведено аналіз діяльності ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО», в процесі якого встановлено, що підприємство здійснює діяльність за відсутності трудових ресурсів (повідомлення про прийняття співробітників на роботу, звітність з ЄСВ, 1-ДФ, договори ЦПХ).
Відсутнє придбання інших супутніх робіт товарів та послуг необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства.
Відповідно до баз даних АІС ДПС контролюючим органом встановлено:
1) наявність рішення комісії регіонального рівня про відповідність ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість у лютому 2021 року;
2) відсутність податкової декларації з плати за землю;
3) відповідно до інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта, ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» мало в користуванні земельні ділянки загальною площею 76 га.
З метою підтвердження використання суборендованих земельних ділянок голові Переволочнянської сільської об`єднаної територіальної громади в ході попередньої перевірки (акт перевірки від 27.07.2022 року №80/34-00-07-01/23393195) був направлений запит від 28.06.2022 року №40/34-00-04-01-01 щодо надання інформації та документального підтвердження щодо оброблення, вирощування сільгосппродукції, орендної плати та фотофіксації на земельних ділянках загального площею 66 га.
Сухополов`янська (Переволочнянська сільська рада у минулому) сільська рада повідомила, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» на праві суборенди не володіє земельними ділянками листом від 18.07.2022 року №04-14/1584 (вx. №900/5/34-00-01 від 15.07.2022 .).
Також, ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» використовує земельні ділянки, які орендує у ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» на підставі договорів суборенди земельної ділянки від 01.03.2021 року на загальну площу земельної ділянки 156 га, терміном на 13 років 8 місяців 17 днів (до 18.11 2034 року).
У свою чергу, ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» зареєстроване за адресою: Чернігівська область, м. Прилуки, вулиця Івана Скоропадського, 102, квартира 74.
Основний вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Використовуючи бази даних ДПС України, проведено аналіз діяльності ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ», в процесі якого встановлено, що підприємство здійснює діяльність за відсутності трудових ресурсів (повідомлення про прийняття співробітників на роботу, звітність з ЄСВ, 1-ДФ, договори ЦПХ). Також, встановлено відсутність придбання інших супутніх робіт товарів та послуг необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства.
Відповідно баз даних АІС ДПС щодо ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» контролюючим органом встановлено:
1) наявність рішення комісії регіонального рівня про відповідність критеріям ризиковості платника податку на додану вартість у червні 2021 року;
2) відсутність     податкової декларації з плати за землю;
3)     відповідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта, товариство мало в користуванні земельні ділянки загальною площею 174 га.
Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків був направлений запит при попередній перевірці (акт перевірки від 27.07.2022 року №80/34-00-07-01/23393195) від 28.06.2022 року №43/34-00-04-01-01 голові Ряшківської сільської ради про надання інформації щодо обробки земель ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» на праві суборенди.
Листом від 12.07.2022 року №04-14/1564 (вх. №878/5/34-00-01 від 12.07.2022р.) Сухополов`янська (Ряшківська сільська рада у минулому) сільська рада повідомила, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» на праві суборенди не володіє земельними ділянками.
Відповідно до бази даних ДПС України ОСОБА_1 є засновником та директором ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД», ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» та засновником «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО».
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит від 28.09.2022 №523/5/34-00-07-02 до Головного управління статистики у м. Києві щодо надання статистичної звітності: звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур №37-сг, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур №29-сг, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур №4-сг по ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД». 
Листом Державної служби статистики України від 17.10.2022 №06.2-07/004-22 надана інформація щодо залучення підприємств та подання ними форм державного статистичного спостереження «Площі, валові збори та врожайність сільськогосподарських культур»  до територіальних органів Держстату: форма №29-сг (річна) за. 2021 рік - не залучалось, форма №37-сг (місячна) у 2022 році - не залучалось, форма №4-сг (річна) за 2022 рік - не залучалось.
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит від 28.09.2022 №522/5/34-00-07-02 до Держпродспоживслужби у місті Києві по ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» щодо наявності у використанні та права такого використання техніки. 
Листом від 12.10.2022 повідомили, що за ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» зареєстрований трактор колісний DEUTZ-FAHR Agrofarn 115 G DT Е2, номерний знак НОМЕР_1 , дата реєстрації 14.04.2021 року.
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений лист «Про проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» (за напрямом перевірки - бюджетне відшкодування)» від 07.10.2022 №2353/7/34-00-04-01 до ГУ ДПС у м. Києві. На день складання акту перевірки відповідь не надходила.
