П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/11552/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сало П.І.   
Суддя-доповідач -  Драчук Т. О.   
04 березня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Драчук Т. О. 
суддів:  Смілянця Е. С.  Полотнянка Ю.П. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Біла О.О., 
представника позивача: Онисько М.М.,  
представника відповідача: Кухрівського О.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "МП-АЛЬФА" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в липні 2023 року позивач, - ТОВ "МП-АЛЬФА", звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.06.2023 № 0081910703, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 2323397 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 580 849 грн.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 13.11.2024 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 01 червня 2023 року за № 0081910703.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "МП-АЛЬФА" судовий збір в розмірі 26 840,00 грн (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень нуль копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволені адміністративного позову, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
Представник позивача в судовому засіданні заперечив щодо доводів апеляційної скарги, просив залишити без задоволення вимоги апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи апеляційної скарги, просив задовольнити вимоги апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ "МП-АЛЬФА" як юридична особа зареєстроване 13.01.2006 (ідентифікаційний код 34004595), перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Вінницькій області та з 24.06.2008 є платником ПДВ.
На виконання наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 17.04.2023 № 1073к, виданого на підставі пп. 19-1.1.6 п. 19-1.1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 76, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 69.2 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "МП-АЛЬФА" щодо дотримання законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, з урахуванням від`ємного значення, задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунків.
За результатами перевірки складено акт від 03.05.2023 № 7659/02-32-07-03/34004595, яким зроблено висновки про порушення підприємством вимог п. 44.1 ст. 44, п. 198.6 ст. 198, п. 200.7, п. 200.9 ст. 200, п. 200.1, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України та пп. 5 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, що спричинило завищення від`ємного значення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за лютий 2023 року на загальну суму 2 738 843 грн. При цьому завищення на суму 2 323 397 грн відбулося внаслідок завищення податкового кредиту по господарських операціях з придбання добрива "Яра Міла NPK 7-20-28" у ТОВ "АП ІМПОРТ". Зокрема, податковий кредит на вказану суму сформовано за податковими накладними за №№ 32, 137 від 07.02.2023, які складені постачальником з порушенням вимог податкового законодавства та не підтверджуються первинними документами, оскільки накладні складені на першу подію (перерахування коштів як оплату за товар в сумі 13 940 382,26 грн), але не на всю суму операції однією податковою накладною, а шляхом поділу на дві окремі податкові накладні.
19.05.2023 на адресу ГУ ДПС позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний (податковий) період за лютий 2023 року (реєстраційний номер документу: 9116537115), відповідно до якого товариством зменшено суму податкового кредиту та бюджетного відшкодування по контрагенту ТОВ "АП ІМПОРТ" на загальну суму 2 323 397 грн.
При цьому позивач просив контролюючий орган прийняти рішення за результатами перевірки за лютий 2023 року з урахуванням показників даного уточнюючого розрахунку.
Листом ГУ ДПС від 26.05.2023 за № 18920/6/02-32-04-05-17 позивача повідомлено, що відповідно до п. 50.2 ст. 50 ПК України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом. На дату подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ триває процедура узгодження результатів перевірки, а тому уточнюючий розрахунок вважається неподаним у зв`язку з порушенням вимог нормативно-правових актів.
01.06.2023 на підставі акту перевірки від 03.05.2023 № 7659/02-32-07-03/34004595 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0081910703, яким товариству ТОВ "МП-АЛЬФА" зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий 2023 року у розмірі 2 323 397 грн із одночасним застосуванням штрафних санкцій у розмірі 580 849 грн.
Вважаючи зазначене рішення контролюючого органу протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його оскарження.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що 04.01.2022 між ТОВ "МП-АЛЬФА" (покупець) та ТОВ "АП ІМПОРТ" (постачальник) було укладено Договір поставки АПІ/2022-1470 від 04.01.2022.
