П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

24 грудня 2024 р. Категорія 111010000	м. Одеса	Справа № 420/24191/24	
Перша інстанція: суддя Єфіменко К.С.,
час і місце ухвалення: спрощене провадження, 
м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Семенюка Г.В.,
суддів – Домусчі С.Д., Шляхтицького О.І., 

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -
встановиВ:

          Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, мотивуючи його тим, що дії відповідача щодо безпідставного прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних позивача є протиправними та такими, що не ґрунтуються на доказах та первинних документах які надавалися позивачем на обґрунтування можливості здійснення та реальності господарських операцій та за таких підстав підлягають скасуванню.
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209669/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 26 на суму 664 565,86 грн (в тому числі ПДВ 110 760,97 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209671/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 27 на суму 686 718,06 грн (в тому числі ПДВ 114 453,01 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209670/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 28 на суму 708 870,26 грн (в тому числі ПДВ 118 145,04 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209667/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 29 на суму 731 022,46 грн (в тому числі ПДВ 121 837,08 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209665/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 30 на суму 753 1746,65 грн (в тому числі ПДВ 125 529.11 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209666/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 31 на суму 797 479,03 грн (в тому числі ПДВ 132 913,17 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209664/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 32 на суму 819 631,22 грн (в тому числі ПДВ 136 605,20 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 11.06.2024 №11209668/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 33 на суму 841 783,43 грн (в тому числі ПДВ 140 297,24 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 13.06.2024 №11234046/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 34 на суму 863 935,63 грн (в тому числі ПДВ 143 989,27 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 13.06.2024 №11234048/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 35 на суму 908 240,02 грн (в тому числі ПДВ 151 373,34 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 13.06.2024 №11234047/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 36 на суму 930 392,22 грн (в тому числі ПДВ 155 065,37 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 13.06.2024 №11234045/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 37 на суму 952 544,41 грн. (в тому числі ПДВ 158 757,40 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження. Визнано протиправним та скасовано рішення голови комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення від 02.07.2024 №11341596/42260935 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» від 09.05.2024 № 38 на суму 974 696,60 грн (в тому числі ПДВ 162 449,43 грн.) в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов, суд першої інстанції не врахував, що ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» не надано наступні документи: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, у тому числі рахунки-фактури, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг). Крім того, надані платіжні інструкції складені з порушеннями чинного законодавства, а саме відсутні обов`язкові реквізити, зокрема підпис платника.
Товариством з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ»  було надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що доводи, викладені в апеляційній скарзі є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року винесено законно та обґрунтовано, а тому підстави для його скасування відсутні. Крім того, позивач вказує, що надані платіжні інструкції були сформовані у системі клієнт-банк (електронний застосунок банку) та є електронним доказом, а не документом бухгалтерського обліку.
На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне:
Судом першої інстанції встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» зареєстровано 23.06.2018 року, номер запису 15561070003066721. Платником податку на додану вартість Товариство зареєстровано з 01.09.2018, ІПН 422609315534.
Основною діяльністю ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» є - Будівництво житлових і нежитлових будівель (код 41.20). Окрім цього ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» здійснює діяльність за кодом 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у., 43.11 Знесення, 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.31 Штукатурні роботи, 43.34 Малярні роботи та скління, 43.91 Покрівельні роботи, 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
08.05.2024 року між Спільним Підприємством у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ», код ЄДРПОУ 24528065 та ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» (далі - Підрядник) укладений договір підряду № 08-05/2024, за умовами якого Підрядник зобов`язується виконати роботи за об`єктом : «комплекс робіт з улаштування фундаментів (КБ1) та шпунтового огородження (КБ2) у рамках реалізації проекту «Реконструкція комплексу по перевантаженню зерна за адресою: Україна, Одеська область, Одеський район, м. Чорноморськ. вул. Сухолиманська. 58-А, а СП ТОВ «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ» - передати проектну документацію, прийняти від Підрядника закінчені роботи та оплатити їх, згідно умов договору.