Також, в ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит на надання документів ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» від 18.10.2022 №1849/6/34-00-01-01. На день складання акту перевірки відповідь не надходила.
Під час проведення попередньої перевірки ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» (акт перевірки від 27.07.2022 року №80/34-00-07-01/23393195) наданий лист ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» від 22.02.2022 р. №22/02/22 з переліком кадастрових номерів земельних ділянок, які оброблялись ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» у 2021 році.
Відповідно до Специфікації від 20.01.2022 №СР-03195, партія товару, яка поставляється Покупцю, придбана безпосередньо у ФГ «Агрогмирянське» (код ЄДРПОУ 43885642).
Відповідно до договору поставки від 20.01.2022 №20/01/2022, укладеного між ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» та ФГ «Агрогмирянське», Продавець зобов`язується поставляти у зумовлені строки Покупцеві сільськогосподарську продукцію, а Покупець - приймати та сплачувати за товар грошові суми, згідно виставлених рахунків. 
Аналізом Єдиного реєстру податкових накладних (з 01.01.2021 по 08.11.2022) ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» встановлено придбання кукурудзи 3 клас у січні 2022 року у кількості 300 тон у контрагента - постачальника ФГ «Агрогмирянське», яким реалізовано на адресу контрагентів-покупців кукурудзу 1123,6т.
Відповідно до баз даних, наявних у контролюючому органі, ФГ «Агрогмирянське» подана податкова річна звітність:
- відомості про наявність земельних ділянок (Додаток 1 до Податкової декларації платника єдиного податку) від 09.02.2022 №9023287900 про наявні земельні ділянки, загальна площа яких складає 101,44га, код регіону розташування земельних ділянок - 25 Чернігівська область; 
- податковий розрахунок земельного податку не звітує.
ФГ «Агрогмирянське» подано звіт 4СГ «Звіт про посівня площі сільськогосподарських культур» під урожай 2022 року - посівні площі складають 101,60га.
На підставі отриманої інформації та даних перевірки, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» не мав фізичної можливості надавати послуги по вирощуванню сільськогосподарських культур, та бути виробником сільськогосподарської продукції. ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» реалізує на адресу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» товар, джерело походження якого не встановлене по ланцюгу постачання.
Щодо нереальності господарських операцій з ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» щодо     придбання кукурудзи врожаю 2021 року на загальну суму 32 257 111,5 грн, у тому числі ПДВ 3 961 299,66 гривень, контролюючий орган дійшов наступних висновків.
Відповідно до договору поставки від 08.12.2021 № CF-00247, укладеного між ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» (Продавець) та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» (Покупець), Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти та оплатити товар, що визначений у Специфікації.
Відповідно до Специфікації від 08.12.2021 № СР-03130, Продавець зобов`язується поставити та передати у власність, а Покупець - прийняти і оплатити кукурудзу 3-го класу, українського походження, врожаю 2021 року. Партія товару поставляється транспортом продавця на умовах: EXW «Франко-елеватор» (у редакції Інкотермс 2020) - Волиця-Агро ТОВ, (ідентифікаційний код юридичної особи: 41027144), що знаходиться за адресою: 09108, Київська область, м. Біла Церква, вулиця Леваневського, будинок М 66-А. Відповідно до Специфікації від 08.12.2021 № CP-03130, партія товару, яка поставляється Покупцю, придбана безпосередньо у ТОВ «АГРІА» (код ЄДРПОУ 43065422), у Білоцерківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної Академії аграрних наук України (код ЄДРПОУ 00494427), у ТОВ «ЗЕМЛІ КИЇВЩИНИ» (код ЄДРПОУ 43996127) кількість товару в заліковій вазі складає 4500 т. Загальна вартість партії товару складає 12 175 000,90 грн, в т. ч. ПДВ 3 951 315,90 гривень.
Відповідно до договору складського зберігання зерна від 08.12.2021 №29/2021, укладеного між позивачем та ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО», Поклажодавець передає на зберігання сільськогосподарську продукцію врожаю 2021 року та зобов`язаний оплатити послуги Зернового складу і забрати Зерно із зберігання, а Зерновий склад, який є власником зерносховища і має чинний сертифікат відповідності послуг зі зберігання зерна, зобов`язаний прийняти, зберігати та відпустити Зерно на умовах Договору, відповідно до чинного законодавства України.
Відповідно до договору складського зберігання зерна від 08.12.2021 №29/2021 надані додаткові угоди №1 від 08.12.2021 та №2 від 29.04.2022, строк зберігання - до 20.07.2022.