Відповідно до 1.1 вказаного Договору постачальник зобов`язується передати (поставити) партіями у власність Покупцеві продукцію виробничо-технічного призначення: засоби захисту рослин, мінеральні добрива, насіння сільськогосподарських культур тощо (надалі – Товар), для вирощування сільськогосподарської продукції.
Пунктом 1.2. Договору передбачено, що найменування товару, одиниці виміру кількості товару та його кількість, ціна, строки та умови (базис) поставки кожної партії товару визначаються в Договорі та/або у відповідній специфікації до Договору, яка є його невід`ємною частиною.
За змістом пункту 3.2. Договору оплата конкретної партії товару проводиться в національній валюті України у безготівковій формі шляхом перерахування покупцем на поточний банківський рахунок постачальника, вказаний у Договорі, оплати в розмірі 100% вартості партії товару, зазначеної у відповідній специфікації, протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту отримання покупцем рахунку, якщо інший термін та/або порядок оплати партії товару не вказаний у відповідній специфікації.
Відповідно до специфікації № 153 від 03.02.2023 до Договору поставки АПІ/2022-1470 від 04.01.2022 сторонами погоджено поставу добрива "Яра Міла NРК 7-20-28" у кількості 280 800 т, що становить 13940382,26 грн, у тому числі ПДВ 2 323 397, 04 грн.
Згідно з платіжним дорученням № 158 від 07.02.2023 ТОВ "МП-АЛЬФА" здійснено повну попередню оплату за вказаний товар.
Водночас контрагентом (постачальником) ТОВ "АП ІМПОРТ" складено та зареєстровано в ЄРПН наступні накладні:
№ 32 від 07.02.2023 на суму 13 140 570,84 грн, в тому числі ПДВ 2 190 095,14 грн (реєстраційний №9038048467 від 28.02.2023);
№ 137 від 07.02.2023 на суму 799 811,42 грн, в тому числі ПДВ 133 301,90 грн (реєстраційний №9041246549 від 05.03.2023).
Суму ПДВ за вищезазначеними податковими накладними у розмірі 2 323 397 грн включено ТОВ "МП-АЛЬФА" до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за лютий 2023 року (№9054151448 від 18.03.2023).
З наведеного вбачається невідповідність сум, вказаних у податкових накладних, сумам у документах про оплату позивачем придбаного товару (добрива) продавцю ТОВ "АП ІМПОРТ".
Оцінюючи таку розбіжність суд враховує, що за правилами пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Разом з цим, суд першої інстанції зазначив, що податкова накладна складається окремо на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс), тому складання двох або більше податкових накладних у випадку отримання попередньої оплати товарів/послуг однією сумою або у разі одноразової поставки товарів/послуг не відповідає нормам ПК України. При складанні декількох податкових накладних постачальником у випадку оплати товару однією сумою покупець не має підстав для віднесення зазначених в них сум ПДВ до податкового кредиту, оскільки такі податкові накладні складені з порушенням норм закону та не відповідають первинним документам.
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, що податкові накладні від 07.02.2023 за №№ 32, 137 складені постачальником ТОВ "АП ІМПОРТ" на дату першої події, а саме у зв`язку з оплатою покупцем ТОВ "МП-АЛЬФА" товару на суму 13 940 382,26 грн, в тому числі ПДВ 2 323 397,04 грн згідно із специфікацією № 153 від 03.02.2023.
Разом з тим, всупереч вимогам п. 187.1. ст. 187, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, контрагентом позивача складено не одну, а дві податкові накладні, незважаючи на отримання оплати товару однією сумою, що також не відповідає первинним документам (платіжному дорученню та банківській виписці) і не дає можливості ідентифікувати операції.
Відтак суд першої інстанції погодився з висновками акту перевірки щодо неправомірності включення позивачем до складу податкового кредиту за лютий 2023 року сум ПДВ за такими, складеними з порушенням вимог закону податковими накладними, і як наслідок завищення ТОВ "МП-АЛЬФА" бюджетного відшкодування з ПДВ за цей період на суму 2 323 397 грн.
