ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 грудня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/6002/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
                               суддів:  Божко Л.А., Лукманової О.М.,        
          розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу   Головного управління ДПС у Запорізькій області 
          на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05.09.2024 року (головуючий суддя Калашник Ю.В.)
           в адміністративній справі №280/6002/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідачів Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

          Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернувся 26.06.2024 до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до відповідачів  Головного управління ДПС у Запорізькій області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому просив:
          -визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435;
          -зобов`язати відповідача 2 зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861 датою їх подання на реєстрацію. 
          Позовні вимоги обґрунтовані тим, що комісією ГУ ДПС у Запорізькій області безпідставно прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказує, що реальність господарських операцій, в межах яких виписані вказані накладні беззаперечно підтверджується первинними документами, які разом із письмовими поясненнями були направлені відповідачу 1, яким в подальшому були прийняті спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435. 
Звертає увагу суду, що відповідачем в оскаржуваному рішенні, всупереч встановленій формі оформлення рішення, затвердженої порядком, не було вказано яких саме первинних документів останньому не вистачало для прийняття позитивного рішення щодо реєстрації податкових накладних, а саме відповідач повинен був підкреслити, відповідно до правил оформлення, ті первинні документи, яких йому не вистачило. Враховуючи викладене, просить скасувати оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області та зобов`язати відповідача 2 зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.           
          Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 05.09.2024 року позов задоволено.
          Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435.
          Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861, складені фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 , датою подання їх на реєстрацію.          
          Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. Вказав, що всі первинні документи які підтверджують господарські операції, за якими складено спірні податкові накладні підприємство надавало контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи. Під час розгляду справи відповідач 1 як суб`єкт владних повноважень не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача. У той самий час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд робить висновок, що останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірної податкової накладної. Оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861.
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
          Вказує, що позивачем не було надано документів, які були перелічені у надісланих платнику 05.06.2024 року Повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.06.2024 за № 11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435. Зазначає, що у квитанції про зупинення ПН міститься детальне та чітке посилання на критерій ризиковості платника, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Зауважує, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Також зауважив, що зобов`язання покладені на Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені податкові накладні є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання Державної податкової служби України повторно розглянути питання щодо реєстрації вищенаведених податкових накладних ФОП ОСОБА_2 .
          Розгляд справи здійснюється в  порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що Рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861. 
Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено: «Ненадання / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.89-96).
Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача-1.           
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, норми Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року, Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,).
За приписами підпунктів «а» та «б» підпункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податків з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наданим у підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Матеріалами справи підтверджується, що 30.04.2023 року між ФОП МАТЮХ Д.М (Постачальник) та ТОВ «ПЄШКОВ ЛТД» (Покупець) укладений Договір поставки №ST0189291 від 30.04.2023.
Згідно умов вказаного договору Постачальник зобов`язався поставити Покупцеві безалкогольні напої, продукти харчування та непродовольчі товари в асортименті (Товар), а Покупець - прийняти і оплатити такий Товар. 
Поставка товару здійснюється узгодженими партіями на умовах поставки DDP автотранспортом Постачальника, адреса доставки вказується Покупцем при замовлені Товару, а оплата товару здійснюється на умові відстрочення платежу.
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00110136 від 11.05.2024 на суму 682,32 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП МАТЮХ Д.М на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00110136 від 11.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.37-38).
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00110238 від 11.05.2024 на суму 2630,24 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП МАТЮХ Д.М на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00110238 від 11.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.39-40).
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00111326 від 15.05.2024 на суму 1755,48 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_2 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00111326 від 15.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.41-42).
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00111329 від 15.05.2024 на суму 1540,80 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_2 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00111329 від 15.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.45-46).
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00111337 від 15.05.2024 на суму 1954,08 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_2 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00111337 від 15.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.47-48).
На виконання умов Договору № ST0189291 від 30.04.2023, позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00111327 від 15.05.2024 на суму 2159,52 грн. з ПДВ. 
Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. 
Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_2 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00111327 від 15.05.2024. 
На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.43-44).
На підставі вищезазначеного та на виконання вимог приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України позивачем складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових наступні податкові накладні: 
№1424 від 11.05.2024 на суму 682,32 грн. (у тому числі ПДВ 113,72 грн.) (а.с.22);
№1456 від 11.05.2024 на суму 2630,24 грн. (у тому числі ПДВ 438,37 грн.) (а.с.23);
№1806 від 15.05.2024 на суму 1755,48 грн (у тому числі ПДВ 292,58 грн.) (а.с.24);
№1809 від 15.05.2024 на суму 1540,80 грн. (у тому числі ПДВ 256,80 грн.) (а.с.25);
№1810 від 15.05.2024 на суму 1954,08 грн. (у тому числі ПДВ 325,68 грн.) (а.с.26);
№1861 від 15.05.2024 на суму 2159,52 грн. (у тому числі ПДВ 359,92 грн.) (а.с.27).
Згідно отриманих квитанцій №9143887840 від 29.05.2024, №9143891268 від 29.05.2024, №9145790157 від 30.05.2024, №9145786914 від 30.05.2024, №9145786824 від 30.05.2024, №9145717500 від 30.05.2024 податкові накладі прийнято, але реєстрація зупинена. 
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. 
Обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. 
Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.28-33).