В підтвердження здійснених операцій платником податків надано видаткові накладні від 10.12.2021 №6 на загальну суму 32 257 111, 51 грн., в т.ч. ПДВ 3 961 399, 66 грн., від 13.06.2022 №4 на суму 133  638,33 грн. та ПДВ 22  273,09 грн., від 28.06.2022 №12 на суму 11 071,46 грн. та ПДВ 1845,24 грн.
Вищезазначені податкові накладні ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» включені до рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» Декларації ПДВ за червень 2022 року сумі ПДВ 22 273,09грн. 
По господарським операціям з ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО», які відображені в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальника», станом на 30.06.2022, дебіторська заборгованість відсутня, кредиторська заборгованість становить 4   527 067,06 грн.
ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» протягом 2021 року було платником єдиного податку четвертої групи, з 2022 року - платник податків на загальній системі оподаткування.
Згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних (станом на 28.10.2022 року) ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»  встановлено придбання кукурудзи 3 клас врожай 2021 року, у грудні 2021 року, в кількості 7 136,484 тон у контрагента-постачальника ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО», реалізовано на адресу контрагентів-покупців з вересня 2021 року кукурудзи 20 714,5 т.
Відповідно до баз даних, наявних у контролюючому органі, ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» подана податкова звітність річна:
- «Відомості про наявність земельних ділянок» (Додаток 1 до Податкової декларації платника єдиного податку) від 18.10.2021 №9307878515 (уточнююча) про наявні земельні ділянки, загальна площа яких складає 744,6543 га, код регіону розташування земельних ділянок 1024 (ГУ ДПС у Київській області (Фастівський район)); 
- Податкова декларація плати за землю від 30.08.2021 №9249785033 (уточнююча).
Відповідно баз даних АІС ДПС щодо ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» встановлено, що чисельність працівників становить 70 осіб, середня заробітна плата - 9,61 тис. грн, основні фонди - 34790,1 тис. грн. Відомості про об`єкти оподаткування: зерносховище (м. Біла Церква, вулиця Леваневського, буд. 66/А). Придбано кукурудзи у грудні 2021 року - 6187,05 т. 
В ході аналізу було встановлено постачальників:
- ТОВ «Землі Київщини», кукурудза - 1205,50 т, дата реєстрації 29.01.2021 у ГУ ДПС у м. Києві (Голосіївський р-н м. Києва), вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, чисельність - 2 особи, з/п - 23,7 тис грн, основні фонди - відсутні, земельні ділянки - 61,06 га, рішенням про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 07.12.2021 року, 06.01.2022 року встановлено відсутність трудових ресурсів та супутніх послуг для здійснення фінансово-господарської діяльності;
- ТОВ «АГРО КИЇВЩИНА», кукурудза - 126 т, вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, чисельність - 1 особа, з/п - 3,1 тис. гри, основні фонди - відсутні, земельні ділянки - не звітує, рішенням про відповідність платника податку на додану вартість критерія ризиковості платника податку від 07.12.2021, 05.01.2022 року встановлено відсутність трудових ресурсів та супутніх послуг для здійснення фінансово-господарської діяльності.
Відповідно до звіту про земельні ділянки по ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» зареєстровано 744,65 га землі. Відповідно до інформації з Державного     реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» становлять 595,44 га.
Таким чином, на думку контролюючого органу, для вирощування реалізованого обсягу сільськогосподарських культур ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» у 2021 році необхідно 2075,35 га, землі середня урожайність кукурудзи - 7,02 т/га.
Враховуючи обсяг реалізованої сільськогосподарської продукції, середню врожайність зернових культур та кількість орендованих земельних ділянок, ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» не мало фізичної можливості виростити сільськогосподарські культури та, відповідно, бути виробником продукції, документально оформленої у перевіряємому періоді на ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 22.06.2021 року, 06.07.2021 року, 13.07.2021 року (підприємство придбаває/реалізує товар/послуги у/на суб`єкта господарювання, який здійснює ризикову діяльність, а саме: ТОВ «ПРАЙДАГРОТЕХ» (41908070)), 07.06.2021 року (підприємство здійснює націнку при реалізації кукурудзи (код  УКТЗЕД 1005) за рахунок придбаних та персоналізованих товарів «Силос металевий вентильований уніфікований» (код УКТЗЕД 730900), «Конвеєр скребковий ланцюговий» (код  УКТЗЕД     8428); формування  ПК  від ризикового контрагента-постачальника: ТОВ «ПРАЙДАГРОТЕХ» (код 41908070)), 07.12.2021 року, 05.01.2022 року, інформація ДПС України від 19.09.2022 №10957/7199-00-04-02-02-07.
