П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/11259/24 
                                                                    Головуючий у 1-й інстанції:  Семенюк Микола Миколайович 
Суддя-доповідач:  Смілянець Е. С. 
05 березня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Драчук Т. О. 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу приватного підприємства "Альянс Кар" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 12 серпня 2024 року у справі за адміністративним позовом приватного підприємства "Альянс Кар" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в червні 2024 року позивач звернувся до суду з позовом, в якому, враховуючи заяву про зміну предмету позову просив:
- визнати протиправним та скасувати наказ ГУ ДПС у Житомирській області від 18.04.2024 № 1018-п "Про проведення документальної позапланової перевірки ПП "Альянс Кар";
- визнати протиправними дії ГУ ДПС у Житомирській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПП "Альянс Кар" з питань, що є предметом заперечення від 29.03.2024 № б/н на акт камеральної перевірки від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 000139190703 від 29.05.2024.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 12.08.2024 в задоволенні позову відмовив. Судове рішення мотивоване тим, що перевіривши в межах доводів позовної заяви спірні рішення та дії на відповідність приписам ч. 2 ст. 2 КАС України, суд вважає, що вони прийняті на вчинені на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а тому відмовляє в задоволенні позову.
Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. 
Відповідач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу відповідно до ст. 304 КАС України.
Згідно з положеннями ч. 3   ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства   України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем 13.02.2024 року було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2024 року та заявлено до бюджетного відшкодування суму 87000 грн (а.с.25-34).
Згідно п. 200.10 ст. 200 ПК України, платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки.
Відповідачем відповідно до п. 200.10 ст. 200 ПК України було проведено камеральну перевірку позивача з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2024 року та складено акт від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565 (а.с.37-43), який не був підписаний осадовою особою, яка проводила перевірку.
Згідно п. 86.2 ст.86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Те, що акт від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565 не був підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, свідчить про те, що такий акт не є належним доказом проведення перевірки і встановлених під час перевірки порушень.
29.03.2024 позивачем відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України на вказаний акт відповідачу були подані заперечення (а.с.44-52), в яких, крім іншого, зазначається, що відсутність підпису посадової особи контролюючого органу в Акті перевірки, яка її проводила, робить такий акт не чинним.
Вказані заперечення та інші матеріали перевірки були, відповідно до підпунктів 86.7.1 - 86.7.4 п. 86.7 ст. 86 ПК України, 10.04.2024 розглянути постійно діючою комісією з розгляду спірних питань ГУ ДПС у Житомирської області та прийнято рішення щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки згідно пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України (а.с.53-54).
18.04.2024 Головним управлінням ДПС у Житомирській області видано наказ № 1018-п "Про проведення документальної позапланової перевірки ПП "Альянс Кар" (а.с.62), яким наказано провести з 06.05.2024 перевірку позивача з питань, що є предметом заперечення 29.03.2024 № б/н на акт камеральної перевірки від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565.
За наслідками перевірки відповідачем прийняте ППР №5300/06-30-04-05-23/43319565 від 20.03.2024 року.
Позивач, вважаючи, що у відповідача не було підстав для проведення документальної позапланової перевірки ПП "Альянс Кар", оскаржив зазначений наказ та ППР до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Так, спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Підпунктом 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органам державної податкової служби надане право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом. Порядок проведення перевірок визначений статтями 75-86 Податкового кодексу України.
За приписами п.75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Оформлення результатів перевірок регламентовано приписами статті 86 ПК.
Приписами підпункту 76.1 ПК передбачено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів у порядку, встановленому нормами ПК України, передбачено пунктом 86.7 статті 86 ПК України. Нормами цього пункту встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно п. 76.2 ст. 76 ПК України, порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
За приписами пункту 86.2 статті 86 ПК України, за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
У відповідності до пункту 86.1 статті 86 ПК результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Як вже зазначалося вище, відповідачем проведено камеральну перевірку з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2024 року та складено акт від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565 (а.с.37-43), який не був підписаний осадовою особою, яка проводила перевірку. 
Саме факт не підписання акту перевірки працівниками податкового органу був основним доводом ПП "Альянс Кар" під час подачі заперечень до контролюючого органу.
