ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2025 р. 	Справа № 440/9956/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Присяжнюк О.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.11.2023, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Ясиновський, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, по справі №440/9956/23
за позовом       Товариства з обмеженою відповідальністю "Ю.Р.С."  
до   Головного управління ДПС у Полтавській області ,    Державної податкової служби України        
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

17.07.2023 Товариства з обмеженою відповідальністю "Ю.Р.С." (надалі по тексту -позивач, ТОВ "Ю.Р.С.") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду надійшов позов до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі - відповідач1, ГУ ДПС у Полтавській області, апелянт, податковий орган, контролюючий орган), Державної податкової служби України (надалі також - ДПС України, відповідач2) у якому позивач просив:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області № 9030375/41824609 від 20.06.2023, № 9030376/41824609 від 20.06.2023, № 9030377/41824609 від 20.06.2023, № 9030378/41824609 від 20.06.2023, № 9030379/41824609 від 20.06.2023, № 9030380/41824609 від 20.06.2023, № 9030381/41824609 від 20.06.2023, № 9030382/41824609 від 20.06.2023, № 9030383/41824609 від 20.06.2023, № 9030384/41824609 від 20.06.2023, № 9030385/41824609 від 20.06.2023, № 9030386/41824609 від 20.06.2023, № 9030387/41824609 від 20.06.2023, № 9030388/41824609 від 20.06.2023, № 9030389/41824609 від 20.06.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені ТОВ "Ю.Р.С." № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 датами їх направлення.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2023 року адміністративний позов ТОВ "Ю.Р.С." задоволено.
Визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.06.2023 № 9030375/41824609, № 9030376/41824609, № 9030377/41824609, № 9030378/41824609, № 9030379/41824609, № 9030380/41824609, № 9030381/41824609, № 9030382/41824609, № 9030383/41824609, № 9030384/41824609, № 9030385/41824609, № 9030386/41824609, № 9030387/41824609, № 9030388/41824609, № 9030389/41824609.
Зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені ТОВ "Ю.Р.С." № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 датами їх направлення.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "Ю.Р.С." судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 40260,00 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції рішення ГУ ДПС у Полтавській області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт стверджує, що в ході опрацювання копій первинних документів до податкових накладних, поданих ТОВ "Ю.Р.С.", складені з порушенням вимог чинного законодавства, а саме: до повідомлень платником податків надано товарно-транспортні накладні, складені з порушенням п. 11.1 наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997, а саме – не вказані супровідні документи на вантаж, що й слугувало підставою ухвалення спірних рішень також звернув увагу на те, що у товарно-транспортних накладних відсутня інформація про навантаження та розвантаження.
Вважає, що суд першої інстанції, зобов`язавши ДПС України зареєструвати податкові накладні втрутився у дискреційні повноваження податкового органу.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи в силу приписів ч. 4 ст. 304 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які апелянт посилається в апеляційній скарзі, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.
ТОВ "Ю.Р.С." зареєстровано як юридична особа та присвоєно ідентифікаційний код 41824609. Види економічної діяльності: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 49.31Пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення; 49.32 Надання послуг таксі; 49.42 Надання послуг перевезення речей (переїзду); 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 69.10 Діяльність у сфері права; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. /зв.а.с. 6, т.1/.
Між ТОВ "Ю.Р.С." та ТОВ "СВІТЛОВОДСЬКИЙ РІЧКОВИЙ ТЕРМІНАЛ" укладено договір про надання транспортно-експедиторських послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 10.06.2022 № 10/06/2022-ПВ /а.с.7-9, т.1/.
За наслідками господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентом складено наступні документи щодо надання послуг по перевезенню кукурудзи за такими маршрутами:
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 23.06.2022 № 103 та від 25.06.2022 № 138, № 149, № 139, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 23.06.2022 по 25.06.2022, складено акт надання послуг № 119 від 25.06.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату № 119 від 25.06.2022 на загальну суму 152940,00 грн, в т.ч. ПДВ 25490,00 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6351 від 30.06.2022 на суму 127450,00 грн, в т.ч. ПДВ 21241,67 грн;
Одеська область, смт Великодолинське Одеська область, м. Білгород-Дністровський. Товарно-транспортні накладні: від 27.06.2022 № 1, № 2, № 3, № 4, № 5, № 6, № 7, № 8, № 9, на підставі яких складено реєстр перевезень за 27.06.2022, акт надання послуг № 122 від 27.06.2022 та сформовано податкову накладну №124 від 27.06.2022 на загальну суму 165720,00 грн , в т.ч. ПДВ 27620,00 грн. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату № 122 від 27.06.2022 на загальну суму 165720,00 грн , в т.ч. ПДВ 27620,00 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6353 від 30.06.2022 на суму 138100,00 грн в т.ч. ПДВ 23016,67 грн;
Одеська область, смт Великодолинське Одеська область, м. Білгород-Дністровський. Товарно-транспортні накладні: від 28.06.2022 № 7, № 8, № 9, № 11, № 12, № 13, № 14, № 15, на підставі яких складено реєстр перевезень за 28.06.2022, акт надання послуг № 124 від 28.06.2022 на загальну суму 151845,00 грн, в т.ч. ПДВ 25307,50 грн. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №124 від 28.06.2022 на загальну суму 151845,00 грн , в т.ч. ПДВ 25307,50 грн Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6698 від 04.08.2022 на суму 126537,50 грн, в т.ч. ПДВ 21089,58 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 16.07.2022 № 4, № V01220, № V01221, № V01232, № V01237, № V01238, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 16.07.2022 по 17.07.2022, акт надання послуг №164 від 17.07.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №164 від 17.07.2022 на загальну суму 211740,00 грн, в т.ч. ПДВ 35290,00 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6614 від 25.07.2022 на суму 176450,00 грн , в т.ч. ПДВ 29 408,33 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Білгород-Дністровський. Товарно-транспортні накладні: від 20.07.2022 № 5, № 8, № 9, № 10, на підставі яких складено реєстр перевезень за 20.07.2022, акт надання послуг №170 від 20.07.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №170 від 20.07.2022 на загальну суму 77595,00 грн, в т.ч. ПДВ 12932,50 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6622 від 26.07.2022 на суму 64662,50 грн , в т.ч. ПДВ 10777,08 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 28.07.2022 № 1, № 2, № 14, № 18, на основі яких складено реєстр перевезень за період з 28.07.2022 по 30.07.2022, акт надання послуг №179 від 30.07.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №180 від 30.07.2022 на загальну суму 147056,00 грн, в т.ч. ПДВ 2409,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення № 6711 від 04.08.2022 на суму 122546,67 грн, в т.ч. ПДВ 20424,45 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 08.08.2022 № 59, № 61, № 62, № 65 та ТТН від 09.08.2022 № 72, № 74, № 75, № 81, № 86, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 08.08.2022 по 09.08.2022, акт надання послуг №193 від 09.08.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №193 від 09.08.2022 на загальну суму 336224,00 грн, в т.ч. ПДВ 56037,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6828 від 16.08.2022 на суму 280186,67 грн, в т.ч. ПДВ 46697,78 грн;
Одеська область, с.Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 09.08.2022 № 85, № 87, № 88 та ТТН від 10.08.2022 № 8, № 9, № 13, № 19. На підставі даних ТТН складено реєстр перевезень за період з 09.08.2022 по 10.08.2022, акт надання послуг №194 від 10.08.2022. За надані послуги на Замовнику надано рахунок на оплату №194 від 10.08.2022 на загальну суму 185506,00 грн, в т.ч. ПДВ 30917,67 грн Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6852 від 19.08.2022 на суму 154588,33 грн, в т.ч. ПДВ 25764,72 грн;
Одеська область, м. Білгород-Дністровський Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 20.08.2022 № 1, № 2, № 3, № 4, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 20.08.2022 по 21.08.2022, акт надання послуг №208 від 21.08.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №208 від 21.08.2022 на загальну суму 94852,00 грн, в т.ч. ПДВ 15808,67 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6926 від 02.09.2022 на суму 79043,33 грн, в т.ч. ПДВ 13 173,89 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 22.08.2022 № 7, № 8, на підставі яких складено реєстр перевезень за 22.08.2022, акт надання послуг №207 від 22.08.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №207 від 22.08.2022 на загальну суму 68276,00 грн, в т.ч. ПДВ 11379,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6920 від 02.09.2022 на суму 56896,67 грн, в т.ч. ПДВ 9482,78 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 23.08.2022 № 8, № 9, № 11, № 16, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 23.08.2023 по 24.08.2022, акт надання послуг №213 від 24.08.2022. За надані послуги на Замовнику надано рахунок на оплату №213 від 24.08.2022 на загальну суму 128492,00 грн, в т.ч. ПДВ 21415,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6959 від 05.09.2022 на суму 107076,67 грн, в т.ч. ПДВ 17846,11 грн;
Одеська область, с. Усатове Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 23.08.2022 № 7, № 10, № 12, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 23.08.2023 по 25.08.2022, акт надання послуг №214 від 25.08.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №214 від 25.08.2022 на загальну суму 98150,00 грн, в т.ч. ПДВ 16358,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6927 від 02.09.2022 на суму 81791,67 грн, в т.ч. ПДВ 13631,95 грн;
Одеська область, м. Білгород-Дністровський Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 28.08.2022 № 1, № 2, на підставі яких складено реєстр перевезень за 28.08.2022, акт надання послуг №220 від 28.08.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №220 від 28.08.2022 на загальну суму 46772,80 грн, в т.ч. ПДВ 7795,47 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №6928 від 02.09.2022 на суму 38977,33 грн, в т.ч. ПДВ 6496,22 грн;
Одеська область, м. Білгород-Дністровський Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 01.09.2022 № 7, № 8, № 9, № 10, № 11, № 12, № 13, № 25, на підставі яких складено реєстр перевезень за період з 01.09.2022 по 04.09.2022, акт надання послуг №238 від 04.09.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №238 від 04.09.2022 на загальну суму 176456,00 грн, в т.ч. ПДВ 29409,33 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжних доручень №7072 від 20.09.2022 на суму 40000,00 грн, в т.ч. ПДВ 6666,67 грн, №7122 від 22.09.2022 на суму 70000,00 грн, в т.ч. ПДВ 11666,67 грн, №7142 від 23.09.2022 на суму 37046,67 грн, в т.ч. ПДВ 6174,45 грн;
Одеська область, м. Білгород-Дністровський Одеська область, м. Ізмаїл. Товарно-транспортні накладні: від 04.09.2022 № 26, № 27, № 28, № 30, № 31, на підставі яких складено реєстр перевезень за 04.09.2022, акт надання послуг №239 від 04.09.2022. За надані послуги Замовнику надано рахунок на оплату №239 від 04.09.2022 на загальну суму 142440,00 грн , в т.ч. ПДВ 23740,00 грн. Оплата за перевезення вантажу проведена частково згідно платіжного доручення №7034 від 13.09.2022 на суму 118 700,00 грн , в т.ч. ПДВ 19783,33 грн /а.с. 10-190, т.1/.
За фактом настання першої події - надання послуг та підписання акту позивачем складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в електронному вигляді засобами автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України такі податкові накладні:
№ 122 від 25.06.2022 на загальну суму 152940,00 грн, у тому числі ПДВ - 25490,00 грн;
№ 124 від 27.06.2022 на загальну суму 165720,00 грн, у тому числі ПДВ - 27620,00 грн;
№ 126 від 28.06.2022 на загальну суму 151845,00 грн, у тому числі ПДВ - 25307,00 грн;
№ 164 від 17.07.2022 на загальну суму 211740,00 грн, у тому числі ПДВ - 35290,00 грн;
№ 171 від 20.07.2022 на загальну суму 77595,00 грн, у тому числі ПДВ - 12932,50 грн;
№ 177 від 30.07.2022 на загальну суму 147056,00 грн, у тому числі ПДВ - 24509,33 грн;
№ 187 від 09.08.2022 на загальну суму 336224,00 грн, у тому числі ПДВ - 56037,33 грн;
№ 190 від 10.08.2022 на загальну суму 185506,00 грн, у тому числі ПДВ - 30197,67 грн;
№ 205 від 21.08.2022 на загальну суму 94852,00 грн, у тому числі ПДВ - 15808,67 грн;
№ 206 від 22.08.2022 на загальну суму 68276,00 грн, у тому числі ПДВ - 11379,33 грн;
№ 210 від 24.08.2022 на загальну суму 128492,00 грн, у тому числі ПДВ - 21415,33 грн;
№ 212 від 25.08.2022 на загальну суму 98150,00 грн, у тому числі ПДВ - 16358,33 грн;
№ 214 від 28.08.2022 на загальну суму 46772,80 грн, у тому числі ПДВ - 7795,47 грн;
№ 246 від 04.09.2022 на загальну суму 176456,00 грн, у тому числі ПДВ - 29409,33 грн;
№ 247 від 04.09.2022 на загальну суму 142440,00 грн, у тому числі ПДВ - 23740,00 грн; /а.с. 191-205, т.1/.
Проте за результатами їх розгляду контролюючий орган через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України направив платнику квитанції, у яких, серед іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних, зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК:
- № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, відсутні в таблиці даних платника податків коди УКТЗЕД/ДКПП товарів/послуг 49.41, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій; Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /зв.а.с. 198-205, т.1/.
- № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /зв.а.с. 199-205, т.1/.
Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про надання пояснень від 16.06.2023 №1 та копії документів щодо вказаних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено /а.с. 206-207, 215-219, 231-250, т.1; 1-11, т.2/.
Комісією ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийняті рішення від 20.06.2023 № 9030375/41824609, № 9030376/41824609, № 9030377/41824609, № 9030378/41824609, № 9030379/41824609, № 9030380/41824609, № 9030381/41824609, № 9030382/41824609, № 9030383/41824609, № 9030384/41824609, № 9030385/41824609, № 9030386/41824609, № 9030387/41824609, № 9030388/41824609, № 9030389/41824609 щодо відмови у реєстрації податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 відповідно в Єдиному реєстрі податкових накладних з огляду на надання платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства, а саме: платником надано копії товарно-транспортних накладних, які складено з порушенням наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме не вказані супровідні документи на вантаж /зв.207-214, т.1/.
Вважаючи свої права порушеними такими рішеннями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладні в ЄРПН.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) від 02.12.2010 №2755-VI об`єктом оподаткування є постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
До критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість пунктом 8 віднесено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520).
Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.
Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.
При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.
Також суд акцентує увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.
Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Разом з цим, колегія суддів враховує, що пункти 9 - 11 Порядку № 520 були викладені у редакції Наказу Міністерства фінансів України 12 січня 2023 року № 19, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17 лютого 2023 р. за № 298/39354, а саме: письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261). За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 10 Порядку № 520 з 08.03.2023, а саме: 
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; 
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, слідує, що підставою для зупинення реєстрації цих податкових накладних стала їх відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 49.41 як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання товару такого товару / послуги та обсягу його постачання.
Доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, відповідачі до суду не надали.
Надаючи оцінку підставі зупинення реєстрації податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, колегія суддів враховує, що згідно з пунктом 2 Порядку № 1165 таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, а згідно з пунктом 12 цього ж Порядку платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
Оскільки подання до органу ДПС таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податку, а матеріали справи не містять відомостей про подання позивачем таблиці із зазначенням коду УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 49.41, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне зупинення реєстрації податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022.
Відповідно до ДКПП коду послуги 49.41 відповідає “Перевезення вантажів дорожніми транспортними засобами”.
Отже, колегія суддів вказує податковому органу, що основним видом діяльності позивача є «49.41 Вантажний автомобільний транспорт», тобто позивач реалізовував послуги саме у межах свого основного виду діяльності.
З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цих податкових накладних стала їх відповідність позивача вимогам пункту п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено: показник «D», «Р».
Перелік документів, необхідний для розблокування податкової накладної податковим органом не наведений.
Доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.
Позивач після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних надіслав до податкового органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення.
Надаючи оцінку підставі відмови у реєстрації податкової накладної щодо надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: «акт здачі прийняття робіт (надання послуг) від 21.12.2021 №100, який складено з порушенням Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999 та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, а саме: відсутній підпис посадової особи, яка має право підпису зі сторони покупця. Також надані товарно-транспортні накладні які складені з порушенням п.11.1 Наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме: не вказані супровідні документи на вантаж», колегія суддів вказує на таке.
Верховний Суд зробив висновки у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) у постановах від 24 січня 2018 року у справі №2а-19379/11/2670, від 5 березня 2019 року у справі №826/6902/15, від 11 жовтня 2019 року у справі №826/2122/15, від 11 грудня 2018 року у справі №804/6942/16, які Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила, про те, що незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.
Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на те, що у товарно-транспортних накладних не вказано навантажувально-розвантажувальні послуги, оскільки така підстава не була покладена в основу спірних рішень.
У цьому випадку колегія суддів вважає слушною позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, зміст якої зводиться до того, що суди не мають досліджувати документи та аргументи суб`єкта владних повноважень, які не були підставами для прийняття спірного рішення, оскільки такі дії суду призведуть до порушення судами вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.
Водночас відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленою у постанові від 28.05.2020 у справі № 826/17201/17, суб`єкт владних повноважень не може обґрунтовувати правомірність рішення, що оскаржується, іншими обставинами, ніж ті, що зазначені безпосередньо в документі, що оскаржується. За іншого підходу суб`єкт владних повноважень міг би самостійно та довільно змінювати (доповнювати) обґрунтування своїх дій (рішень) після їх вчинення (ухвалення), що не сумісне з принципами правової визначеності та належного урядування. У зв`язку з цим адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання» свого рішення).
При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.
Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Полтавській області від 20.06.2023 № 9030375/41824609, № 9030376/41824609, № 9030377/41824609, № 9030378/41824609, № 9030379/41824609, № 9030380/41824609, № 9030381/41824609, № 9030382/41824609, № 9030383/41824609, № 9030384/41824609, № 9030385/41824609, № 9030386/41824609, № 9030387/41824609, № 9030388/41824609, № 9030389/41824609 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 відповідно.
Стосовно доводів апелента про обрання судом першої інстанції неправильного способу захисту та наявності у податкового органу дискреції у питаннях реєстрації податкових накладних, колегія суддів зазначає таке.
Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
Згідно з п. 7) ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.
Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:
1) дискреційне повноваження передбачено законом;
2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;
3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;
4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.
У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості господарської операції та критеріям ризиковості платника податків, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні № 122 від 25.06.2022, № 124 від 27.06.2022, № 126 від 28.06.2022, № 164 від 17.07.2022, № 171 від 20.07.2022, № 177 від 30.07.2022, № 187 від 09.08.2022, № 190 від 10.08.2022, № 205 від 21.08.2022, № 206 від 22.08.2022, № 210 від 24.08.2022, № 212 від 25.08.2022, № 214 від 28.08.2022, № 246 від 04.09.2022, № 247 від 04.09.2022 складені позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання.
Посилання апелянта на правомірність  оскаржуваних рішень податкового органу колегія суддів вважає  необґрунтованими з вище зазначених підстав.
Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України” (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2023 року по справі №440/9956/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Л.В. Любчич 	
Судді	   	О.А. Спаскін    О.В. Присяжнюк