Податковий орган, за наслідками перевірки, дійшов висновку, що ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» (код ЄДРПОУ 41027144) не є виробником реалізованої на адресу ПІІ «Вайтерра Україна» сільськогосподарської продукції.
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит від 28.09.2022 №522/5/34-00-07-02 до Головного управління статистики у м. Києві щодо надання статистичної звітності: 
- звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур №37-сг, 
- звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур №29-сг, 
- звіт про посівні площі сільськогосподарських культур N4-сг по ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО». 
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит від 28.09.2022 року №522/5/34-00-07-02 до Держпродспоживслужби у місті Києві по ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО2 щодо наявності у використанні та права такого використання техніки. 
Листом від 12.10.2022 повідомили, що за ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» зареєстрований трактор колісний CASE IH MAGNUM 340, номерний знак НОМЕР_2 , дата реєстрації 27.04.2018 року.
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений лист «Про проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «ВОЛИЦЯ - АГРО» (код ЄДРПОУ 41027144) (за напрямом перевірки - бюджетне відшкодування)» від 07.10.2022 №2356/7/34-00-04-01 до ГУ ДПС у м. Києві. На день складання акту перевірки відповідь не надходила.
В ході проведення перевірки Південним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків направлений запит на надання документів ТОВ «Волиця-Агро» від 18.10.2022 №61850/6/34-00-01-01 по взаємовідносинам з  ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна». На день складання акту перевірки відповідь не надходила.
Відповідно специфікації від 08.12.2021 № СР-03130, партія товару, яка поставляється Покупцю, придбана безпосередньо у ТОВ «Землі Київщини» (ЄДРПОУ 43996127).
Відповідно до договору поставки від 08.12.2021 №0312/21-2, укладеного між ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» та ТОВ «Землі Київщини», Продавець зобов`язується поставляти у зумовлені строки Покупцеві сільськогосподарську продукцію, а Покупець - приймати та сплачувати за товар грошові суми, згідно виставлених рахунків. 
Відповідно баз даних АІС ДПС встановлено, що ТОВ «Землі Київщини» платник єдиного податку четвертої групи.
Згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних (з 01.01.2021 року по 20.10.2022 року) ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» встановлено придбання кукурудзи 3 клас врожай 2021 року, у грудні 2021 року, в кількості 1205,504 тон у контрагента-постачальника ТОВ «ЗЕМЛІ КИЇВЩИНИ» (реєстрація податкових накладних від 06.12.2021 №1, від 22.12.2021 №2 зупинена); ТОВ «ЗЕМЛІ КИЇВЩИНИ» реалізовано на адресу контрагентів-покупців кукурудзи 3132,344 т (реєстрація податкових накладних на продаж 1320,724 т зупинена).
Відповідно до баз даних, наявних у контролюючому органі, ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» подана податкова звітність річна: «Відомості про наявність земельних ділянок» (Додаток 1 до Податкової декларації платника єдиного податку) від 16.02.2022 №9033035648 (уточнююча) про наявні земельні ділянки, загальна площа яких складає 348,6825 га, код регіону розташування земельних ділянок 10 (Київська область); податкова декларація плати за землю від 27.01.2022 №9018121870.
Відповідно до форми №20-ОПП підприємство декларує наступні об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, через які проводиться діяльність: земельні ділянки, офіс.
Відповідно баз даних АІС ДПС щодо ТОВ «ЗЕМЛІ КИЇВЩИНИ» встановлено: 
- наявність рішення комісії регіонального рівня про відповідність ТОВ «ЗЕМЛІ КИЇВЩИНИ» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 06.01.2022 року (підприємство здійснює діяльність з реалізації кукурудзи (1005) за недостатньої кількості трудових ресурсів (2 особи). 
Крім того, податковий кредит (ліміт) частково сформовано за рахунок придбання транспортних засобів (6 одиниць), які не приймають участь в господарській діяльності підприємства).
Згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних (з 01.01.2021 року по 20.10.2022 року) встановлено придбання ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» кукурудзи 3 клас врожай 2021 року у грудні 2021 року в кількості 126,014 г у контрагента-постачальника ТОВ «АГРО КИЇВЩИНА» (в реєстрації податкової накладної від 06.12.2021 №1 відмовлено за рішенням Комісії - скаргу не задоволено); ТОВ «АГРО КИЇВЩИНА» реалізовано на адресу контрагентів-покупців кукурудзи 126,014 т (в реєстрації податкової накладної відмовлено) та пшениці 627,198 т (реєстрація податкових накладних зупинена).
Відповідно до форми №20-0ПП підприємство декларує наступні об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, через які проводиться діяльність: земельні ділянки.
Відповідно баз даних АІС ДПС щодо ТОВ «АГРО КИЇВЩИНА» встановлено: наявність рішення комісії регіонального рівня про відповідність ТОВ «АГРО КИЇВЩИНА» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 05.01.2022 року (підприємство здійснює діяльність за недостатньої кількості трудових ресурсів (1 особа) з низьким рівнем заробітної плати).
Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» не є виробником реалізованої на адресу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» сільськогосподарської продукції. Також, контролюючим органом поставлено під сумнів по ланцюгу придбання ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» кукурудзи у ТОВ     «Землі Київщини» та ТОВ «Агро Київщина», у зв`язку з відсутністю у зазначених контрагентів трудових ресурсів та супутніх послуг для здійснення фінансово-господарської діяльності (віднесені до ризикових), зупинена реєстрація податкових накладних або відмовлено в реєстрації. Також, вказується, що ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» реалізує на адресу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» товар невідомого походження.
Щодо господарських операцій з ТОВ «АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ» про придбання кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2021 року, пшениці 3-го класу, українського походження, врожаю 2021 року на загальну суму 3 754 445,98 грн., в тому числі ПДВ 461 072,31 грн., контролюючим органом встановлено, що ТОВ «АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ» мав можливість реалізувати на ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» сільськогосподарську продукцію, оскільки вона була придбана у виробників.
Стосовно господарських операцій з ТОВ «Адверс» (код ЄДРПОУ 40387906) щодо придбання ячмінь 3-го класу, українського походження, врожаю 2021 року та послуг відвантаження (соняшник некласний) на загальну суму 3     101     647,15грн., у тому числі ПДВ 381     205,01грн., контролюючим органом встановлено, ТОВ «Адверс» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 17.08.2022 (встановлено операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості), що не впливає на взаємовідносини з ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Щодо господарських операцій позивача з Фермерським господарством «Плант» (код ЄДРПОУ 42312904) про придбання соняшника (товарного), українського походження, врожаю 2021 року та ріпаку 1-го класу, українського походження, врожаю 2022 року на загальну суму 8     669     451грн., у тому числі ПДВ 1 064 669,38грн., контролюючим органом встановлено, що ФГ «Плант» є виробником сільськогосподарської продукції, реалізованої на адресу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Щодо господарських операцій з ТОВ «Традекс Агрі» (код ЄДРПОУ 41022167) щодо придбання кукурудзи 3-го класу, врожаю 2021 року, українського походження, послуг зберігання (кукурудза 3 клас), послуг відвантаження на залізничний транспорт (кукурудза 3 клас), маневрові роботи (за один вагон) на загальну суму 17 300 393,39грн., у тому числі ПДВ 2 169 834,40грн., контролюючим органом встановлено, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про невідповідність ТОВ «Традекс Агрі» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 13.07.2022.
Надаючи правову оцінку вказаному висновку податкового органу, суд зазначає, що при дослідженні факту здійснення господарської операції оцінювалися первинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Щодо доводів контролюючого органу про фізичну неможливість ТОВ «Пауер Корн Трейд» та ТОВ «Волиця-Агро» виростити сільськогосподарські культури та, відповідно, бути виробниками продукції, документально поставленої у перевіряємому періоді ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна», колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Так, в акті перевірки зазначено, що ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» не є виробником реалізованої на адресу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» сільськогосподарської продукції.
Крім того, контролюючим органом вказано, що ТОВ «Волиця-Агро» задекларовано наявність земельних ділянок, загальна площа яких складає 744,6543 га, код регіону розташування земельних ділянок 1024 (ГУ ДПС у Київській області (Фастівський район)), що підтверджується Додатком 1 до Податкової декларації платника єдиного податку від 18.10.2021 № 9307878515 (уточнююча). Також, відповідно до баз даних ДПС, контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Волиця - Агро» придбано кукурудзи у грудні 2021 року - 6 187, 05 т. 
У підтвердження здійснених операцій позивачем надано, зокрема, видаткову накладну та зареєстровані податкові накладні від 10.12.2021 №6, від 13.06.2022 №4, від 28.06.2022 №12 на загальну суму 32     401     821,50грн., у тому числі ПДВ 3     985     517,99грн.
