ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/28406/23                                                               Суддя (судді) першої інстанції: Балаклицький А. І.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 лютого 2025 року                                                                                            м. Київ

Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
                                     судді-доповідача Кузьменка В.В.,
                                     суддів: Карпушової О.В., Грибан І.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СЕЙЛ" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, за апеляційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року,

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому, з урахуванням заяви про уточнення та збільшення позовних вимог, просив:
- визнати протиправними та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №9173055/41915030 від 12.07.2023, №9154454/41915030 від 10.07.2023, №9154456/41915030 від 10.07.2023, №8693689/41915030 від 25.04.2023, №8833387/41915030 від 18.05.2023, №8833388/41915030 від 18.05.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування кількісних і вартісних показників: №103 від 01.08.2022р, №2439 від 28.07.2022, №2437 від 28.07.2022, №2620 від 27.07.2022р., №1584 від 30.04.2022, №6531 від 31.05.2022, датою їх фактичної подачі на реєстрацію.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №9173055/41915030 від 12.07.2023, №9154454/41915030 від 10.07.2023, №9154456/41915030 від 10.07.2023, №8693689/41915030 від 25.04.2023, №8833387/41915030 від 18.05.2023, №8833388/41915030 від 18.05.2023.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичної подачі на реєстрацію такі розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, складені товариством з обмеженою відповідальністю «ГЛОБАЛ СЕЙЛ»: №103 від 01.08.2022, №2439 від 28.07.2022, №2437 від 28.07.2022, №2620 від 27.07.2022, №1584 від 30.04.2022, №6531 від 31.05.2022. 
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалене з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Доводи апелянта обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, позаяк позивачем до контролюючого органу не було подано достатньо первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг.
Виконуючи вимоги процесуального законодавства, колегія суддів ухвалила продовжити строк розгляду апеляційної скарги, згідно з положеннями ст. 309 Кодексу адміністративного судочинства України.
Розгляд справи проведено у порядку письмового провадження на підставі пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, позивач має ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі реєстраційний номер 990614201900490 від 01.07.2019 оновлена № 990614202300209 від 21.02.2023.
ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» є емітентом (власником) смарт-карт, які замовляє у ФОП ОСОБА_1 згідно договору №2506-2021 на виготовлення та поставку продукції від 25.06.2021, талонів на пальне, які замовляє у ТОВ «Укрспецполіграфія» згідно договору №05-06/2019 виготовлення та поставки друкованої продукції від 05.06.2019, на яких використовує знак для товарів і послуг «KLO» згідно ліцензійного договору №4/К7-18 від 05.12.2018 укладеного з ТОВ «КЛО-2017» .
ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» для здійснення своєї діяльності використовує партнерські АЗС згідно договорів на яких, зокрема, здійснюється відпуск нафтопродуктів за емітованими Товариством талонами та смарт - картками, в т.ч. за талонами імітованими Відділу освіти виконавчого комітету Березанської міської ради, смарт-картками імітованими ТОВ «АВТО-МОТО-СОЛЮШИНС» та талонам емітованими іншими суб`єктами господарювання, в даному випадку талонам емітовані ТОВ «Пропан Сервіс».
Зокрема, згідно договору №52/ГС-20 від 01.06.2020 поставки нафтопродуктів та скрапленого газу за умовами, якого в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник (ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС»» зобов`язується прийняти такий Товар та своєчасно здійснити його оплату. Передача Товару здійснюється шляхом відпуску Товару клієнтам Покупця (ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ») через автозаправні станції Постачальника по відпускним бланкам (талонам) та електронним смарт-карткам, встановленого клієнтами Покупця та Покупцем зразка, які надають право клієнтам Покупця здійснювати відвантаження нафтопродуктів на АЗС Постачальника. Одиниця виміру Товару - літр. Зобов`язання Постачальника передати Товар вважається виконаним, а право власності на Товар переходить від Постачальника до Покупця у момент його фактичного відпуску клієнту Покупця на АЗК.