Згідно умов п. 4.2. Договору загальна вартість виконаних робіт, узгоджена представниками ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» та СП ТОВ «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ» складає 22 152 195,47 грн. (двадцять два мільйони сто п`ятдесят дві тисячі сто дев`яносто п`ять гривень 47 коп.), в т.ч. ПДВ - 3 692 032,58 грн. (три мільйони шістсот дев`яносто дві тисячі тридцять дві гривні 58 коп.).
На виконання умов п. 5.1. Договору СП ТОВ «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ» 09.95.2024 оплатила на користь ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» авансовий платіж , який складає 11 076 097,74 грн. (в т.ч. ПДВ 1 846 016,29 грн.).
Таким чином, по Договору підряду № 08-05/2024 від 08.05.2024 була здійснена тільки передплата. Виконання договору підряду на момент отримання коштів та реєстрації податкової накладної тільки розпочате та не завершене. У зв`язку з чим підписання актів виконаних робіт на момент отримання попередньої оплати 09.05.2024 ще не відбулося.
09.05.2024 року Замовником було перераховано Підряднику грошові кошти у сумі 11 076 097,74 грн.
За даною оплатою на виконання вимог ст. 187 та ст. 201 Податкового кодексу України позивачем було виписано податкові накладні № 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38 від 09.05.2024 на загальну суму 11 076 097,74 грн. (в т.ч. ПДВ 1 846 016,29 грн.) по взаємовідносинах з СП ТОВ «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ», які були направлені до ДПС України для реєстрації.
Згідно з отриманими квитанціями від 03.06.2024 та 04.06.2024 (14 квитанції) зазначені податкові накладні прийняті, але їх реєстрація зупинена. У квитанції про зупинення податкових накладних було зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 28.06.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=2.7729%,"Р"=0. Пропонувалось надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.
На підтвердження здійснення вказаних господарських операцій, позивачем направлено до податкового органу повідомлення від 31.05.2024 № 1, від 06.06.2024 № 1, № 2, від 07.06.2024 № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, від 11.06.2024 № 9, №10, №11, №12, від 27.06.2024 №13 про подання пояснень з пояснювальним листом та копіями документів щодо законності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
За результатами розгляду наданих пояснень та копій документів Комісією регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення:від 11.06.2024 №11209669/42260935; від 11.06.2024 №11209671/42260935; від 11.06.2024 №11209670/42260935; від 11.06.2024 №11209667/42260935; від 11.06.2024 №11209665/42260935; від 11.06.2024 №11209666/42260935; від 11.06.2024 №11209664/42260935; від 11.06.2024 №11209668/42260935; від 13.06.2024 №11234046/42260935; від 13.06.2024 №11234048/42260935; від 13.06.2024 №11234047/42260935; від 13.06.2024 №11234045/42260935; від 02.07.2024 №11341596/42260935.
Не погоджуючись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що контролюючими органами не надано жодного доказу того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень.
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду частково погоджується з означеними висновками суду першої інстанції з огляду на наступне. 
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165 у редакції від 08.07.2023, чинній на момент зупинення реєстрації спірної податкової накладної та РК). 
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).
Згідно з п. 10 та п. 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Положеннями п. 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
Згідно п. 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Тобто, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, контролюючий орган вказав, що господарські операції платника податків відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, надіслані позивачу квитанції містять пропозицію щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України за № 1245/34216 13 грудня 2019 року, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку № 520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
На підтвердження здійснення вказаних господарських операцій, позивачем направлено до податкового органу повідомлення від 31.05.2024 № 1, від 06.06.2024 № 1, № 2, від 07.06.2024 № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, від 11.06.2024 № 9, №10, №11, №12, від 27.06.2024 №13 про подання пояснень з пояснювальним листом та копіями документів щодо законності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
Колегія суддів  погоджується із доводами суду першої інстанції, що вимоги відповідача не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.
Щодо доводів апелянта, що платіжні доручення, що були додані до пояснень, є сумнівними та ймовірно складеними з порушенням чинного законодавства, так як відсутній власноручний підпис уповноваженого представника, суд зазначає наступне.
Позивач згідно згаданих платіжних інструкцій є отримувачем коштів, тобто не є банком та не є платником.
При цьому, надані платіжні інструкції були сформовані у системі клієнт-банк (електронний застосунок банку) та є електронним доказом, а не документом бухгалтерського обліку.
Також, позивач зазначає, що платіжні інструкції були подані до контролюючого органу разом з поясненнями через Електронний кабінет платника та засвідчені електронним цифровим підписом керівника позивача.
Враховуючи, що контролюючий орган належно не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників податкової накладної, не зазначивши, який конкретно документ не подано позивачем,  а висновки в оскаржуваному рішенні не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію накладних, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції з урахуванням правильної оцінки обставин справи та застосуванням норм матеріального права дійшов правильного висновку про наявність підстав для скасування рішень суб`єкта владних повноважень.
Водночас  колегія суддів  не погоджується із висновком  суду щодо обраного способу захисту  порушених прав позивача, а саме - зобов`язання ДПС зареєструвати  податкові накладні.
Так, Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних № 1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення)
Виходячи із вимог зазначеної норми, суд вважає, що законодавець допускає,  такий  спосіб  відновлення порушеного права платника податку  як  зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну.
Слід наголосити, що  повноваження  суду  щодо зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії  регламентовані нормами  КАС України.
Так, частиною 4  статті 245 КАС України  визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Тобто, для прийняття такого рішення, враховуючи наявність у конструкції правової норми єднального сполучника  "і",  необхідні одночасно дві умови:
-  якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом;
- прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
З приводу  другої умови, суд констатує про відсутність дискреційних повноважень відповідача у спірних правовідносинах.
З приводу  першої умови  слід зазначити про таке.
Згідно з підпунктом "а"  пункту  198.  1 статі 198 ПК України  до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операції з  придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом  198.6 статті 198 ПК України  передбачено, що податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11 статті 201  цього  Кодексу  (пункт  198.6 статі 198 ПК України.)
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду( пункт  200.1. статі 200 ПК України).
Згідно з абзацом третім пункту  198.6 статті 198 ПК України,  податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підпунктом  14.1.60 пункту 14.1 статі 14  ПК України  передбачено, що  єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами;
Відповідно до положень пункту  201.10 статі 201 ПК  України, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Як вбачається із пояснювальної записки  до проекту  Податкового кодексу України  від 21.09.2010,  запровадження  Єдиного реєстру податкових накладних з метою покращення адміністрування податку на додану вартість; своєчасного виявлення безпідставно заявлених сум до відшкодування з бюджету; запобігання мінімізації податкових зобов`язань; прискорення здійснення податковими органами перевірки достовірності даних податкової декларації. Впровадження електронної системи адміністрування податку на додану вартість відповідає вимогам Директиви Ради 2006/112/ЄС.
Тобто, вже на етапі реєстрації податкових накладних державою запроваджено механізм своєчасного виявлення безпідставно заявлених сум до відшкодування з бюджету; запобігання мінімізації податкових зобов`язань.
При цьому варто зауважити, що  показники податкового кредиту, які зазначені в  податкових  накладних,  автоматично  відображаються у  податковій звітності платника податків.
Разом з тим вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені  статтею 44 ПК України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає  Закон « Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV.
Відповідно до  статті 1 цього Закону  первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Тобто, з моменту реєстрації  податкової  накладної  йде повна легалізація  податкового кредиту з послідуючим відображенням у відповідній податковій звітності.
Проте без належної перевірки на предмет критеріїв,  встановлених  Постановою 1165 та положеннями приписів  ПК України  щодо здійснення господарських операцій, реєстрація такої  податкової  накладної  буде явно передчасною.
Як було зазначено вище,  податкові накладні № 26, 27, 28, 29, 30,31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38 від 09.05.2024 року виписані на виконання умов п. 5.1. Договору СП ТОВ «ТРАНСБАЛКТЕРМІНАЛ» 09.95.2024 оплатила на користь ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» авансовий платіж , який складає 11 076 097,74 грн. (в т.ч. ПДВ 1 846 016,29 грн.).
Підставою  для  зупинення та відмови слугував висновок  податкового органу про те, що постачання товару/послуги 43.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
На спростування  цього висновку  позивач надав до податкового органу повідомлення від 31.05.2024 № 1, від 06.06.2024 № 1, № 2, від 07.06.2024 № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, від 11.06.2024 № 9, №10, №11, №12, від 27.06.2024 №13 про подання пояснень з пояснювальним листом та копіями документів щодо законності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме:
- договір підряду №           08-05/2024 від 08.05.2024;
- платіжні інструкції авансового платежу за договором підряду № 08-05/2024 від 08.05.2024;
- ліцензія Державної архітектурно-будівельної інспекції України від 11.07.2018 р. на будівельні та монтажні роботи загального призначення;
- штатний розпис працівників ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ»,;
- договір субпідряду №14-05-2024 від 14.05.2024р. між ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» та ТОВ «Будівельна компанія «ЕТАЛОН»;
- платіжні інструкції на оплату рахунку ТОВ «Будівельна компанія «ЕТАЛОН» за договом субпідряду №14-05-2024 від 14.05.2024р.
Аналізуючи ці докази позивача у сукупності колегія суддів  вважає, що вони не спростовують  повністю  висновок  ГУ ДПС в Одеській області та не можуть бути підставою для зобов`язання зареєструвати податкові накладні.
Крім того, суд враховує, що станом на дату реєстрації податкових накладних № 26, № 27, № 28, № 29, № 30, № 31, № 32, № 33, № 34, № 36, № 37, № 38 від 09.05.2024 відсутній факт подання таблиці даних платника податку ТОВ «СМУ-5 АНТЕЙ» з зазначенням коду послуг 43.99 згідно з УКТЗЕД.
Враховуючи вищенаведене,  колегія суддів вважає,  що  судом першої інстанції неправильно обрано  спосіб захисту, а тому рішення суду в цій частині слід  скасувати  та ухвалити нове про  зобов`язання відповідача повторно розглянути  заяву позивача щодо  реєстрації податкових накладних.
При цьому суд зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення виникала б не необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення.
Враховуючи наведене, а також той факт, що позивач не позбавлений  права на відшкодування шкоди,  внаслідок прийняття відповідачем  протиправного рішення (див., зокрема, правову позицію  Верховного суду у справі № 750/6330/17 від 27.11.2019),  з метою забезпечення ефективності та реального відновлення порушеного права позивача суд вважає необхідним застосувати ефективний спосіб захисту порушеного права шляхом зобов`язання відповідача (ГУ ДПС в Одеській  області) повторно розглянути  звернення  позивача  у 5-ти денний строк з моменту отримання судового рішення.
Інші доводи апеляційної скарги в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення про відмову у реєстрації податкових накладних,  яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції при вирішенні справи неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, а тому, керуючись пунктом 1 частини 1  статті 317 КАС України, рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог  про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» № 26, 27, 28, 29, 30,31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38 від 09.05.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, слід скасувати.
В свою чергу, апеляційний суд вважає за необхідне, зобов`язати  Головне  Управління ДПС в Одеській області  протягом 5 (п`яти) робочих днів з дня отримання копії постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду повторно розглянути звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» щодо реєстрації податкових накладних  в Єдиному реєстрі податкових накладних № 26, 27, 28, 29, 30,31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, від 09.05.2024 року з урахуванням висновків суду у цьому рішенні.
Керуючись статтями  308,  309,  315,  317,  321,  322,  325 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року по справі № 420/24191/24 в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» № 26, 27, 28, 29, 30,31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38 від 09.05.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її надходження, - скасувати.
Ухвалити у цій частині позовних вимог нове рішення, яким позов задовольнити частково.
Зобов`язати  Головне  Управління ДПС в Одеській області  протягом 5 (п`яти) робочих днів з дня отримання копії постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду повторно розглянути звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ-5 АНТЕЙ» щодо реєстрації податкових накладних  в Єдиному реєстрі податкових накладних № 26, 27, 28, 29, 30,31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, від 09.05.2024 року з урахуванням висновків суду у цьому рішенні.
В решті рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року по справі № 420/24191/24, - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.  

           Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
           Судді	  	С.Д. Домусчі    О.І. Шляхтицький