Крім того, судом враховано, що актом перевірки підтверджено факт того, ТОВ «Волиця-Агро» придбавало у своїх контрагентів-постачальників об`єм продукції більший, ніж об`єм, поставлений ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Крім того, ТОВ «Волиця - Агро» було поставлено на ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» 4 511,484 тони, що значно менше від загального обсягу закупівлі кукурудзи в грудні 2021 р. (6 187,05 т.).
Таким чином, суд вказує, що ТОВ «Волиця-Агро» здійснено поставку на ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» продукції, не перевищуючи загальний об`єм придбаної сільськогосподарської продукції.
Також, в акті перевірки вказано, що згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, у користуванні ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» знаходяться лише орендовані землі у розмірі 390,6282 га, які розташовані за адресою: Чернігівська область, Прилуцький район, а саме: 156 га згідно з договором суборенди з ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» (код ЄДРПОУ 42498276), 66 га згідно з договором суборенди ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» (код ЄДРПОУ 42810031) та 168 га згідно з договорами оренди з фізичними особами.
У свою чергу, на підтвердження здійснених операцій позивачем надано, зокрема, зареєстровану податкову накладну від 01.02.2022 №1 на загальну суму 432 752, 03 грн., в т.ч. ПДВ 53 144, 99 грн., обсяг постачання товару - 379 607, 04 т.
Разом з тим, в акті перевірки податковий орган, посилаючись на дані з інформаційних баз ДПС, не встановив реальність здійснення господарських операцій по взаємовідносинах між ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» та його контрагентами-постачальниками - ТОВ «Пауер Корн Трейд» та  ТОВ «Волиця-Агро», оскільки не встановлено джерело походження сільськогосподарської продукції по ланцюгу постачання, що підтверджує неправомірне формування позивачем даних податкового обліку.
В основу висновків контролюючого органу про фактичне не здійснення поставки товарів вищевказаними контрагентами покладені твердження, зокрема, про недобросовісний характер діяльності останніх, з огляду на аналіз інформації з баз податкового органу щодо контрагентів та їх постачальників.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача його безпосередніми контрагентами.
Натомість, з акта перевірки вбачається, що відповідач зробив висновки про нездійснення поставки товару виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої податкової інформації про третіх осіб, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер.
Також, контролюючим органом встановлено, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є значний обсяг операцій з вивезення товарів за межі митної території України, які оподатковуються за нульовою ставкою (відповідно до рядку 2.1 Декларації «Операції з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою» обсяги постачання (без податку на додану вартість) (колонка А) становлять 866 892 965, обсяги постачання за липень (без податку на додану вартість) (колонка А) становлять 630 189 263, обсяги постачання за серпень (без податку на додану вартість) (колонка А) становлять 1 734   362 240.
Тобто, вказаним податковий орган не заперечує щодо використання позивачем товарів та послуг, отриманих від спірних контрагентів-постачальників, у своїй подальшій господарській діяльності шляхом експортування такого товару.
Щодо доводів апелянта в частині відсутності у ТОВ «Пауер Корн Трейд» земельних ділянок на праві суборенди, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, у користуванні ТОВ «Пауер Корн Трейд» знаходяться орендовані землі у розмірі 390,6282 га, які розташовані за адресою: Чернігівська область, Прилуцький район, а саме: 156 га згідно з договором суборенди з ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» (код ЄДРПОУ 42498276), 66 га згідно з договором суборенди ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО» (код ЄДРПОУ 42810031) та 168 га згідно з договорами оренди з фізичними особами. 
В ході проведеного аналізу контролюючим органом також було встановлено, що ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» використовує земельні ділянки, які орендує у ТОВ «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО», на підставі договорів суборенди земельної ділянки від 01.03.2021 року на загальну площу земельної ділянки 66 га, терміном на 14 років 5 місяців 7 днів (до 18.08.2035 року), а також, у ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ», на підставі договорів суборенди земельної ділянки від 01.03.2021 року на загальну площу земельної ділянки 156 га, терміном на 13 років 8 місяців 17 днів (до 18.11 2034 року).
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що офіційним підтвердженням наявності або відсутності реєстрації права оренди/суборенди є інформація з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, а не інформація, зазначена в листах сільських рад, на які посилається відповідач в акті перевірки.
Доводи відповідача про прийняття рішень комісією регіонального рівня про відповідність контрагентів-постачальників позивача та їх постачальників по ланцюгу постачання, не може бути безперечним доказом того, що ці підприємства не могли поставити сільськогосподарську продукцію взагалі.
Так, відповідно до підпункту 14.1.171 п.14.1 ст.14 ПК України податкова інформація у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію», згідно з яким податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України.
Внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків або прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків.
Також включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.
До того ж, слід вказати, що віднесення контрагентів позивача до переліку ризикових платників податків не може свідчити про нереальність укладених угод між позивачем та його контрагентами.
Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Верховний Суд у постанові від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19 (№К/9901/33095/19) зазначив, що будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02 квітня 2020 року у справі № 160/93/19 (№ К/9901/25783/19).
У випадку здійснення платником податків господарських операцій, щодо яких у контролюючих органів наявна податкова інформація про її ризиковість, податкові накладні за цими операціями зупиняються до надання платником податків відповідних пояснень та підтверджуючих документів.
Враховуючи, що податкові накладні, сформовані ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» та ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» за господарськими операціями з ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» не були зупинені контролюючим органом, а доказів протилежного суду не надано, то такі операції не відповідали критеріям ризиковості.
Відповідно, віднесення ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» та ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» до ризикових не впливає на чинність та реальність угод, які мали місце між останніми та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Таким чином, віднесення ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД» та ТОВ «ВОЛИЦЯ-АГРО» до ризикової категорії за операціями з іншими контрагентами, а не з позивачем, відсутність зупинення податкових накладних за цими господарськими операціями, не може бути доказом нереальності господарських взаємовідносин з ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна».
Щодо доводів відповідача про перебування ОСОБА_1 одночасно в якості засновника та директора ТОВ «ПАУЕР КОРН ТРЕЙД», ТОВ «РІНА-АГРО ОХІНЬКИ» та засновника «ПЕРЕВОЛОЧНЕ АГРО», то в акті перевірки податковий орган обмежився лише констатацією вказаної обставини, не обґрунтувавши яким чинним законодавством України заборонено одній особі бути учасником та директором в декількох господарських товариствах, та наслідки такого перебування.
Надаючи оцінку доводам податкового органу щодо відсутності у контрагента позивача необхідної кількості штатних та найманих працівників та власного та/або орендованого спеціального обладнання та техніки для виконання такого об`єму поставок, то суд враховує неодноразово висловлену позицію Верховного Суду, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку, яким є позивач, матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем (замовником).
Так у постанові від 03.09.2019 у справі №810/3790/17 Верховний Суд вказав, що висновки про відсутність у контрагентів (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що інформацію про середню урожайність не можна застосовувати для визначення необхідної кількості земельних ділянок, оскільки родючість землі є індивідуальною, а показник урожайності розраховується шляхом ділення показників з найкращою та найгіршою урожайністю, що дає велику похибку в розрахунках.
Також, на збільшення або зменшення врожайності впливає багато факторів, зокрема використання підприємством гібридів та елітних сортів зернових культур, які адаптовані до географічних умов, стійкі до природних явищ та хвороб і мають високу врожайність, а відтак, цей показник може різнитися по кожному господарству у два, три рази.
Аналогічні правові висновки щодо неналежності як доказу інформації про середню урожайність викладені Верховним Судом у постанові від 12.10.2020 по справі №815/7529/16.
Окрім того, чинним законодавством не передбачено механізмів виявлення порушення податкової дисципліни контрагентами, при цьому позивач не може охопити перевірку інших постачальників по ланцюгу постачання, зважаючи на те, що, така інформація не є доступною, отже позивач керується виключно доступними даними для перевірки своїх контрагентів.
У зв`язку із тим, що інформація по ланцюгу постачання не є загальнодоступною, принцип належної обачності має свої межі та здійснюється в рамках, доступних для кожного конкретного платника податків.
Крім того, в даному випадку суд зауважує та звертає особливу увагу на те, що як під час перевірки, так і до заперечення позивачем долучалися документи, а саме договори, акти приймання-передачі наданих послуг, податкові накладні, видаткові накладні, складські квитанції, картки аналізу зерна, тристоронні акти приймання-передачі сільськогосподарської продукції, рахунки на оплату тощо.
Отже, з аналізу акта перевірки податкового органу можна чітко встановити, що первинні документи, позивачем були надані контролюючому органу під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та пояснення до переліку наданих документів, внаслідок чого такі документи повинні бути враховані податковим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення, що останнім зроблено не було, що свідчить про ігнорування податковим органом принципу презумпції правомірності рішень платника податку.
Судом не беруться до уваги посилання податкового органу, як на обґрунтування своїх висновків, на відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності у позивача, оскільки такі висновки неможливо зробити без належної перевірки діяльності суб`єктів господарювання.