Згідно п. 3.1 договору №52/ГС-20 від 01.06.2020р. оплата за Товар здійснюється Покупцем на умовах 100% передоплати шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника на підставі рахунків-фактур, наданих Постачальником та оформлених сторонами в порядку та на умовах, визначених даним Договором. Взаєморозрахунки між Покупцем та Постачальником можуть проводитися і іншим способом, не забороненим законодавством України.
Згідно п.3.2 договору №52/ГС-20 від 01.06.2020р. передача нафтопродуктів здійснюється шляхом відпуску Товару клієнтам Покупця цілодобово по талонам та/або смарт-карткам, що є підставою для відвантаження нафтопродуктів з АЗС, що обслуговують талони, смарт-карти Покупця та клієнтів Покупця, перелік яких наведено у Додатку №1 до Договору.
Відповідно до п.3.3 договору №52/ГС-20 від 01.06.2020р. щомісячно, до 10 числа місяця, наступного за звітним, Сторони підписують видаткові документи.
Позивач (Постачальник) уклав з ТОВ «Пропан-Сервіс» (Покупець, код за ЄДРПОУ 32214510) договір поставки №28/03-2019 від 28 березня 2019р. (далі - Договір №28/03-2019 від 28 березня 2019), за умовами якого позивач зобов`язався поставляти, а Покупець купувати скраплений газ вуглеводний в асортименті і за цінами, зазначеними у видатковій накладній та/або акті прийому передачі.
Відпуск Товару здійснюється по відпускним талонам, встановленого Покупцем зразка (Додаток №1 до Договору №28/03-2019 від 28 березня 2019), які надають право клієнтам Покупця на отримання нафтопродуктів на АЗС Постачальника (залучених або власних). Одиниця Товару - літр.
Право власності на Товару переходить від Постачальника до Покупця з моменту підписання накладної або акту приймання-передачі. Ризик випадкової загибелі Товару переходить до Покупця з моменту одержання Товару на АЗС по талонам (п. 1.2. Договору №28/03-2019 від 28 березня 2019р.).
Постачальник зобов`язується постачати Товар клієнтам Покупця цілодобово по талонах Покупця на АЗС Постачальника. По закінченні звітного періоду оформляється видаткова накладна на нафтопродукти, що були відпущенні по талонах протягом місяця (п. 3.4. Договору №28/03-2019 від 28 березня 2019р.).
Відповідно до умов Договору №28/03-2019 від 28 березня 2019р. Покупець 11 лютого 2022р. здійснив попередню оплату за Товар в сумі 30 000, 00 грн. (рахунок №ЦОГС-0004056 від 08.02.2022р.), що банківською випискою від 11.02.2022, яка містять обов`язкові відмітки обслуговуючого банку.
Після отримання попередньої оплати позивач склав та відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПКУ надіслав податкову накладну №1122 від 11.02.2022 на суму 30 000, 00грн. (у т.ч. ПДВ 5 000,00грн), на вид палива-скраплений газ на реєстрацію засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України.
В свою чергу податкова накладна №1122 від 11.02.2022 була прийнята та зареєстрована, що підтверджується квитанцією №1.
28.02.2022р. на виконання взятих на себе обов`язків за договором поставки №28/03-2019 від 28.03.2019р. позивачем - ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» передані Покупцю талони на скраплений газ в кількості 1445 л на суму 26833,65 гри. в т.ч. ПДВ 4472,28 грн., що підтверджується видатковою накладною від 28.02.2022р. №ЦОГС-0003671 та актом приймання-передачі до видаткової накладної від 28.02.2022р. №ЦОГС-0003671.
17.06.2022 Покупець - ТОВ «Пропан-Сервіс» звернувся до Позивача з листом вих.№53 від 17.06.2022р. з проханням повернути передоплату за газ скраплений у сумі 18875,76 грн., яка підтверджена актом звіряння взаємних розрахунків між ТОВ «Глобал Сейл» та ТОВ «Пропан-Сервіс» за період 01.01.2022 -31.03.2023р.
01.08.2022р позивач здійснив повернення ТОВ «Пропан-Сервіс» коштів в сумі 18875 (вісімнадцять тисяч вісімсот сімдесят п`ять) грн. 76 коп., в т.ч. ПДВ 20% 3145,96 грн, що підтверджується платіжним дорученням №21407 від 01.08.2022.
На суму повернення коштів, відповідно до приписів п.201.10, ст.201 ПКУ Позивач склав Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №103 від 01.08.2022р. до податкової накладної та подав для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
До вищевказаного Розрахунку коригування №103 від 01.08.2022р. було отримано квитанції, згідно яких: «Документ збережено. Реєстрація зупинена.
Відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 01.08.2022р. №103 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 2711, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару, що відповідає п. 5 Критеріям ризиковості здійснення операцій.»
Також, позивач (Постачальник) уклав з Відділом освіти виконавчого комітету Березанської міської ради («Покупець», код за ЄДРПОУ - 22203100) договір поставки №50 від 24 січня 2022р (надалі - Договір №50 від 24 січня 2022р.), за умовами якого позивач зобов`язався передати у власність, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити талони на паливо Нафта і дистиляти.
Згідно п. 4.1. Розрахунки проводяться шляхом надання передоплати Покупцем після надання рахунку на оплату або за фактом постачання Товару (підписання видаткової накладної) у продовж 3-х банківських днів з дня його отримання.
Згідно п. 1.5. Договору відпуск Товару здійснюється за талонами. Покупець отримує паливо на АЗС, перелік яких визначений в Додатку 2 до Договору у номінальній кількості та виді палива, що визначені в пред`явленому талоні.
На виконання взятих на себе обов`язків за договором поставки №50 від 24.01.2022 Постачальником:
-  24.01.2022 передані Покупцю талони на дизельне паливо в кількості 7740 л на суму 232200,00 грн, що підтверджено видатковою накладною № ЦОГС-0001Ю6 від 24.01.2022 надано рахунок на оплату №ЦОГС-0002024 від 24.01.2022 на суму 232200,00 грн. Оплата здійснена 28.01.2022року Держказначейською службою У країни м. Київ кореспондент Відділ освіти виконавчого комітету Березанської міської ради в розмірі 232 200 ,00грн, що підтверджується банківською випискою за 31.01.2022р., яка містять обов`язкові відмітки обслуговуючого банку;
-  01.02.2022 передані талони на бензин А-92 в кількості 1300 л на суму 39859,84 грн, що підтверджено видатковою накладною №ЦОГС-0001757 від 01.02.2022 та надано рахунок ЦОГС-0003160 від 01.02.2022 на суму 39859,84 грн. Оплата здійснена 03.02.2022 Держказначейською службою України м. Київ кореспондент Відділ освіти виконавчого комітету Березанської міської ради в сумі 39859,84 грн (13286,61 грн та 26573,23 грн), що підтверджено банківською випискою за 03.02.2022, яка містять обов`язкові відмітки обслуговуючого банку.
В свою чергу, як вже зазначалось вище, реалізований Товар було придбано Позивачем у ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС» (Постачальник) на підставі Договору поставки нафтопродуктів №52/ГС -20 від 01.06.2020.
Відповідно до умов Договору №52/ГС-20 від 01.06.2020: передача Товару здійснюється шляхом відпуску Товару клієнтам ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» через автозаправні станції ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС» по відпускним бланкам (талонам) та/або смарт-карткам встановленого зразка, які надають право клієнтам Позивача здійснювати відвантаження нафтопродуктів та скрапленого газу на АЗС ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС».
Після отримання оплати Позивач склав та відповідно до приписів п.201.10, ст.201 ПКУ надіслав податкові накладні на реєстрацію засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України.
Покупець звернувся до Позивача з листом від 11.07.2022 № 4/416 з проханням повернути кошти за невикористані талони згідно договору №50 від 24.01.2022 в сумі 100 530, 71 грн.
Згідно накладної на повернення №11,0-000000856 від 20.07.2022 Покупець повернув позивачу талони на паливо бензин автомобільний А92 в кількості 500л на суму 15330,71грн. в т.ч. ПДВ 2555,12 грн, та Згідно накладної на повернення №ЦО-000000857 від 20.07.2022 - повернув талони на дизельне паливо в кількості 2840 л на суму 85200,00 грн. в т.ч. ПДВ 14200,00 грн.
В свою чергу, 28.07.2022 Позивач здійснив повернення грошових коштів за невикористанні талони на рахунок Державної казначейської служби Отримувач- Відділ освіти виконавчого комітету Березанської міської ради в загальній сумі 100530,71грн, що підтверджується платіжними дорученнями №21387 від 28.07.2022 на суму 15330,71 грн та №21386 від 28.07.2022 на суму 85200,00 грн.
На суму повернення коштів, відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПКУ Позивач склав:
-  розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №2439 від 28.07.2022 до податкової накладної від 31.01.2022 №1809,
-  розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №2437 від 28.07.2022 до податкової накладної від 03.02.2022 №304 і подав їх для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних. 
До вищевказаних Розрахунків коригування від 28.07.2022 №2437 та №2439 були отримані квитанції, згідно яких:
«Документ збережено. Реєстрація зупинена.
Відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація розрахунків коригування від 28.07.2022 № 2437 та №2439 зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ з причини: розрахунок коригування на зменшення податковга зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, складений та поданий на реєстрацію у термін, що перевищує 14 календарних днів з дня складання податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН без порушення граничних строків реєстрації, що відповідає п.6 Критеріїв ризиковості здійснення операції.»
Крім того, позивачем (Постачальником) укладено з ТОВ «ЗЕРНОГРУПА ЛТД» («Покупець», код за ЄДРПОУ 37854674) Договір поставки №25/ГС-21 від 26.02.2021р., за умовами якого Позивач зобов`язався поставити нафтопродукти/газ скраплений, вказаний в рахунках та видаткових накладних, а Покупець зобов`язався прийняти цей товар та своєчасно здійснити його оплату.
Згідно п. 1.2. Договору, поставка Товару здійснюється окремими партіями на підставі замовлень Покупця. Найменування, одиниця виміру, кількість та ціна Товару зазначаються в рахунках, виписаних Постачальником відповідно до замовлень Покупця та у видаткових накладних та/або актах приймання-передачі Товару.
Згідно п. 3.1. оплата вартості Товару здійснюється на умовах 100% передоплати протягом двох робочих днів з моменту отримання рахунку.
Постачання Товару здійснюється Покупцю партіями Товару автомобільним транспортом на умовах доставки Постачальником до кінця призначення, вказаного в заявці та/або на умовах самовивозу автомобільним транспортом Покупця зі складу Постачальника.
Відвантаження Товару здійснюється протягом 3-х робочих днів з моменту повної оплати партії Товару Покупцем (п. 4.4. Договору поставки №25/ГС-21 від 26.02.2021р.)
На виконання умов Договору поставки №25/ГС-21 від 26.02.2021р. Постачальником був виставлений Покупцю рахунок на оплату ЦОГС-0017798 від 07.06.2022р. на загальну суму 454 480,00 грн (в т.ч. ПДВ) з них: Дизельне паливо Євро5-В0 ДСТУ 7688:2015 у кількості 7600 л на суму 433 200,00 грн. в т.ч. ПДВ 28340,19 грн. та послуги перевезення нафтопродуктів -21280,00 грн. в т.ч. ПДВ 3546,67 грн.
В свою чергу, Покупцем 09 червня 2022р. здійснена передплата на поточний рахунок ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ», що підтверджується банківською випискою за 09.06.2022 р. на суму загальну суму 454 480,00 грн. в т.ч. ПДВ 31886,86 грн., яка містять обов`язкові відмітки обслуговуючого банку.
Після отримання оплати позивач склав та відповідно до приписів п.201.10, ст.201 ПКУ надіслав податкові накладні на реєстрацію засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, а саме: від 09.06.2022р. №3401 на суму 433200,00 грн. в т.ч. ПДВ 28340,19 грн. та №3402 на суму 21280,00 грн. в т.ч. ПДВ 3546,67 грн. В свою чергу податкові накладні від 09.06.2022р. №3401 та №3402 були прийняті та зареєстровані, що підтверджується квитанцією №1. 
08.07.2022 ТОВ «ЗЕРНОГРУПА ЛТД» звернувся до ТОВ «Глобал Сейл» з листом вих.№58 від 08.07.2022 з проханням повернути зайво перераховані кошти 26 790,00 грн, за Дизельне паливо Євро5-В0 ДСТУ 7688:2015.
В зв`язку з цим, 27.07.2022 ТОВ «ГЛОБАЛ СЕЙЛ» повернуло ТОВ «ЗЕРНОГРУПА ЛТД» зайво перераховані кошти в сумі 26790,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №21377 від 27.07.2022.
На суму повернення коштів, відповідно до вимог діючого законодавства, був виписаний розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 27.07.2022 №2620 до податкової накладної від 09.06.2022 №3401.
До вищевказаного Розрахунку коригування від 27.07.2022 №2620 була отримана квитанції, згідно яких: 
«Документ збережено. Реєстрація зупинена.
Відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація розрахунку коригування від 27.07.2022 № 2620 зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ з причини: Розрахунок коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, складений та поданий на реєстрацію у термін, що перевищує 14 календарних днів з дня складання податкової накладної, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних без порушення граничних строків реєстрації, що відповідає п. 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.».
Позивачем (Постачальник) укладено договір №5852 поставки товару через мережу АЗС по смарт-карткам від 16 липня 2020р. з ТОВ «АВТО-МОТО СОЛЮШНС» («Покупець») за умовами якого Позивач зобов`язується поставити Покупцю, а Покупець зобов`язується сплатити постачальнику вартість замовленого товару та прийняти його за допомогою смарт-карт в асортименті, кількості та цінами обумовленими даним Договором (п.2.1 Договору поставки №5852 від 16.07.2020).
У відповідності до умов Договору Постачальник постачає товар Покупцю за системою «грошового гаманця» у відповідності до системи дії якого товар відвантажується Покупцю за умови попередньої оплати Покупцем товару та за ціною, що діє в мережі АЗС на час такого відвантаження (п. 2.2 Договору поставки №5852 від 16.07.2020).
Перехід права власності та ризики загибелі товарів від Постачальника до Покупця відбувається під час передачі (заправки автомобільного транспорту) Товару пред`явнику смарт-картки Покупця.
При цьому обов`язок Постачальника в частині передачі замовленої Покупцем під час здійснення транзакції партії товару вважається виконаним повністю (п.2.3 Договору поставки №5852 від 16.07.2020). Для реалізації виконання сторонами предмету Договору, Постачальник, за письмовим замовленням Покупця згідно додатку №3, емітує для Покупця смарт-картки, передає їх покупцю за актами приймання-передачі та здійснює їх технічний супровід у відповідності до умов Договору та правил використання смарт-карт. Смарт-картка може бути придбана Покупцем у власність на умовах даного Договору або надається Покупцю у тимчасове (на строк дії Договору) користування.
На виконання взятих на себе обов`язків за Договором поставки №5852 від 16.07.2020. Покупцем на поточний рахунок позивача були здійснені платежі щодо поповнення смарт-карточки, на умові попередньої оплати, що підтверджується банківськими виписками, яка містять обов`язкові відмітки обслуговуючого банку (додаються): 13.12.2021р. платіж в сумі 3000,00грн. та 27.04.2022р. платіж в сумі 13000,00грн.
Після отримання попередньої оплати позивач склав та відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПКУ надіслав податкові накладні на реєстрацію засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України: податкова накладна №3376 від 31.12.2021 р. на суму 2260,08 грн на вид палива Скраплений газ 115,427988 л; податкова накладна №1586 від 30.04.2022 р. на суму 7590,29 грн на вид палива Скраплений газ 241,038107 л.
В свою чергу всі вищевказані податкові накладні були прийняті та зареєстровані, що підтверджується квитанціями №1.
Оскільки, на дату попередньої оплати (авансу) була складена податкова накладна, а на дату відвантаження товару відбулася зміна номенклатури товарів, на підставі вказаних вище видаткових накладних Позивач склав розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до авансових податкових накладних, з кодом причини коригування 104 (зміна номенклатури), сума ПДВ до коригування «нуль», які відправлено на реєстрацію, а саме наступні Розрахунок коригування: №1584 від 30.04.2022 зміна номенклатури на вид палива - Паливо дизельне «VENTUS DIESEL» Євро5- В0 згідно ДСТУ 7688:2015 (код УТК ЗЕД 2710 194300); №6531 від 31.05.2022 зміна номенклатури на вид палива - скраплений газ, Бензин автомобільний «VENTUS 95» А-95-Євро5-Е0 згідно ДСТУ 7687:2015, Паливо дизельне «VENTUS DIESEL» Євро5-В0 згідно ДСТУ 7688:2015 (код УТК ЗЕД 2710 194300).
За наслідками обробки вказаних документів, контролюючий орган надіслав позивачу квитанції про прийняття податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН відповідно до яких Розрахунки коригування 1584 від 30.04.2022 та №6531 від 31.05.2022р. прийняті, але їх реєстрація зупинена з таких підстав: «У розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 2710, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), то відповідає п. 4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Одночасно вказаними вище квитанціями позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказані пояснення та копії документів були надані позивачем, що підтверджується матеріалами справи.
Водночас Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення 9173055/41915030 від 12.07.2023, №9154454/41915030 від 10.07.2023, №9154456/41915030 від 10.07.2023, №8693689/41915030 від 25.04.2023, №8833387/41915030 від 18.05.2023, №8833388/41915030 від 18.05.2023 про відмову у реєстрації вказаних вище розрахунків коригування.
Не погодившись з рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що враховуючи наявність у позивача передбачених чинним законодавством України документів, які свідчать про реальність проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, та приймаючи до уваги те, що такі документи були надані відповідачеві, останній не мав правових підстав для прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.
Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою (у редакції Постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341) (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).
Згідно з п. 10 та п. 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Положеннями п. 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
Згідно п.п. 4, 5, 6 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» такими критеріями, зокрема:
- складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів, за умовними кодами такого товару - перших п`яти цифр кодів), за відсутності у врахованій таблиці даних платника податку товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару, на який здійснюється зміна номенклатури товару/послуги;
- перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданого отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, над величиною залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зменшеного у 1,5 раза та зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги;
- складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом. 
Таким чином, у разі зупинення реєстрації розрахунку коригування на підставі пунктів 4, 5, 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем розрахунків коригування, контролюючий орган вказав, що господарська операція платника податків відповідає п.п. 4, 5, 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Натомість, надіслані позивачу квитанції містить пропозицію щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, під час зупинення реєстрації розрахунку коригування контролюючий орган застосував критерії ризиковості здійснення операцій до розрахунку коригування, що не відповідає приписам п.п. 6, 7 Порядку № 1165 та свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України за № 1245/34216 13 грудня 2019 року, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2 - 4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку № 520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Суд зазначає, що контролюючим органом не надано жодного доказу того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року у справі № 140/2160/18.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
У цій справі судами констатовано невідповідність рішення про зупинення реєстрації податкової накладної законодавчо визначеним вимогам, про що прямо вказав суд першої інстанції. Поряд з цим судами все одно здійснено дослідження тих первинних документів та аргументів податкового органу, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що свідчить про порушення судами вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування».
Таким чином, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної.
Таким чином, суд першої інстанції цілком обґрунтовано визнав протиправними та скасував спірні рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних.
Щодо вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні, то згідно з пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Відтак, колегія суддів погоджується з тим, що виходячи з меж заявлених позовних вимог, аналізу положень законодавства України, доказів, наявних в матеріалах справи, позовні вимоги є такими, що підлягають задоволенню, про що вірно вказано судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Належних обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить.
Доказів, які б відповідали вимогам ст.ст. 73 - 76 КАС України, та спростовували зазначені вище мотиви або підтверджували відсутність підстав для задоволення позову апелянтом до суду апеляційної інстанції не надано.
Отже, доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Таким чином, враховуючи вищенаведене у сукупності, беручи до уваги при цьому кожен аргумент, викладений учасниками справи, рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права ухвалив рішення повно і всебічно з`ясувавши  обставини справи.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СЕЙЛ" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач:                                                              В.В. Кузьменко 

Судді:                                                                                 О.В. Карпушова

                                                                                          І. О. Грибан