ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
20 лютого 2025 року           справа №200/5564/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року (повне судове рішення складено 30 жовтня 2024 року) у справі № 200/5564/24 (суддя в І інстанції Льговська Ю.М.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АКО ПРОМГРУП» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання до вчинення певних дій,

                                                          УСТАНОВИВ:

У серпні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АКО ПРОМГРУП» (далі – ТОВ «АКО ПРОМГРУП», платник податків) звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі – ГУ ДПС у Донецькій області, податковий орган) про:
визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Донецькій області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855;
зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку ризикових суб`єктів господарювання.
Позовні вимоги вмотивовано протиправністю рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, оскільки не може бути встановлена відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за інформацією по податковій накладній від 22 грудня 2023 року № 1, яка згідно з квитанцією зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 29 грудня 2023 року без зауважень.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Донецькій області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855.
У іншій частині позову - відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення місцевого суду скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Аргументами на підтвердження правомірності свого рішення зазначає, що відповідно до пункту 6 Порядку № 1165, згідно з відомостями Журналу розгляду інформації та копій документів, які свідчать про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (далі – Журнал) (АІС «Робота комісії ДПС» розділу «Аналітична система» ІС «Податковий блок»), ТОВ «Ако Промгруп» включено до переліку ризикових платників ПДВ по п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, згідно Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 05.02.2020 № 16101, яке прийняте ГУ ДПС у м. Київській області, де на момент прийняття рішення платник знаходився на обліку. Зазначено: «Підстава: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку».
На розгляд Комісії, ТОВ «Ако Промгруп» було надано Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критерія ризиковості платника податку від 19.06.2024 № 2 (додається). Надані копі документів: пояснення ТОВ «Ако Промгруп» від 17.06.2024 № 4, відповідь ГУ ДПС  Донецькій області від 24.05.2024 № 6813/6/05-99-07, відповідь Головного управління Служби безпеки України: «Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів 19.06.2024 № 2 прийнято рішення про відповідність платника податку критерія ризиковості платника податку.
Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, за кодами податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
07 - недостатня кількість трудових ресурсiв, необхідних для здiйснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковiй накладній/розрахунку коригування (за відсутності iнформацiї щодо придбання послуг з виконання робіт, якi необхiднi для здiйснення господарської операції);
12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рiшення про вiдповiднiсть критеріям ризиковості платника податку, а сам постачання у період з 22.12.2023 по 29.12.2023 товарів за кодом ДКПП 95.11.
Отже, в силу вимог Порядку № 1165, містять мотивовані підстави та причини віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, оскільки була наявна податкова інформація, яка стала відома контролюючому органу в процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на нього завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції.
Також апелянт зазначає, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Справа розглянута у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ «АКО ПРОМГРУП» згідно з випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 14 серпня 2024 року перебуває на податковому обліку у Головного управління ДПС у Донецькій області.
Вказане товариство включено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення від 05 лютого 2020 року № 16101 (пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку).
19 червня 2024 року товариством подано до відповідача повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2.
До повідомлення додано наступні копії документів: пояснення за вих. від 17 червня 2024 року № 4, де просило розглянути питання про виключення товариства з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку; відповідь Головного управління ДПС у Донецькій області від 24 травня 2024 року № 6813/6/05-99-07; відповідь Головного управління Служби безпеки України в Донецькій та Луганській областях від 01 вересня 2023 року з витягом з реєстру.    
За результатами розгляду питання про виключення з переліку відповідачем прийнято нове рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855, оскільки останнім не надано документів, які можуть свідчить про невідповідність критеріям ризиковості.
Рішенням встановлено відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку за кодом 07: недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); за кодом 12: постачання товарів платнику податку, щодо якого прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Указаним рішенням визначено, що інформацією, за якою встановлено відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, є операція за період з 22 грудня 2023 року – 29 грудня 2023 року за кодом УКТЗЕД 95.11, що відповідає операції: ремонтування комп`ютерів та периферійного устаткування.   
Позивач вважав, що такою операцією є чистка ноутбука Packard bell 15Q4 на суму 360 грн за договором про надання послуг від 30 листопада 2023 року № 27, укладеного між ТОВ «АКО ПРОМГРУП» (виконавець) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (замовник), оскільки 22 грудня 2023 року підписано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № АК-0000001 та виписано рахунок-фактуру № АК-000000001.
За цією операцією виписана податкова накладна від 22 грудня 2023 року № 1 на суму 360 грн, яка згідно з квитанцією зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 29 грудня 2023 року.  
Відповідачем дані обставини не заперечуються.  
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку від 05 лютого 2020 року № 16101 втратило чинність.
Позивач оскаржує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855. 
Витребувану судом копію протоколу засідання комісії за результатами прийняття рішень від 26 червня 2024 року № 1855 відповідачем не надано, а тому справа розглядається за наявними матеріалами справи.  

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке. 
Спершу слід зазначити, що рішення місцевого суду оскаржено лише відповідачем. Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Таким чином, оскільки судове рішення позивачем не оскаржене, апеляційному перегляду підлягає рішення місцевого суду лише в частині, в якій задоволені позовні вимоги. В іншій частині судове рішення апеляційному перегляду не підлягає і має бути залишено без змін.
Спірні відносини врегульовано Порядком № 1165, який підлягає застосуванню в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 16 червня 2024 року № 703, що була чинною на день прийняття оскаржуваного рішення.
Відповідно до абзацу 10 пункту 6 Порядку № 1165 у разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (абзац 11 пункту 6 Порядку № 1165).
Пунктом 6 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, але він не є виключним.
Абзацом 22 пункту 6 Порядку № 1165 встановлено, що за результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Згідно з абзацами 23-25 пункту 6 Порядку № 1165, якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
Абзац 9 пункту 6 Порядку № 1165 встановлює обмеження на використання інформації за операціями, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації яких перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. 
Однак, в абзацах 23-25 пункту 6 Порядку № 1165 мова йде про інший тип інформації, який стосується прийнятих рішень. Фраза «до такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту» вказує, що інформація, використана для попередніх рішень, залишається релевантною навіть після 180 днів, оскільки вона вже врахована. 
Головна умова, щоб при прийнятті попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку податковим органом був дотриманий абзац 9 пункту 6 Порядку № 1165, а інформація, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, була актуальною. 
З огляду на викладене, місцевий суд правильно вказав, що не підлягає врахуванню правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 23 червня 2022 року у справі № 640/6130/20, оскільки змінилося законодавче регулювання. 
За змістом рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855 встановлено, що вказане рішення не ґрунтується на інформації, що стала підставою для прийняття рішення від 05 лютого 2020 року № 16101. Отже, і суд не надає оцінку такій інформації та не приймає до уваги доводи відповідача про те, що позивачем не надано документів, які свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку за рішенням від 05 лютого 2020 року № 16101. 
Питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, розглянуто податковим органом за новою інформацією, яка, на думку останнього, свідчить про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Суд вважає правомірним здійснення аналізу й інших (нових) даних, які можуть підтвердити чи спростувати відповідність критеріям ризиковості платника податку, за результатами розгляду інформації та копій документів, наданих платником податків, з огляду на приписи абзацу 11 пункту 6 Порядку № 1165. За змістом цього пункту комісія не обмежена лише отриманою інформацією та копіями документів від платника податків, а й розглядає питання виключення платника податку з переліку за виявленими обставинами та/або отриманою інформацією. Таке розуміння відповідає поняттю «автоматизованого моніторингу», тобто автоматизованому аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Разом з цим, в аспекті цієї справи прийняття податковим органом рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855 на основі інформації щодо операцій, відображених у податковій накладній від 22 грудня 2023 року № 1, яка згідно з квитанцією зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 29 грудня 2023 року, свідчить про необґрунтованість перевірки та суперечливість дій відповідача.
Саме лише посилання податкового органу на недостатню кількість трудових ресурсів та на постачання товарів платнику податку, щодо якого прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 та від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідачем належного обґрунтування і документального підтвердження (у тому числі витребуваних судом документів) не надано, що є підставою для визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Донецькій області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26 червня 2024 року № 1855.
Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, відповідач правомірності прийнятого рішення належним чином не довів у межах розгляду цієї справи.
Отже, розглянувши подані документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, колегія суддів приходить до висновку, що місцевий суд прийняв рішення з дотриманням як матеріального так і процесуального права, а позовні вимоги підлягають задоволенню.
Колегія суддів не приймає до уваги посилання відповідача в апеляційній скарзі на висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 03 березня 2020 року у справі № 240/3665/19, від 20 листопада 2019 року у справі № 480/4006/18 є безпідставними, оскільки стосується застосування норм Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, що втратив чинність 01 лютого 2020 року, і положення якого не надавали платнику права оскаржити рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника, зокрема, в судовому порядку.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12.10.2021 у справі № 233/2021/19 конкретизувала, що на предмет подібності слід оцінювати саме ті правовідносини, які є спірними у порівнюваних ситуаціях. Встановивши учасників спірних правовідносин, об`єкт спору (які можуть не відповідати складу сторін справи та предмету позову) і зміст цих відносин (права й обов`язки сторін спору), суд має визначити, чи є певні спільні риси між спірними правовідносинами насамперед за їхнім змістом. А якщо правове регулювання цих відносин залежить від складу їх учасників або об`єкта, з приводу якого вони вступають у правовідносини, то у такому разі подібність слід також визначати за суб`єктним і об`єктним критеріями відповідно. Для встановлення подібності спірних правовідносин у порівнюваних ситуаціях суб`єктний склад цих відносин, предмети, підстави позовів і відповідне правове регулювання не обов`язково мають бути тотожними, тобто однаковими (п. 39).
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Як було зазначено вище, суд апеляційної інстанції здійснює перегляд судового рішення в межах доводів апеляційної скарги, які в свою чергу, не спростовують висновків місцевого суду.
Відповідно до положень ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статями 291, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

                                                        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року у справі № 200/5564/24 – залишити без змін.
Повне судове рішення – 20 лютого 2025 року.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів                                                                      І. В. Сіваченко

                                                                                          А. А. Блохін

                                                                                          Т. Г. Гаврищук