Також матеріалами справи підтверджується, що позивач, скориставшись наданим контролюючим органом правом на подання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних реєстрацію яких зупинено, 31.05.2024 через електронний кабінет платника податків направив повідомлення №56 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до яких долучив первинні документи на підтвердження реальності та правомірності господарських операцій за яким було складено спірні податкові накладні: 
договір оренди складських та офісних приміщень №0523 від 01.05.2023; 
договір поставки №ST0189291 від 30.04.2023; 
видаткова накладна №STM00110238 від 11.05.2024; 
товарно-транспортна накладна № STM00110238 від 11.05.2024; 
договір №010523/21-П від 01.05.2023 з постачальником ТДВ «СВАЛЯВСЬКІ МІНЕРАЛЬНІ ВОДИ» (код ЄДРПОУ - 00371512); 
видаткова накладна №СВ-1133 від 18.04.2024; 
договір №6/23 від 15.05.2023 з постачальником ТОВ «АКВАПЛАСТ» (код ЄДРПОУ -30927520); 
видаткова накладна №466 від 20.04.2024; 
товарно-транспортна накладна № 466 від 20.04.2024; 
видаткова накладна №478 від 22.04.2024; 
товарно-транспортна накладна №478 від 22.04.2024; 
договір №2023/1505 від 15.05.2023 с постачальником ТОВ «Торговий будинок «Сігма» (код ЄДРПОУ 32006396); 
платіжні інструкції на зарахування коштів від покупця та на перерахування коштів постачальникам; 
оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 11.05.2024 - 12.05.2024 ФОП ОСОБА_3 ; 
письмові пояснення з детальним описом господарської операції.
При цьому, 05.06.2024 ФОП ОСОБА_1 отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №11176564/2862215435, №11176565/2862215435, №11176560/2862215435, №11176570/2862215435, №11176572/2862215435, №11176562/2862215435, в яких позивачу запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних реєстрацію яких зупинено. 
У графі Додаткова інформація вказано надати: пояснення щодо нарахування заробітної плати на рівні (нижче) мінімальної, пояснення щодо формування торгової націнки, інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації складських документів (інвентаризаційні описи) у томі числі рахунки-фактури/інвойси, акти проймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки (а.с.76-88). 
На виконання вимог відповідача 31.05.2024, повідомленням позивачем надані пояснення разом із документами про підтвердження реальності здійснення операції, по спірним податковим накладним (а.с.34-35).
На підставі аналізу поданих позивачем копій документів та пояснень, Рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861. 
Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено: «Ненадання / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.89-96).
Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача-1.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції від 14.11.2023 №  9308230760 реєстрація спірної податкової накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Так, в Квитанціях контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкової накладної обсяг постачання товару/послуги 2201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Разом з тим, вищезазначені Квитанції не містять інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Водночас, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. 
Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 30.09.2022 у справі №0340/1803/18, від 21.03.2024 у справі №400/3927/22.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Матеріалами справи підтверджується, що рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 17.06.2024 №11240998/2862215435, №11240995/2862215435, №11241156/2862215435, №11241148/2862215435, №11241015/2862215435, №11241158/2862215435 відмовлено у реєстрації зазначених вище податкових накладних.
При цьому, підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних зазначено неподання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних (а.с. 89, 91, 92, 93, 94, 95, 96).
При цьому, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що вказані рішення відповідача-1 не містять зазначень, які саме документи не надано позивачем.
Також вказані рішення відповідача-1 не містять зазначень конкретних документів, що має бути зазначено в графі «Додаткова інформація». 
Водночас, матеріалами справи підтверджується, що позивач надав документи, які підтверджують інформацію, що міститься в податкових накладних.
Натомість, за відсутності вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень відповідача-1.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції, копії документів, що були подані позивачем контролюючому органу, підтверджують господарські операції, за якими складено податкові накладні.
Таким чином спростовуються доводи відповідача-1, що прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних було неможливо із огляду на ненадання позивачем копій документів. 
Крім того, контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідачем-1 не наведено також жодних обставин та не надано суду доказів, які б свідчили про невідповідність господарської операції позивача цілям та завданням його та його контрагента статутної діяльності, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю учасників зазначених операцій, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії учасників операцій були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Відповідачем не надано будь-яких належних та допустимих доказів, не доведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про юридичну дефектність первинних документів за спірними операціями.
Разом з тим, приймаючи рішення щодо реєстрації податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. 
Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. 
У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. 
Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Вказана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20, від 21.03.2024 у справі №400/3927/22 тощо.
Оскільки позивачем були надані контролюючому органи копії документиків, що підтверджують господарські операції та інформацію, що міститься в податкових накладних, то контролюючий орган мав правові підстави для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Відповідач-1 як суб`єкт владних повноважень не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача про наявність підстав для реєстрації податкових накладних, відповідач-1 також не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Таким чином, рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій №11240998/2862215435 від 17.06.2024, №11240995/2862215435 від 17.06.2024, №11241156/2862215435 від 17.06.2024, №11241148/2862215435 від 17.06.2024, №11241015/2862215435 від 17.06.2024, №11241158/2862215435 від 17.06.2024 підлягають скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може, в тому числі, прийняти постанову про зобов`язання відповідача вчинити певні дії.
Приписами КАС України передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.
Так, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (п.20 Порядку №1246).
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 11.05.2024 №1424, від 11.05.2024 №1456, від 15.05.2024 №1806, від 15.05.2024 №1809, від 15.05.2024 №1810, від 15.05.2024 №1861.
          Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача-1. 
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
          
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05.09.2024  року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили 12.12.2024 та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова