П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

27 грудня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/35624/23	

Перша інстанція: суддя Пекний А.С.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  судді - Вербицької Н.В.,
                      суддів – Джабурії О.В.,
                              Кравченка К.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги, рішення про опис майна у податкову заставу та рішення про результати розгляду скарги,

В С Т А Н О В И Л А:

20 грудня 2023 року ОСОБА_1 звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просила визнати неправомірними та скасувати:
податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.06.2023 року № 15030/15-32-24-04, № 15032/15-32-24-04, № 15037/15-32-24-04, № 15036/15-32-24-04, № 15034/15-32-24-04, № 5027/15-32-24-04, № 15024/15-32-24-04, якими визначено податок на додану вартість, ПДФО, застосовано штрафні санкції за неподачу декларації з ПДВ, порушення строків надання декларації про майновий стан за 2022 року, а також за ненадання документів д проведення перевірки;
податкову вимогу від 11.08.2023 № 0019150-1308-1532 про сплату боргу в сумі 393661,45 грн;
рішення уповноваженої особи ГУ ДПС в Одеській області про опис майна у податкову заставу від 25.08.2023 року № 793/15-32-13-08;
рішення ДПС України від 09.11.2023 № 33630/6/99-00-06-03-03-06 про результати розгляду скарги.
В обґрунтування позову зазначено про порушення порядку призначення та проведення перевірки, що у підсумку нівелює її висновки та спростовує правомірність прийнятих податкових повідомлень рішень. Зокрема, позивач, перед початком проведення перевірки, не отримувала лист ГУ ДПС з пропозицією надати документи. Як наслідок, відповідач не міг в повному обсязі здійснити дослідження первинних документів та викласти в акті об`єктивну оцінку її діяльності.
Також позивач вказує, що не отримувала оскаржувані податкові повідомлення-рішення, тому податковий борг є неузгодженим, а оскаржувана податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу є протиправними.
Відповідні обставини були покладені в основу скарги, поданої до ДПС України, однак залишені поза увагою, що зумовлює необхідність скасування рішення ДПС України від 09.11.2023 року про результати розгляду скарги ОСОБА_1 . 
ГУ ДПС в Одеській області заперечувало проти позову, зазначаючи про необґрунтованість доводів позивача щодо неотримання нею наказу про призначення перевірки, запиту, акту перевірки та податкових повідомлень-рішень, а також щодо необґрунтованості і не підтвердження доказами доводів про викрадення фінансово-господарської документації.
Стосовно виявлених під час проведеної перевірки порушень податкового законодавства з боку позивача вказано, що вони є доведеними належним чином, внаслідок чого правомірно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, та в подальшому податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано прийняті Головним управлінням ДПС в Одеській області податкове повідомлення-рішення від 26.06.2023 року:
№ 15030/15-32-24-04 в повному обсязі, 
№ 15032/15-32-24-04 в частині застосування штрафу в сумі 179    660,26 грн;
№ 15034/15-32-24-04 в частині застосування штрафу в сумі 14   971,68 грн;
№15036/15-32-24-04 в частині застосування штрафу в сумі 81   933,25 грн.
Визнано протиправною та скасовано прийняту Головним управлінням ДПС в Одеській області податкову вимогу форми «Ф» від 11.08.2023 №0019150-1308-1532 в частині визначених як узгоджені грошових зобов`язань в сумі 277   585,18 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погодившись із прийнятим рішенням в частині, якою відмовлено у задоволені позову, позивач подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невірне застосування норм матеріального права, надання невірної правової оцінки обставинам справи, просить рішення суду першої інстанції скасувати у відповідній частині та прийняти нове – про задоволення позову  в повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги ОСОБА_1 навела доводи, які за суттю та змістом відтворюють позовну заяву.
Відповідачі своїм правом на подання відзиву не скористалися, про розгляд справи повідомлені у встановлений процесуальним законом спосіб – шляхом направлення судової кореспонденції до зареєстрованих електронних кабінетів в підсистемі «Електронний суд».
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що ОСОБА_1 з 04.01.2001 була зареєстрована як фізична особа-підприємець, адреса місцезнаходження: АДРЕСА_1 ; основний вид діяльності 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами». 
У періодах з 01.01.2017 по 31.03.2018 позивач перебувала на спрощеній системі оподаткування - єдиний податок ІІ група, у періоді з 01.04.2018 по дату припинення підприємницької діяльності – на загальній системі оподаткування.
Надалі позивач припинила підприємницьку діяльність, про що державним реєстратором внесено запис про припинення підприємницької діяльності від 07.02.2022 №2005340060004000895.
Наказом ГУДПС в Одеській області №2384-П від 10.04.2023 на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.1 статті 79, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України призначено позапланову невиїзну документальну перевірку діяльності фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 07 лютого 2022 року, тривалістю 5 робочих днів з 12.05.2023.
11.04.2023 контролюючим органом сформовано повідомлення №197/15-32-24-04 про проведення з 12.05.2023 позапланової невиїзної документальної перевірки, в якому зазначено про необхідність забезпечити надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема фінансову, статистичну та іншу звітність, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувалися в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Копію наказу №2384-П від 10.04.2023 разом із повідомленням від 11.04.2023 №197/15-32-24-04 надіслано рекомендованим повідомленням про вручення засобами поштового зв`язку за місцем реєстрації позивача - АДРЕСА_2 , про що свідчить квитанція Укрпошти № 6760206687602.
Зазначене поштове відправлення № 6760206687602 вручено позивачу 18.04.2023, про що свідчить розписка в одержанні з підписом працівника поштового зв`язку та відмітка пошти.
Також відповідачем 09.05.2023 направлено позивачу запит №4704/ КПР/15-32-24-04-06 від 13.04.2023 щодо надання первинних документів.
Цей запит повернуто відповідачу 16.05.2023 з відміткою поштового відділення про відмову адресата в отриманні поштового відправлення. У зв`язку з цим відповідачем  складено акт про не надання документів №1833/15-32-24-04/ НОМЕР_1 від 19.05.2023.
В період з 12.05.2023 по 18.05.2023 посадовою особою Головного управління ДПС в Одеській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОПП ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 07 лютого 2022 року, за результатами якої складено акт від 25.05.2023 №14132/15-32-24- 04/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено наступні порушення ФОП ОСОБА_1 : 
- пункту 295.1 статті 295 Податкового кодексу України із змінами, в частині невчасної сплати авансового внеску по єдиному податку за квітень 2018 року; 
- пункту 44.1 ст.44, пункту 85.2 статті 85, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України в частині не надання/не ведення Книги обліку доходів і витрат підприємця; 
- пункту 177.11 статті 177 Податкового кодексу України в частині невчасного надання ліквідаційної декларації про майновий стан за 2022 рік з урахуванням Закону України від 13.12.2022 №2836-ІХ; 
- пункту 177.2 статті 177 Податкового Кодексу України, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності у сумі 718 641 грн, а саме за 2018 рік 16298 грн, за 2019 рік – 114552 грн., за 2020 рік – 323104 грн, за 2021 рік - 240767 грн, за 2022 рік – 23950 грн; 
- підпунктів 1.2,1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, пункту 177.2 статті 177 Податкового Кодексу України донараховано військовий збір за 2018-2022 рік у сумі 59 886,71 грн, а саме за 2018 рік – 1358,18 грн, за 2019 рік – 9543,48 грн, за 2020 рік – 26925,33 грн, за 2021 рік – 20063,88 грн, за 2022 рік – 1995,84 грн; 
- пункту 181.1 статті 181, пункту 183.1, пункту 183.2 статті 183 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок на додану вартість у загальній сумі 327733 грн, а саме за грудень 2020 року у сумі 18954 грн, за 2021 рік у сумі 282168 грн, за січень 2022 року у сумі 26611 грн; 
- пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, в результаті чого не надано декларації з ПДВ за грудень 2020 року, січень-грудень 2021 року і січень – лютий 2022 року, тобто 14 податкових звітних періодів.
Вказані висновки ґрунтуються на ненаданні платником податків первинних документів, які підтверджують показники податкової звітності.
Акт перевірки 25.05.2023 надіслано рекомендованим повідомленням про вручення засобами поштового зв`язку за місцем реєстрації позивача - АДРЕСА_2 , про що свідчить квитанція Укрпошти №6760206725601.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 26.06.2023 № 15024/15-32-24-04, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 372,30 грн. по єдиному податку з фізичних осіб сплату авансового внеску по єдиному податку за квітень 2018 року (строк до 20.04.2018 року) – фактично сплачено 17.05.2018 року;
- від 26.06.2023 № 15027/15-32-24-04, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 1020 грн. за ненадання документів до проведення перевірки за 2017-2022 роки;
- від 26.06.2023 № 15030/15-32-24-04, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції по податку на доходи фіз. осіб, що сплачені фіз. особами за результатами річного декларування в сумі 1020 грн. за порушення строків надання декларації про майновий стан за 2022 рік;
- від 26.06.2023 № 15032/15-32-24-04, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за податковим зобов`язанням в сумі 718641 грн. та за штрафними санкціями в сумі 179660,25 грн;
- від 26.06.2023 № 15034/15-32-24-04, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за 2018-2022 роки за податковими зобов`язаннями в сумі 59886,71 грн. та за штрафними санкціями в сумі 14971,68 грн;
- від 26.06.2023 № 15036/15-32-24-04, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 327733 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 81933,25 грн;
- від 26.06.2023 № 15037/15-32-24-04, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 4760 грн. за платежем по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за ненадання податкових декларацій з ПДВ за 14 податкових періодів за грудень 2020 року, січень – грудень 2021 року, січень лютий 2022 року.
Податкові повідомлення-рішення 27.06.2023 надіслано засобами поштового зв`язку рекомендованим повідомленням про вручення за місцем реєстрації позивача - АДРЕСА_2 , про що свідчить квитанція Укрпошти №6760206747923.
Поштове відправлення повернуто відправнику з відміткою про причину повернення: «адресат відсутній за вказаною адресою».
11 серпня 2023 року за № 0019150-1308-1532 ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкову вимогу, якою відповідач повідомив ОСОБА_1 про наявність станом на 10 серпня 2023 року податкового боргу у сумі 1393661,45 грн. 
Рішенням від 25.08.2023 року № 793/15-32-13-08 про опис майна у податкову заставу ГУ ДПС в Одеській області відповідно до статті 89 розділу ІІ Податкового кодексу України вирішила здійснити опис майна, що перебуває у власності (господарському віданні або оперативному управлінні) платника податків ФОП ОСОБА_1 . Вищезазначена вимога  разом із детальним розрахунком суми податкового боргу до податкової вимоги та рішенням про опис майна у податкову заставу були направлені супровідним листом на адресу позивача та отримана 30.08.2023 року, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення наявним в матеріалах справи. 
10.09.2023 року ФОП ОСОБА_1 звернулась зі скаргою до ДПС України на податкову вимогу ГУ ДПС в Одеській області від 11.08.2023 року № 0019150-1308-1532 та рішення ГУ ДПС в Одеській області від 25.08.2023 № 793/15-32-13-08 про опис майна у податкову заставу. 
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги № 33630/6/99-00-06-03-03-06 від 09.11.2023 року податкова вимога та рішення залишені без змін, а скарга без задоволення. 
Вважаючи протиправними вказані податкові повідомлення-рішення, податкову вимогу, рішення про опис майна в податкову заставу та рішення ДПС України про результати розгляду скарги, позивач звернулась до суду з даним позовом.
Скасовуючи податкові повідомлення-рішення від 26.06.2023 року № 15032/15-32-24-04,  № 15034/15-32-24-04, №15036/15-32-24-04 в частині застосування штрафу, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено умисне вчинення позивачем податкового правопорушення, як необхідної передумови для застосування штрафної санкції у визначеному розмірі.
Також суд першої інстанції скасував податкове повідомлення-рішення від 26.06.2023 року № 15030/15-32-24-04, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020 грн. за порушення строків надання декларації про майновий стан за 2022 рік, оскільки пунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України неподання або несвоєчасне подання платником податків податкових декларацій тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень.
З огляду на скасування (часткове скасування) податкових повідомлень-рішень, суд першої інстанції скасував оскаржувану податкову вимогу в частині визначених як узгоджені грошових зобов`язань в сумі 277   585,18 грн.
Відмовляючи в задоволенні решти позовних вимог, суд першої інстанції виходив з доведеності факту допущених позивачем порушень вимог податкового законодавства.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Зважаючи, що позивач оскаржує рішення суду у частині, якою їй відмовлено у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції інстанції переглядає рішення суду першої інстанції виключно у відповідній частині.
Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції в оскаржуваній частині з огляду на таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі також - ПК України).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Приписами підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
З матеріалів справи слідує, що 10.04.2023 Головним управлінням ДПС в Одеській області було прийнято наказ № 2384-п, яким вирішено провести документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 з 12 травня 2023 року тривалістю 5 робочих днів.
Наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 затверджено Порядок обліку платників податків і зборів (далі - Порядок № 1588).
У відповідності до підпункту 1 пункту 11.18 розділу ХІ Порядку № 1588 підставою для зняття фізичної особи-підприємця з обліку у відповідному контролюючому органі є відомості з Єдиного державного реєстру про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем за її рішенням, або за судовим рішенням, або у разі її смерті, або оголошення її померлою, або визнання її безвісно відсутньою.
Дата зняття з обліку фізичної особи-підприємця відповідає даті отримання відомостей про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця.
За підпунктом 4 пункту 11.18 розділу ХІ Порядку № 1588 державна реєстрація (реєстрація) припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності фізичної особи або внесення до Реєстру самозайнятих осіб запису про припинення такої діяльності фізичною особою не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької чи незалежної професійної діяльності, та не змінює строків, порядків виконання таких зобов`язань та застосування штрафних санкцій і нарахування пені за їх невиконання.
Згідно з підпунктом 6 пункту 11.18 розділу ХІ Порядку № 1588 після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізична особа продовжує обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа - платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності.
Така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності, в установлені строки подати відповідному контролюючому органу декларацію за останній базовий податковий (звітний) період, в якій відображаються виключно доходи від проведення підприємницької діяльності.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що розпочата процедура припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця є підставою для проведення документальної позапланової перевірки такої особи, а нормами Податкового кодексу України не передбачено обмежень щодо призначення такої перевірки після проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця. Більш того, положення Порядку № 1588 вказують на те, що державна реєстрація припинення підприємницької діяльності фізичної особи не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької діяльності, адже після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізична особа продовжує обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа - платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності і така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності та подати декларацію за останній базовий податковий (звітний) період.
Наведене відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 23.04.2021 у справі № 480/2004/19, від 04.11.2021 у справі № 320/1375/19.
Встановлені судом обставини свідчать про те, що прийняття контролюючим органом оскаржуваного наказу від 10.04.2023 № 2384-п зумовлено надходженням від Єдиного Державного реєстру юридичних, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відомостей про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця від 07.02.2022 № 2005340060004000895, у зв`язку з чим суд дійшов висновку, що контролюючий орган при прийнятті оскаржуваного наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки діяв у межах та у відповідності до положень податкового законодавства, зокрема, п.78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Згідно з пункту 78.5 статті 78 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. 
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21.02.2020 р. у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
Обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.
Так, позивач (апелянт ) зазначає про те, що не отримувала від контролюючого органу наказ, повідомлення про проведення перевірки та запит про надання документів. 
Надаючи оцінку доводам про порушенням процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, судова колегія зазначає наступне.
За правилами пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Відповідно до пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього (постанови Верховного Суду від 10.05.2022  у справі № 804/2455/18, від 11.02.2021 у справі № 802/549/16-а).
За таких обставин, саме після 11.04.2023 ОСОБА_1 вважається такою, що належним чином ознайомлена з наміром контролюючому органу провести документальну позапланову виїзну перевірку до її початку. 
Відповідно, після указаної дати і контролюючий орган набув законних повноважень на проведення спірного контрольного заходу.
Таким чином, колегія суддів не встановила жодних порушено вимоги податкового законодавства, допущених податковим органом при призначені і проведені документальної невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 .

Стосовно правомірності винесених за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки податкових повідомлень-рішень, то суд зазначає наступне.
Податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 №15024/15-32-24-04 на підставі пункту 122.1 статті 122 Податкового кодексу України до позивача за порушення вимог пункту 295.1 статті 295 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції у розмірі 1372,30 грн за несвоєчасну сплату авансового внеску по єдиному податку за квітень 2018 року, який підлягав сплаті до 20.04.2018 року, проте фактично було сплачено лише 17.05.2018 року.
Так, згідно із пунктом 295.1 статті 295 Податкового кодексу України платники єдиного податку першої і другої груп сплачують єдиний податок шляхом здійснення авансового внеску не пізніше 20 числа (включно) поточного місяця. Такі платники єдиного податку можуть здійснити сплату єдиного податку авансовим внеском за весь податковий (звітний) період (квартал, рік), але не більш як до кінця поточного звітного року. У разі якщо сільська, селищна або міська рада приймає рішення щодо зміни раніше встановлених ставок єдиного податку, єдиний податок сплачується за такими ставками у порядку та строки, визначені підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 цього Кодексу.
Тобто у платників єдиного податку першої і другої груп існує обов`язок сплачувати авансовий внесок по єдиному податку не пізніше 20 числа (включно) поточного місяця.
Згідно із пунктом 122.1 статті 122 Податкового кодексу України, несплата (неперерахування) або сплата (перерахування) не в повному обсязі фізичною особою - платником єдиного податку, визначеною підпунктами 1 і 2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, авансових внесків єдиного податку в порядку та у строки, визначені цим Кодексом, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків ставки єдиного податку, обраної платником єдиного податку відповідно до цього Кодексу
Як видно з матеріалів справи, позивач з 01.01.2017 по 31.03.2018 перебувала на спрощеній системі оподаткування - єдиний податок ІІ група.
Ставка авансового внеску у 2018 році становила 744,60 грн.
Авансовий внесок за квітень 2018 року позивач сплатила 17.05.2018, хоча останнім днем строку на сплату авансового внеску було 20.04.2018.
Відповідні обставини не заперечені та не спростовані позивачем під час розгляду даної справи.
Зважаючи, що позивач сплатила авансовий внесок за квітень 2018 року з порушенням строку, визначеного пунктом 295.1 статті 295 Податкового кодексу України, то відповідно до пункту 122.1 статті 122 Податкового кодексу України відповідачем правомірно застосовано штраф в розмірі 50 відсотків ставки єдиного податку.
Таким чином, правомірність податкового повідомлення-рішення від 26.06.2023 №15024/15-32-24-04 не спростована під час апеляційного перегляду даної справи.

Податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 № 15027/15-32-24-04 до позивача на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції у сумі 1020 грн за ненадання документів до проведення перевірки за 2017-2022 роки, що є порушенням пункту 44.1 статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України.
Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС в Одеській області 09.05.2023 направлено позивачу запит №4704/ КПР/15-32-24-04-06 від 13.04.2023 щодо надання первинних документів: 
книги обліку доходів та витрат; 
книги обліку розрахункових операцій; 
виписки про рух грошових коштів по банківським рахункам; 
ліцензії (дозволи тощо) на право здійснення діяльності за перевіряємий період;
трудові, цивільно-правові договори, табелі обліку робочого часу, відомості нарахування та виплати заробітної плати, заяви про застосування податкової соціальної пільги; 
накладні на придбання ТМЦ, товарно-транспортні накладні, рахунки, рахунки-фактури, товарні чеки, акти купівлі-продажу, кошториси на виконані роботи, акти виконаних робіт, акти прийому-передачі та документи, що підтверджують сплату за товари, роботи, послуги; податкові накладні; договори оренди приміщення, де здійснюється діяльність або право власності; 
транспортування товарів/послуг, вказати посередніків у транспортуванні, оформлення довіреностей на отримання ТМЦ;
договори на оренду приміщення. Де здійснювалась діяльність або документи на право власності; 
договори з постачальниками та/або покупцями товару, робіт та послуг;
залишки товарно-матеріальних коштовностей по початок та кінець перевіряємого періоду; 
дебіторська та кредиторська заборгованість по постачальникам та покупцям на початок та кінець перевіряємого періоду; 
інші оригінали первинних документів (завірені копії документів), пов`язаних із провадженням господарської діяльності, нарахуванням і сплатою податків та інших платежів до бюджету.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пункту 85.4. статті 85 Податкового кодексу України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Матеріалами справи підтверджено, що Головне управління ДПС в Одеській області на адресу позивача надіслало запит №4704/ КПР/15-32-24-04-06 від 13.04.2023 щодо надання первинних документів. Цей запит повернуто відповідачу 16.05.2023 з відміткою поштового відділення про відмову адресата в отриманні поштового відправлення. У зв`язку з цим відповідачем  складено Акт про не надання документів №1833/15-32-24-04/2164613501 від 19.05.2023.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 Податкового кодексу України.
Так, пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (п.44.3 ст.44 ПК України).
Відповідно до положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (ст.1). Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч.1 ст.9 Закону).
З огляду на вказані норми права підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності не підтверджених відповідними первинними документами.
Таким чином, на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.
Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (п.85.4 ст.85 ПК України).
Отже платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Таким чином, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності.
Аналогічне правозастосування викладено у постановах Верховного Суду від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 28.10.2021 у справі № 802/880/18-а, від 06.09.2022 у праві № 640/772/21, від 14.12.2022 у справі № 640/637/19, від 07.02.2023 у справі № 640/9880/19.
Запит №4704/ КПР/15-32-24-04-06 від 13.04.2023 щодо надання первинних документів повернуто відповідачу 18.05.2023 з відміткою поштового відділення про відмову адресата в отриманні поштового відправлення.
Дане поштове відправлення, відповідно до вимог статті 42 Податкового кодексу України, направлено на податкову адресу позивача - Одеська область, с.Білка, вул.Садова, буд. 19. 
Документи позивачем на запит контролюючого органу не надані.
У зв`язку з цим відповідачем  складено акт про не надання документів №1833/15-32-24-04/2164613501 від 19.05.2023.
У розумінні приписів Податкового кодексу України вважається, що направлений запит отримано позивачем.
Отже, позивач, усупереч вимогам пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, не надала документів, пов`язаних із предметом перевірки.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 Податкового кодексу України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Пунктом 44.4 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.
Згідно пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
За змістом пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків-фізичної особи або посадової особи платника податків-юридичної особи).
Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Цьому обов`язку кореспондує право посадових осіб органу державної податкової служби при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов`язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України.
Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим та четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд у в постановах від 06.08.2019 р. у справі № 160/8441/18, від 29.05.2020 р. у справі № 826/27811/15.
В той же час позивачем не надано доказів надання (направлення) контролюючому органу документів бухгалтерського обліку до прийняття рішення за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки, враховуючи те, що акт документальної позапланової невиїзної перевірки №14132/15-32-24-04/2164613501 від 25.05.2023 позивачем отримано, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №6760206725601. 
Стосовно наданих до суду першої інстанції окремих документів щодо фінансово-господарської діяльності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що на платника податків покладено обов`язок надання документів контролюючому органу під час перевірки або до прийняття рішення за результатами проведеної перевірки. 
Отже, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкової звітності прирівнюється нормами п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Тому часткове надання документів до суду не спростовує висновків контролюючого органу про не підтвердження задекларованих показників податкової звітності та не може бути підставою для визнання протиправними дій щодо визначення грошових зобов`язань внаслідок ненадання первинних документів під час проведення перевірки при наявності підстав для її призначення та дотриманні процедури її проведення.
Звертаючись до суду апеляційної інстанції, позивач зазначила, що 18.05.2023 року з 10:00 до 12:00 проходила лікування у стоматолога у м. Одесі, на підтвердження чого долучила довідку, тому не могла відмовитись від отримання запиту податкового органу (т.2 а.с.207). 
Колегія суддів критично сприймає відповідну довідку, оскільки вона не оформлена належним чином, так як не містить печатки медичного закладу, дати її видачі та номеру. Також відсутні відомості про місцезнаходження стоматологічного кабінету, тому наведені у ній відомості щодо перебування позивача з 10:00 до 12:00 не свідчать про неможливість відмови позивача від отримання запиту у той же день.
Ще одним доводом, який ОСОБА_1 навела в апеляційній скарзі, позивач в не мала можливості надати фінансові документи з огляду на їх втрату. На підтвердження вказаного, разом з апеляційною скаргою надано витяг з єдиного реєстру досудових розслідувань про внесення кримінального провадження №12021162260000405, відповідно до якого в ніч на 02.09.2021 року невстановлені особи проникли в торгівельну залу магазину, розташованого за адресою: Одеська область, с.Білка, вул.Стрекалова, буд. 12, звідки здійснили крадіжку товарно-матеріальних цінностей приблизною вартістю 35 000 грн, які належали ОСОБА_1 .
Дослідивши вказаний витяг, колегія суддів акцентує увагу, що у повідомленні про вчинене кримінальне правопорушення не зазначено про факт викрадення документів. Більш того, відповідні обставини мали місце у вересні 2021 року, в той час, як перевірка проведена у травні 2023 року.
Відповідно до п. 44.5 ст. 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до Митного кодексу України або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.
Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
У разі надання платником податків у порядку та строки, визначені абзацом першим цього підпункту, повідомлення та неможливості проведення перевірки платника податків у зв`язку з втратою, пошкодженням або достроковим знищенням платником податків документів строки проведення таких перевірок (крім перевірок, визначених статтею 200 цього Кодексу) переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків, але на строк не більше ніж 120 днів.
Отже, навіть допускаючи теоретично можливість втрати документів у вересні 2021 року, позивач мала обов`язок повідомити про це контролюючий орган протягом п`яти днів та відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів, після подання відповідного повідомлення.
Не дотримуючись встановленого алгоритму дій, платник податків діє протиправно та позбавляє себе права посилатись на відсутність первинних бухгалтерських документів під час проведення перевірки.
Приписами пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України визначено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Підсумовуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про обґрунтованість застосування до позивача штрафу у розмірі 1020 грн згідно податкового повідомлення-рішення від 26.06.2023 № 15027/15-32-24-04.

Податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 № 15032/15-32-24-04 позивачу за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового Кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за податковим зобов`язанням в сумі 718  641,00 грн та на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції в сумі 179  660,26 грн.
Відповідно до статті 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (п.177.2 ст.177 ПК України).
Згідно статті 177.3.1 статті 177 ПК України не включаються до доходу фізичної особи-підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
За приписами підпунктів 177.4.1-177.4.4 статті 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця;
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:
витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем;
витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту;
документально не підтверджені витрати.
Пунктом 177.5 статті 177 ПК України передбачено, що фізичні особи-підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб розраховуються платником податку самостійно згідно з фактичними даними обліку доходів і витрат, що ведеться згідно з пунктом 177.10 цієї статті, кожного календарного кварталу та сплачуються до бюджету до 20 числа місяця, наступного за кожним календарним кварталом (до 20 квітня, до 20 липня і до 20 жовтня). Авансовий платіж за четвертий календарний квартал не розраховується та не сплачується. Якщо результатом розрахунку авансового платежу за відповідний календарний квартал є від`ємне значення, то авансовий платіж за такий період не сплачується (пп.177.5.1 п.177.5 ст.177 ПК України).
Відповідно до підпункту 177.5.2 статті 177.5 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці, які зареєстровані протягом року в установленому законом порядку, або переходять на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, або перейшли із спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, подають податкову декларацію за результатами звітного року, в якому розпочата така діяльність або відбувся перехід на (перехід із) спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Платники податку розраховують та сплачують авансові платежі у строки, визначені підпунктом 177.5.1 пункту 177.5 цієї статті, що настануть у звітному податковому році.
Підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України встановлено, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати.
Згідно статті 177.7 статті 177 ПК України фізична особа-підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.
Положеннями статті 177.8 статті 177 ПК України визначено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі-підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою-підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Відповідно до статті 177.9 статті 177 ПК України оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем, який обрав іншу систему оподаткування доходів від провадження господарської діяльності, здійснюється за правилами, встановленими цим Кодексом.
Пунктом 177.10 статті 177 ПК України передбачено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Згідно статті 177.11 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці подають річну податкову декларацію у строк, визначений підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу, в якій поряд з доходами від підприємницької діяльності мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи, а також відомості про суми єдиного внеску, нарахованого на доходи від підприємницької діяльності в розмірах, визначених відповідно до закону.
Фізичні особи, стосовно яких проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця за її рішенням, подають податкову декларацію за останній базовий податковий (звітний) період, в якій відображаються виключно доходи від проведення підприємницької діяльності, у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
У разі проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця за її рішенням останнім базовим податковим (звітним) періодом є період з дня, наступного за днем закінчення попереднього базового податкового (звітного) періоду до останнього дня календарного місяця, в якому проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності.
Аналізуючи вищевикладене, слід дійти висновку, що чистий оподатковуваний дохід фізичної особи-підприємця за звітний податковий період визначається як різниця між отриманим від провадження господарської діяльності в грошовій та не грошовій формі доходом та документально підтвердженими витратами, що пов`язані з її здійсненням. 
З матеріалів справи слідує, що в період з 01.04.2018  по 07.02.2022 позивач перебувала на загальній системі оподаткування.
Позивачем подано до контролюючого органу наступні податкові декларації про майновий стан та доходи: 
№636 від 05.02.2019 за 2018 рік, в якій визначено суму загального оподатковуваного доходу у розмірі 121 078,79 грн та суму чистого оподатковуваного доходу у розмірі 29784,00 грн; 
№9333854057 від 06.02.2020 за 2019 рік, в якій визначено суму загального оподатковуваного доходу у розмірі 687 058,39 грн та суму чистого оподатковуваного доходу у розмірі 50 076,00 грн; 
№9370670501 від 26.01.2021 за 2020 рік, в якій визначено суму загального оподатковуваного доходу у розмірі 1 853 555,65 грн та суму чистого оподатковуваного доходу у розмірі 57 784,00 грн; 
№9428712323 від 05.02.2022 за 2021 рік, в якій визначено суму загального оподатковуваного доходу у розмірі 1 416 299,00 грн та суму чистого оподатковуваного доходу у розмірі 72 500,00 грн;
№1195 від 11.05.2023 за 2022 рік, в якій визначено суму загального оподатковуваного доходу у розмірі 133 560,00 грн та суму чистого оподатковуваного доходу у розмірі 00,00 грн.
Отже, згідно з додатками Ф2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за період з 01.04.2018 по 07.02.2022 позивач вказала валовий дохід, отриманий від роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами у сумі 4 211 551,83 грн.
Згідно акту перевірки контролюючий орган, з огляду на те, що позивачем не надано первинних, фінансових документів та Книги обліку доходів та витрат, під час проведення перевірки використовував інформацію, відображену в податкових деклараціях про майновий стан та доходи та відомості Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів з 01.04.2018, а також відомості щодо проведених розрахунків через РРО згідно даних АІС «Податковий блок».
Відповідач зазначив, що при перевірці правильності визначення загального оподатковуваного доходу за 2018-2020 роки розбіжностей між сумами валового доходу і даними перевірки не встановлено, однак у 2021-2022 роках встановлено завищення валового доходу на 5 961,00 грн унаслідок включення до складу валового доходу підприємця сум акцизного податку з реалізованих підакцизних товарів.
При перевірці документально підтверджених витрат контролюючим органом встановлено, що позивачем задекларовано витрати:
- за 2018 рік у сумі 91 294,79 грн;
- за 2019 рік у сумі 636 982,39 грн;
- за 2020 рік у сумі 1  795 771,65 грн;
- за 2021 рік у сумі 1  340  799,00 грн;
- за 2022 рік у сумі 133  560,00 грн.
Оскільки позивачем не надано первинні документи щодо походження витрат, які пов`язані з отриманням доходу та підтверджені документами про їх оплату за перевіряємий період, то в ході проведення перевірки до складу витрат враховані лише такі документально підтверджені витрати, як витрати на оплату ліцензій на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами, згідно даних ІКП платника податків в АС «Податковий блок»: загальна річна оплата ліцензії становила 750 грн, яка сплачена: 10.04.2017 року – 750 грн; 16.04.2019 року – 750 грн; 24.04.2020 року -750 грн; 26.04.2021 року – 750 грн. 
Тому з урахуванням викладеного, контролюючим органом зроблений висновок про завищення позивачем валових витрат на 3  995  407,83 грн., а саме:
за 2018 рік на 90  544,79 грн;
за 2019 рік на 636  232,39 грн;
за 2020 рік на 1  795  021,65 грн;
за 2021 рік на 1  340  049 грн;
за 2022 рік на 133  560,00 грн.
У зв`язку з цим перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу відображеного в деклараціях про доходи, з даними про суми оподатковуваного доходу, визначеними в ході перевірки, встановлено його заниження за перевіряємий період всього у сумі на 3  992  447,00 грн, а саме:
за 2018 рік на 90  545,00 грн;
за 2019 рік на 636  232,00 грн;
за 2020 рік на 1  795  022,00 грн;
за 2021 рік на 1  337  592,00 грн;
за 2022 рік на 133   056,00 грн.
Такі висновки ґрунтуються на тому, що позивачем:
за 2018 рік задекларовано чистого оподатковуваного доходу у розмірі 29  784,00 грн, а перевіркою встановлено – 120  329,00 грн (121  078,79 грн (оподатковуваний дохід) - 750 грн (документально підтверджені витрати));
за 2019 рік задекларовано чистого оподатковуваного доходу у розмірі 50  076,00 грн, а перевіркою встановлено – 686  308,00 грн (687  058,39 грн. (оподатковуваний дохід) - 750 грн (документально підтверджені витрати));
за 2020 рік задекларовано чистого оподатковуваного доходу у розмірі 57  784,00 грн, а перевіркою встановлено – 1  852  806,00 грн (1  853  555,65  грн (оподатковуваний дохід) - 750 грн (документально підтверджені витрати));
за 2021 рік задекларовано чистого оподатковуваного доходу у розмірі 72  500,00 грн, а перевіркою встановлено – 1  410  092,00 грн (1  416  299,00  грн (оподатковуваний дохід) - 750 грн (документально підтверджені витрати) – 5  457,00 грн акцизний податок); 
за 2022 рік задекларовано чистого оподатковуваного доходу у розмірі 0 грн, а перевіркою встановлено - 133      560,00 грн (133  560,00  грн (оподатковуваний дохід) - 0 грн (документально підтверджені витрати) – 504 грн акцизний податок).
Отже, сума податку за ставкою 18%, що підлягає сплаті до бюджету, становить 718  641,00 грн, а саме: за 2018 рік 16  298,00 грн, за 2019 рік 114  552,00 грн, за 2020 рік – 323  104,00 грн, за 2021 рік – 240  767,00 грн, за 2022 рік – 23  950,00 грн.
Тому перевіркою правомірно встановлено заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період, що підлягає сплаті до бюджету, у сумі 718  641,00 грн.
Податкове повідомлення-рішення від 26.06.2023 № 15032/15-32-24-04 в частині застосування штрафних санкцій скасовано судом першої інстанції та у відповідній частині не оскаржено, тому суд апеляційної інстанції не перевіряє ні правомірність самого ППР, а ні висновки суду стосовно скасування штрафних санкцій.

В результаті прийнятого повідомлення-рішення від 26.06.2023 № 15032/15-32-24-04, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за податковим зобов`язанням в сумі 718  641,00 грн, податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 № 15034/15-32-24-04 позивачу за порушення підпунктів 1.2,1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за 2018-2022 роки за податковими зобов`язаннями в сумі 59  886,71 грн 
Визначення платників військового збору, порядок його обчислення, об`єкт оподаткування, база оподаткування, ставка та порядок сплати військового збору врегульовано нормами пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
За змістом підпунктів 1.1 – 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Таким чином, з урахуванням положень статей 162 та 163 Податкового кодексу України, платником військового збору є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; об`єктом оподаткування збором є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Як видно з матеріалів справи, контролюючий орган самостійно визначив чистий оподатковуваний дохід позивача у періоді 2018 – 2022 років та з різниці між задекларованим чистим оподатковуваним доходом та сумою заниження цього доходу розрахував позивачу податок на доходи фізичних осіб та відповідно військовий збір у розмірі 59   886,71 грн, що становить 1,5 % від суми заниження чистого оподатковуваного доходу (3  992  447,00 грн).
З огляду на приписи пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, нарахування позивачу зобов`язань із сплати військового збору є похідним від визначення відповідачем чистого оподатковуваного доходу позивача.
Оскільки здійснення такого розрахунку оподатковуваного доходу та визначення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб визнано судом правомірним, то відповідно правомірним з тих самих підстав є і податкове повідомлення-рішення від 26.06.2023 № 15034/15-32-24-04 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 59  886,71 грн.

Податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 №15036/15-32-24-04 позивачу за порушення пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1, 183.2 статті 183 Податкового Кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 327  733,00 грн.
Згідно підпункту 2 пункту 180.1 статті 180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування податком на додану вартість платником податку є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
Відповідно до пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Пунктом 183.2 статті 183 Податкового кодексу України передбачено, що у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
Згідно пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
З аналізу даних правових норм слідує, що у разі нарахування (сплати) особі протягом останніх 12 календарних місяців загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню, яка сукупно перевищує 1000000 грн. (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання).
Обов`язок щодо нарахування та сплати податкових зобов`язань з ПДВ у такої особи виникає з дня, наступного за граничним днем, який встановлений для подання реєстраційної заяви, тобто з 11 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто загального обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів (послуг) понад 1000000 грн.
Перевіркою встановлено, що за період з 01.01.2020 по 31.12.2020  дохід позивача склав 1  853  555,65грн, тобто перевищив 1000000 грн, вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 Податкового кодексу України – 15.11.2020,  у зв`язку з чим позивач повинна була надати до контролюючого органу заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість до 10.12.2020 року, а також подавати щомісячні податкову декларації по ПДВ (п.203.1 ст.203 ПКУ), починаючи з січня 2021 року (12 податкових періодів) + січень-лютий 2022. Утім, позивач заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість не подавала, у зв`язку з чим та відповідно до вимог пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України несе відповідальність за не нарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За приписами пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Згідно пп. «а» п.193.1 ст.193 Податкового кодексу України ставки податку встановлюються від бази оподаткування в розмірі 20 відсотків.
Відповідачем в ході перевірки установлено, що обсяг оподатковуваних операцій податком на додану вартість за період 01.12.2020- 07.02.2022 склав 1      638      666,00 грн, в тому числі за 2020 – 94      768,00 грн., за 2021 – 1      410      842,00 грн, за 2022 – 26      611,00 грн.
Тому з урахуванням установленого доходу позивача у 2020-2022 роках, відповідач цілком правомірно визначив позивачу податкові зобов`язання з податку на додану вартість за ставкою 20% у загальній сумі 327   733,00 грн, в тому числі за грудень 2020 року у сумі 18  954,00 грн, за 2021 рік у сумі 282   168,00 грн, за січень 2022 року у сумі 26   611,00 грн.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 26.06.2023 №15036/15-32-24-04 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 327  733,00 грн є правомірним і скасуванню не підлягає.

Податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2023 № 15037/15-32-24-04 до позивача за порушення пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України та на підставі пункту 120.1 статті 120 цього ж Кодексу застосовано штраф у розмірі 4760 грн за ненадання податкових декларацій з ПДВ за 14 податкових періодів за грудень 2020 року, січень – грудень 2021 року, січень - лютий 2022 року.
Згідно підпункту «а» пункту 202.1 статті 202 Податкового кодексу України звітним (податковим) періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених цим Кодексом, календарний квартал, з урахуванням таких особливостей: якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця.
Відповідно до пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
За приписами підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України податкові декларації, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Утім, позивач в порушення вказаних вимог, податкові декларації з податку на додану вартість за 14 податкових періодів грудень 2020 року, січень – грудень 2021 року, січень - лютий 2022 року до контролюючого органу не подала.
Пунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України передбачено, що неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
Оскільки позивачем не подано податкові декларації з податку на додану вартість за 14 податкових періодів, то відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції у розмірі 4760 грн. (340 грн. х 14) згідно податкового повідомлення-рішення від 26.06.2023 № 15037/15-32-24-04.

Стосовно позовних вимог визнати протиправними та скасувати податкову вимогу від 11 серпня 2023 року № 0019150-1308-1532 про сплату боргу в сумі 1      393      661,45 грн; рішення уповноваженої особи ГУ ДПС в Одеській області про опис майна у податкову заставу від 25 серпня 2023 року № 793/15-32-13-08, суд зазначає наступне.
Позивач вважає, що рішення про опис майна у податкову заставу № 793/15-32-13-08 від 25.08.2023 року та податкова вимога форми «Ф» від 11.08.2023 №0019150-1308-1532 є протиправними, оскільки позивач не отримала податкові повідомлення-рішення. Як наслідок, борг не є узгодженим, що виключає право на формування податковим органом рішення про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги.
Відповідно до пункту 58.3 статті 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Пунктом 58.3 статті 58 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час надіслання податкового повідомлення-рішення) установлено, що податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата (п 42.3 ст 42 ПК України).
Пунктом 45.1 статті 45 Податкового кодексу України установлено, що платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
У той же час, пунктами 70.1, 70.2, 70.7 статті 70 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час надіслання податкової вимоги) установлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).
До облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) вноситься, зокрема, така інформація, як місце проживання, а для іноземних громадян - також громадянство.
Фізична особа несе відповідальність згідно із законом за достовірність інформації, що подається для реєстрації у Державному реєстрі.
Фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з пунктом 42.5 статті 42 Податкового кодексу України, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Як видно з матеріалів справи, податкові повідомлення-рішення від 26.06.2023 №15030/15-32-24-04, №15032/15-32-24-04, №15037/15-32-24-04, №15036/15-32-24-04, №15034/15-32-24-04, №5027/15-32-24-04, №15024/15-32-24-04 було надіслано 27.06.2023 засобами поштового зв`язку рекомендованим повідомленням про вручення за місцем реєстрації позивача - АДРЕСА_2 , про що свідчить квитанція Укрпошти №6760206747923.
Поштове відправлення повернуто відправнику з відміткою про причину повернення: «адресат відсутній за вказаною адресою».
У постанові від 9 жовтня 2018 року у справі № 820/1864/17 Верховний Суд зазначив, що «…добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків. Отже обов`язку контролюючого органу щодо направлення платнику податків, зокрема податкового повідомлення - рішення та податкової вимоги у спосіб, визначений статтями 42, 58 Податкового кодексу України, кореспондує також і обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції (у разі застосування пунктів 42.4, 58.3) від органів ДПС України».
Отже, відповідачем доведено, що податкові повідомлення рішення були надіслані на адресу позивача поштою, але поштове повідомлення не вручено, оскільки адресат відсутній за вказаною адресою та повернуто Головному управлінню ДПС в Одеській області, що підтверджено повернутим поштовим відправленням.
Таким чином, враховуючи приписи пункту 42.4 статті 42 Податкового кодексу України, суд доходить висновку, що відповідач правомірно вважав податкові повідомлення-рішення врученими, а тому у нього виникло право сформувати податкову вимогу.
Враховуючи викладене, з наведених позивачем у позовній заяві підстав оскаржена податкова вимога форми «Ф» від 11.08.2023 №0019150-1308-1532 не може бути визнана протиправною.
Відповідно до пункту 88.1 статті 88 Податкового кодексу України з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.
Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення (пункт 88.2 статті 88 ПК України).
Згідно з пункту 89.1 статті 89 Податкового кодексу України право податкової застави виникає: 
89.1.1. у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку; 
89.1.2. у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу; 
89.1.3. у випадку, визначеному в пункті 100.11 статті 100 цього Кодексу, - з дня укладання договору про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань.
Згідно з пунктом 89.3 статті 89 Податкового кодексу України майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису. 
До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. 
Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг. 
З аналізу норм чинного законодавства вбачається, що право податкової застави виникає в силу закону та не потребує письмового оформлення, опис майна проводиться на підставі рішення контролюючого органу, а акт опису майна лише фіксує певний перелік майна. 
Передумовою винесення податкової вимоги та рішення про опис майна у податкову є наявність податкового боргу, тобто суми узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків.
Саме у разі наявності у платника непогашеного податкового боргу контролюючий орган вправі поширити на майно такого платника в межах суми боргу податкову заставу на підставі відповідного рішення керівника контролюючого органу та складеного акту опису ліквідного майна.
Враховуючи, що за наслідками даної справи, суд першої інстанції лише частково скасовав податкові повідомлення-рішення про визначення позивачу грошових зобов`язань, то в решті такі грошові зобов`язання залишились узгодженими та мають статус податкового боргу, тому до його погашення боргу на майно позивача поширюється право податкової застави.
Контролюючий орган в межах суми існуючого податкового боргу вправі вживати заходів для погашення податкового боргу у разі несплати його позивачем, у тому числі і шляхом опису майна в податкову заставу.
З огляду на викладене, підстав для визнання протиправним та скасування рішення уповноваженої особи ГУ ДПС в Одеській області про опис майна у податкову заставу від 25.08.2023 № 793/15-32-13-08 суд не вбачає.

Що ж стосується вимоги позивача про визнання протиправним та скасування рішення ДПС України №33630/6/99-00-06-03-03-06 від 09.11.2023 року про результати розгляду скарги, колегія суддів зазначає, що єдиним доводом позивача зазначено про неотримання ним копій оскаржуваних податкових повідомлень рішень. Однак відповідним аргументам вже надано оцінку у даному судовому рішенні, тому колегія суддів доходить висновку, що ДПС України дійшла правильного висновку щодо дотримання Головним управлінням ДПС в Одеській області процедури видачі податкової вимоги та рішення про опис майна у заставу.
Резюмуючи наведене вище, судова колегія, під час апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції в оскаржуваній частині, дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 
Підстав для скасування чи зміни постанови суду першої інстанції колегія суддів не вбачає, а доводи апеляційної скарги вважає такими, що висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст. 238, 308, 311, 312, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                       О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                           К.В.Кравченко