Як встановлено з матеріалів справи документальна позапланова виїзна перевірка  ПП "Альянс Кар" достовірності заявленої до відшкодування з бюджету суми ПДВ за січень 2024, призначена на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Згідно положень підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема у випадку, коли платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
З аналізу вищезазначеного слідує, що підставою для проведення позапланової виїзної перевірки є виключно подання платником податку заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення і підстави викладені в них потребують додаткового дослідження з встановленням певних обставин.
У даному випадку обставини зазначені у підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України відсутні, оскільки предметом оскарження у поданих ПП "Альянс Кар" запереченнях на акт камеральної перевірки стало не підписання акту відповідними працівниками, що є порушення норм ПК України.
Як наслідок наказ ГУ ДПС у Житомирській області від 18.04.2024 № 1018-п "Про проведення документальної позапланової перевірки ПП "Альянс Кар" прийнятий з порушенням вимог податкового законодавства.
На підставі вказаного наказу відповідачем проведено перевірку та складено акт від 15.05.2024 № 11592/06-30-07-03/43319565 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПП "Альянс кар" (податковий номер 43319565) з питань, що є предметом заперечення 29.03.2024 № б/н на акт камеральної перевірки від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565" (а.с.55-61).
При цьому, позивач заперечень на вказаний акт не подавав, оскільки контролюючим органом було проігноровано доводи позивача про дотримання контролюючим органом вимог пункту 86.1 статті 86 ПК щодо належного оформлення результатів камеральної перевірки.
Натомість, всупереч зазначених вимог на підставі акту перевірки від 15.05.2024 № 11592/06-30-07-03/43319565 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 № 000139190703 (а.с.63).
У пункті 18 постанови Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18 цей Суд вказав, що податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18) зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, окрім наведених вище висновків, зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 74 КАС щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення контролюючим органом перевірки, за наслідками якої й було прийняте податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність останнього.
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваних податкових повідомлень рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Апеляційний суд також враховує висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, де зазначено, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.
Отже, з урахуванням того, що при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, колегія суддів вважає, що встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване ППР, є достатніми для висновку про протиправність ППР.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДПС у Житомирській області від 18.04.2024 № 1018-п "Про проведення документальної позапланової перевірки ПП "Альянс Кар", документальної позапланової виїзної перевірки ПП "Альянс Кар" з питань, що є предметом заперечення від 29.03.2024 № б/н на акт камеральної перевірки від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565, оскільки такий наказ виданий на підставі акта камеральної перевірки від 20.03.2024 № 5300/06-30-04-05-23/43319565, який оформлений не належним чином. При цьому, такий наказ вичерпав свою дію. Водночас, факт порушення контролюючим органом вимог пункту 86.1 статті 86 ПК щодо належного оформлення результатів камеральної перевірки знайшов своє підтвердження, та в подальшому призвів до незаконного проведення контролюючим органом позапланової перевірки.
Поряд з цим, з метою належного захисту прав позивача, колегія суддів вважає, що зважаючи на незаконні дії посадових осіб контролюючого органу при проведенні перевірок, наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 000139190703 від 29.05.2024.
Відповідно до вимог ч. 1 та 2 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається, крім іншого, неправильне тлумачення закону.
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при вирішенні справи порушені норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, тому, керуючись статтею 315  КАС України, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови.
Враховуючи сукупність наведених обставин, колегія суддів доходить висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню як таке, що ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права.
Згідно з частиною 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо) (частина 7 статті 139 КАС України).
Згідно з частиною третьою статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Матеріалами справи підтверджено, що згідно за подання позову та апеляційної скарги позивач сплатив судовий збір на суму 16 654 грн (3028+13626).
Оскільки суд апеляційної інстанції за результатами розгляду даної справи дійшов висновку про часткове задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції, з прийняттям постанови про часткове задоволення позову, керуючись статтею 139 КАС України слід стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати по сплаті судового збору за подання позову та апеляційної скарги в розмірі 16 654 грн. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу приватного підприємства "Альянс Кар" задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 12 серпня 2024 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов приватного підприємства "Альянс Кар" задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення головного управління ДПС у Житомирській області № 000139190703 від 29.05.2024.
В іншій частині позову відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань головного управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ: 44096781) на користь приватного підприємства "Альянс Кар" (код ЄДРПОУ: 43319565) судові витрати по сплаті судового збору за подання позову та апеляційної скарги в розмірі 16654 (шістнадцять тисяч шістсот п`ятдесят чотири) грн. 00 коп.  

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Полотнянко Ю.П.    Драчук Т. О.