При цьому суд першої інстанції відхилив посилання позивача на абзац пункту 201.10 статті 201 ПК України, згідно з яким податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
Отже, вирішуючи дану адміністративну справу суд виходить з того, що ТОВ "МП-АЛЬФА" допустило порушенням вимог податкового законодавства, що було виявлено проведеною перевіркою, внаслідок чого завищило суму податкового кредиту за лютий 2023 року по господарських операціях з ТОВ "АП ІМПОРТ" на суму 2 323 397 грн.
Поряд з цим суд першої інстанції враховує, що після складання акту перевірки (03.05.2023) та до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (01.06.2023) позивач на адресу контролюючого органу подав уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (№ 9116537115 від 19.05.2023), якою зменшив від`ємне значення з ПДВ по взаємовідносинах з контрагентом ТОВ "АП ІМПОРТ" за лютий 2023 року на суму 2 323 397 грн, тобто на суму, на яку за висновками позапланової документальної перевірки, оформленої актом від 03.05.2023 № 7659/02-32-07-03/34004595, товариство завищило суму бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий 2023 року у розмірі 2 323 397 грн за рахунок завищення податкового кредиту за цей звітний період по господарських операціях з придбання мінеральних добрив у ТОВ "АП ІМПОРТ".
Листом ГУ ДПС від 26.05.2023 № 18920/6/02-32-04-05-17 у прийнятті вказаної податкової звітності відмовлено з тих мотивів, що платник податків не має права на подання уточнюючого розрахунку під час процедури узгодження результатів перевірки.
Не погодившись з такими діями відповідача, позивач звернувся до суду з позовом щодо їх оскарження, в якому просив скасувати рішення ГУ ДПС, оформлене № 18920/6/02-32-04-05-17 від 26.05.2023, та зобов`язати відповідача прийняти подану ТОВ "МП-АЛЬФА" уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (від 19.05.2023 № 9116537115).
І хоча рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 12.03.2024 у справі №120/8672/23, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2023 у задоволенні позову ТОВ "МП-АЛЬФА" відмовлено, суд першої інстанції врахував висновки суду за результатами розгляду відповідної справи.
Так, у вказаній справі, проаналізувавши положення ст. 50 ПК України щодо внесення змін до податкової звітності та взявши до уваги практику Верховного Суду, суд констатував, що платник податків може скористатися правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Крім того, суд визнав право ТОВ "МП-АЛЬФА" на подання уточнюючого розрахунку і належну реалізацію цього права шляхом подання ГУ ДПС у Вінницькій області уточненої декларації з ПДВ від 19.05.2023 після складання акту перевірки та до прийняття податкового повідомлення-рішення, однак при цьому уважав безпідставним стверджувати про порушення прав позивача до прийняття податкового повідомлення-рішення, тобто фактично вказав на помилковість обраного товариством способу захисту своїх порушених прав та інтересів, враховуючи прийняття податкового повідомлення-рішення від 01.06.2024 №008910703.
Таким чином, рішенням суду у справі 120/8672/23, яке набрало законної сили, підтверджує той факт, що ТОВ "МП-АЛЬФА" правомірно і з дотриманням вимог законодавства подало уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (№ 9116537115 від 19.05.2023), якою зменшило задекларовані в податковій декларації з ПДВ за звітний (податковий) період лютого 2023 року показники в частині заявлених до бюджетного відшкодування сум ПДВ на 2 323 397 грн
Крім того, з вказаного судового рішення випливає, що повернення контролюючим органом уточнюючого розрахунку позивача з підстав порушення вимог ст. 50 ПК України, про що зазначено у листі ГУ ДПС від 26.05.2023 № 18920/6/02-32-04-05-17, здійснено безпідставно.
Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що в силу норм податкового законодавства відповідач був зобов`язаний врахувати показники поданої позивачем після проведення контрольного заходу уточненої звітності при ухваленні податкового повідомлення-рішення, однак цього не зробив, що свідчить про передчасність оспорюваного податкового повідомлення-рішення та порушення тим самим законних прав платника податків.
Отже, перевіривши обґрунтованість основних доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх рішень та дій і докази, надані позивачем, суд першої інстанції дійшов висновку, що адміністративний позов ТОВ "МП-АЛЬФА" належить задовольнити.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В силу ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у підпункті 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу.
За правилами п. 44.2 ст. 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до п. 44.6, 44.7 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Відповідно до ст. 133 ПК України платниками податку на прибуток є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.
Підпунктом 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до абз.2 п.198.1. ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Як передбачено абз.1-3 п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п.198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду
Відповідно до п.198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Як передбачено п. 201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.201.11 ст.201 ПК України визначено перелік інших документів, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної.
Тобто, як вірно вказав суд першої інстанції, у разі вчинення першої події – списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, та у разі отримання покупцем товарів від їх продавця зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, платник податку на додану вартість має право на віднесення сплачених ним сум податку на додану вартість до податкового кредиту звітного періоду. Правовою підставою, наявність якої забороняє платнику податку – покупцю товарів віднести сплачений податок на додану вартість до податкового кредиту відповідного звітного періоду, є відсутність підтвердження сплати податку зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, чи іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК України.
Як вбачається з матеріалів справи, 04.01.2022 між ТОВ "МП-АЛЬФА" (покупець) та ТОВ "АП ІМПОРТ" (постачальник) було укладено Договір поставки АПІ/2022-1470 від 04.01.2022.
Відповідно до специфікації № 153 від 03.02.2023 до Договору поставки АПІ/2022-1470 від 04.01.2022 сторонами погоджено поставу добрива "Яра Міла NРК 7-20-28" у кількості 280 800 т, що становить 13940382,26 грн, у тому числі ПДВ 2 323 397, 04 грн.
Згідно з платіжним дорученням № 158 від 07.02.2023 ТОВ "МП-АЛЬФА" здійснено повну попередню оплату за вказаний товар.
Водночас контрагентом (постачальником) ТОВ "АП ІМПОРТ" складено та зареєстровано в ЄРПН наступні накладні:
- № 32 від 07.02.2023 на суму 13 140 570,84 грн, в тому числі ПДВ 2 190 095,14 грн (реєстраційний №9038048467 від 28.02.2023);
- № 137 від 07.02.2023 на суму 799 811,42 грн, в тому числі ПДВ 133 301,90 грн (реєстраційний №9041246549 від 05.03.2023).
Суму ПДВ за вищезазначеними податковими накладними у розмірі 2 323 397 грн включено ТОВ "МП-АЛЬФА" до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за лютий 2023 року (№9054151448 від 18.03.2023).
Крім того, як вірно вказав суд першої інстанції, після складання акту перевірки (03.05.2023) та до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (01.06.2023) позивач на адресу контролюючого органу подав уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (№ 9116537115 від 19.05.2023), якою зменшив від`ємне значення з ПДВ по взаємовідносинах з контрагентом ТОВ "АП ІМПОРТ" за лютий 2023 року на суму 2 323 397 грн, тобто на суму, на яку за висновками позапланової документальної перевірки, оформленої актом від 03.05.2023 № 7659/02-32-07-03/34004595, товариство завищило суму бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий 2023 року у розмірі 2 323 397 грн за рахунок завищення податкового кредиту за цей звітний період по господарських операціях з придбання мінеральних добрив у ТОВ "АП ІМПОРТ".
Листом ГУ ДПС від 26.05.2023 № 18920/6/02-32-04-05-17 у прийнятті вказаної податкової звітності відмовлено з тих мотивів, що платник податків не має права на подання уточнюючого розрахунку під час процедури узгодження результатів перевірки.
Не погодившись з такими діями відповідача, позивач звернувся до суду з позовом щодо їх оскарження, в якому просив скасувати рішення ГУ ДПС, оформлене № 18920/6/02-32-04-05-17 від 26.05.2023, та зобов`язати відповідача прийняти подану ТОВ "МП-АЛЬФА" уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (від 19.05.2023 № 9116537115).
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 12.03.2024 у справі №120/8672/23, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2023 у задоволенні позову ТОВ "МП-АЛЬФА" відмовлено.
Разом з цим, вказаним рішенням встановлено, що згідно п. 50.1 ст 50 ПК України якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
При цьому, п. 50.2 ст. 50 ПК України, містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
Відтак, платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України, обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому, норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.
Таким чином, платник податків може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 09 лютого 2024 року у справі № 640/35628/21, від 09 лютого 2024 року у справі № 640/35633/21 та від 28 лютого 2024 року у справі № 420/5099/23, від 19.09.2019 у справі № 815/4013/14 та від 04.09.2018 у справі №813/1977/14.
В свою чергу, суд визнав право ТОВ "МП-АЛЬФА" на подання уточнюючого розрахунку і належну реалізацію цього права шляхом подання ГУ ДПС у Вінницькій області уточненої декларації з ПДВ від 19.05.2023 після складання акту перевірки та до прийняття податкового повідомлення-рішення, однак при цьому уважав безпідставним стверджувати про порушення прав позивача до прийняття податкового повідомлення-рішення, тобто фактично вказав на помилковість обраного товариством способу захисту своїх порушених прав та інтересів, враховуючи прийняття податкового повідомлення-рішення від 01.06.2024 № 008910703.
Тобто, як вірно вказав суд першої інстанції ТОВ "МП-АЛЬФА" правомірно і з дотриманням вимог законодавства подало уточнену декларацію з ПДВ за лютий 2023 року (№ 9116537115 від 19.05.2023), якою зменшило задекларовані в податковій декларації з ПДВ за звітний (податковий) період лютого 2023 року показники в частині заявлених до бюджетного відшкодування сум ПДВ на 2 323 397 грн.
Отже, враховуючи встановлені обставини, позивач скористався наданим п. 50.1 ст. 50 ПК України правом на подання уточнюючих розрахунків до раніше поданих декларацій, у зв`язку з чим у контролюючого органу виник обов`язок по їх прийняттю, із перевірки таких уточнень та встановлення дійсного обов`язку платника із сплати відповідного податку.
З урахуванням цього, в силу норм податкового законодавства відповідач був зобов`язаний врахувати показники поданої позивачем після проведення контрольного заходу уточненої звітності при ухваленні податкового повідомлення-рішення, однак цього не зробив, що свідчить про передчасність оспорюваного податкового повідомлення-рішення та порушення тим самим законних прав платника податків.
Відповідно до пункту 5 розділу VI Порядку № 21 у разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 18 чи рядка 20.2, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому пункту 50.1 статті 50 розділу II Кодексу. Значення графи 6 рядка 21 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у рядку 16.2 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок.
Перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв`язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).
Також під час перевірки може бути перевірена своєчасність: подання податкових декларацій (розрахунків); реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних; виправлення помилок у податкових накладних; сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.
При цьому, уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість платник податків подає у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок. Отже, умовою подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість є самостійне виправлення платником податків відповідних помилок.
Інші обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статями 77, 78 ПК України.
Тобто, дійсний обов`язок зі сплати податків, за викладених обставин, може бути встановлений за наслідками проведення документальних перевірок.
Враховуючи вказане, приймаючи відносно позивача оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідач діяв не у спосіб визначений чинним законодавством.
Окрім того, колегія суддів зазначає, що у постанові Верховний Суд від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Таким чином, оскільки відповідачем не проводився визначений пунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України контрольний захід, то висновки відповідача про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування ПДВ на вказану суму є передчасними.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення дотримано норми матеріального і процесуального права, а тому відсутні підстави для задоволення вимог апеляційної скарги.
Враховуючи вище викладене колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги спростовуються  встановленими у справі обставинами.
Колегія суддів звертає увагу, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття. Порядок касаційного оскарження передбачений ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   06 березня 2025 року.

Головуючий	 	 	Драчук Т. О.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Смілянець Е. С.    Полотнянко Ю.П.