При цьому, відповідно до акту перевірки позивача, контролюючим органом не здійснювалась належна перевірка первинно-бухгалтерських документів позивача, не перевірялась наявність господарсько-правових стосунків з іншими суб`єктами господарювання по оренді основних засобів виробництва, складських приміщень, транспортних засобів, наявність правовідносин по зберіганню матеріальних цінностей, наявність укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання.
Крім того, суд звертає увагу на те, що жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» та його контрагентів матеріальних ресурсів, контролюючим органом не надано, а відсутність основних фондів не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання ним незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09.03.2019 у справі №810/302/15.
У постановах від 27.02.2020 у справі №815/2109/13-а, від 24.01.2020 у справі №805/4446/15-а, від 16.04.2019 у справі №804/6909/17 Верховним Судом сформовано правову позицію, відповідно до якої встановлено, що «норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання скаржника на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки остання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер».
Отже, наведеною вище судовою практикою підтверджується правило індивідуальної відповідальності платника податків, з огляду на яке добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через будь-які дії або бездіяльність будь-кого із його контрагентів, в тому числі наявність кримінальних проваджень, що перебувають на стадії досудового розслідування та розслідувані подій за якими не стосуються діяльності платника податків, не призводить до встановлення фактів незаконності формування витрат з податку на прибуток підприємства та визначення зобов`язань з податку на додану вартість платника податків.
У разі наявності у державних органів інформації про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (Рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України»).
Таким чином, обґрунтованими є доводи позивача, що він не знав та не міг знати про недоліки у господарській діяльності контрагентів, оскільки товар, як вбачається з наданих документів, поставлявся контрагентами в обумовлені строки та у повному обсязі, у зв`язку з чим у позивача не виникало жодних сумнів щодо добропорядності контрагентів.
Отже, колегія суддів апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, що  ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» було правомірно віднесено до податкового кредиту з ПДВ суми по операціям з контрагентами, що свідчить про необґрунтованість встановлених податковим органом порушень позивачем податкового законодавства, і як наслідок протиправність оскаржуваного  ППР від 27.12.2022 №30134000702 та №30234000702, яке підлягає скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України   в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Всупереч наведеним вимогам відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин і не довів правомірності винесення оскаржуваного ППР.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. 
Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються, а в рішенні від 27.09.2010 по справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» - що ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.
Як зазначено в п. 4.1 Рішення Конституційного суду України від 02.11.2004 р. N 15-рп/2004 суд, здійснюючи правосуддя на засадах верховенства права, забезпечує захист гарантованих Конституцією та законами України прав і свобод людини і громадянина, прав і законних інтересів юридичних осіб, інтересів суспільства і держави.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях визначив окремі ознаки принципу верховенства права у розбудові національних систем правосуддя та здійсненні судочинства, яких мають дотримуватись держави - члени Ради Європи, що підписали Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги правову позицію Європейського суду з прав людини, яка викладена в справі «Пономарьов проти України» (пункт 40 мотивувальної частини рішення від 3 квітня 2008 року), в якому Суд наголосив, що «право на справедливий судовий розгляд», яке гарантовано п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, має розумітися у світлі преамбули Конвенції, у відповідній частині якої зазначено, що верховенство права є спільною спадщиною Високих Договірних Сторін. Одним з фундаментальних аспектів верховенства права є принцип правової визначеності, який передбачає повагу до принципу res judicata - принципу остаточності рішень суду. 
У справі «Сокуренко і Стригун проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що «стаття 6 Конвенції не зобов`язує держав - учасників Конвенції створювати апеляційні чи касаційні суди. Однак там, де такі суди існують, необхідно дотримуватись гарантій, визначених у статті 6» (пункт 22 мотивувальної частини рішення від 20 липня 2006 року).
Аналіз наведених положень дає підстави колегії суддів апеляційної інстанції дійти висновку, що даний адміністративний позов підлягає задоволенню, а тому доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу суду.
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів апеляційної інстанції доходить до висновку, що інші доводи апелянта не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому судом до уваги не приймаються.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції було вірно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, прийнято законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права. 
Обставини, викладені в апеляційній скарзі, до уваги не приймаються, оскільки є необґрунтованими та не є підставами для скасування рішення суду першої інстанції.
В зв`язку з цим, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. 
Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2024 року - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                      М.І. Кобаль

Судді:                                                                                          Н.П. Бужак

                                                                                                              В.В. Файдюк

           Повний текст виготовлено 14.05.2025 року