П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

14 січня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/21604/24	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П.,
                   суддів  – Осіпова Ю.В.,
                                – Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2024 року, прийняте у складі суду судді Бойко О.Я. в місті Одеса, по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «С.Б. ТРАНСПОРТ ІНТЕРНЕШНЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У липні 2024 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «С.Б. ТРАНСПОРТ ІНТЕРНЕШНЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому позивач просив суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 11359851/42002251 від 04.07.2024, № 11359852/42002251 від 04.07.2024, №11359853/42002251 від 04.07.2024, № 11359854/42002251 від 04.07.2024, №11359855/42002251 від 04.07.2024, № 11359856/42002251 від 04.07.2024, №11359857/42002251 від 04.07.2024, № 11359858/42002251 від 04.07.2024, №11359859/42002251 від 04.07.2024, № 11359860/42002251 від 04.07.2024, №11359861/42002251 від 04.07.2024.
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №93 від 26.04.2024; №62 від 20.04.2024; №113 від 11.04.2024; № 112 від 04.04.2024; №57 від 02.04.2024; № 102 від 04.04.2024; № 103 від 05.04.2024; № 101 від 03.04.2024; № 48 від 15.04.2024; № 104 від 09.04.2024; № 56 від 01.04.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «С.Б. ТРАНСПОРТ ІНТЕРНЕШНЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено повністю.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що при винесенні оскаржуваного рішення судом були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, при цьому обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення  та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування податкової накладної та, відповідно, підставою для реєстрації податкової накладної є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Апелянт вказує, що  відповідно до фактичних обставин справи, позивачем направлено на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних податкові накладні  №93 від 26.04.2024; №62 від 20.04.2024; №113 від 11.04.2024; № 112 від 04.04.2024; №57 від 02.04.2024; № 102 від 04.04.2024; № 103 від 05.04.2024; № 101 від 03.04.2024; № 48 від 15.04.2024; № 104 від 09.04.2024; № 56 від 01.04.2024, проте реєстрація вказаних накладних була зупинена, вказано що обсяг постачання товару/послуги 49.41 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Апелянт вказує, що в подальшому підставою відмови у реєстрації вказаних накладних стало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Крім того, на думку апелянта, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, позивач та ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» уклали Генеральний договір №13/23 про надання послуг з автоперевезення від 09.02.2024, відповідно до якого позивач - «Автоперевізник», а ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» - «Клієнт». Автоперевізник бере на себе зобов`язання за рахунок Клієнта здійснювати перевезення вантажів.
Згідно з Додатковою угодою №1/23 від 11.04.2024 до Генерального договору №13/23 від 09.02.2024 на послуги по автоперевезенню згідно з яким виконавцем були надані послуги по автоперевезенню кукурудзи 3 кл. врожаю 2023 р. по маршруту: с. Хащувате, Голованівський р-н., Кіровоградська обл. - м. Ізмаїл, Одеська область.
15.04.2024 був складений Акт надання послуг № 411 з реєстром до нього, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення, який склав 564,72 тон на суму 541188,12 грн без ПДВ ( ПДВ 108237,62 грн). Загальна вартість 649425,74грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 48 від 15.04.2024 на суму 649425,74 грн (в тому числі ПДВ 108237,62 грн).
20.04.2024 був складений Акт надання послуг № 436, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення, який склав 788,48 тон на суму 755624,04 грн без ПДВ ( ПДВ 151124,81 грн). Загальна вартість 906748,85 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 62 від 20.04.2024 на суму 906748,85 грн (в тому числі ПДВ 151124,81 грн).
26.04.2024 був складений Акт надання послуг № 460, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення, який склав 190,6 тон на суму 182657,7 грн. без ПДВ ( ПДВ 36531,54 грн). Загальна вартість 219189,24 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 93 від 26.04.2024 на суму 219189,24 грн (в тому числі ПДВ 36531,54 грн).
Позивач та ТОВ «Агрофірма «Джулинка» уклали Договір транспортного перевезення № ТП 0804/24-1 від 08 квітня 2024 р. відповідно до якого позивач - «Перевізник», а ТОВ «Агрофірма «Джулинка»- «Замовник». Перевізник бере на себе зобов`язання за рахунок Замовника здійснювати перевезення вантажів, зазначених в Замовленні (надалі іменується «Вантаж») та в разі потреби надавати пов`язані з цим експедиторські послуги, а Замовник зобов`язується оплачувати надані послуги.
Згідно Додатку №1, до договору транспортного перевезення №ТП 0804/24-1 від 08.04.2024, позивачем були надані послуги перевезення кукурудзи по маршруту: с. Джулинка, Вінницька обл. - м. Одеса, Тариф на перевезення 850,00 грн./т ., в т. ч. ПДВ.
11.04.2024 був складений Рахунок на оплату №315 та Акт надання послуг № 397 з реєстром до нього, згідно якого визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 759,02 т, по тарифу 708,33 грн, без ПДВ(850,00 грн з ПДВ). Сума без ПДВ становить 537 636,64 грн.
Всього по Рахунку на оплату №315 від 11.04.2024р. та Акту наданих послуг № 397 від 11.04.2024 становить 537 636,64 грн без ПДВ, сума ПДВ 107 527,33 грн, загальна вартість з ПДВ 645 163,97 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 113 від 11.04.2024 на суму 645 163,97 грн (в тому числі ПДВ 107 527,33 грн).
Позивач та ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» уклали Договір транспортного перевезення № ТП 2011/23-1 СБТ від 20 листопада 2023 р. відповідно до якого позивач - «Перевізник», а ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» - «Замовник». Перевізник бере на себе зобов`язання за рахунок Замовника здійснювати перевезення вантажів, зазначених в Замовленні (надалі іменується «Вантаж») та в разі потреби надавати пов`язані з цим експедиторські послуги, а Замовник зобов`язується оплачувати надані послуги.
Згідно Додатку №2 від 01 квітня 2024 р., до договору транспортного перевезення №ТП 2011/23-1 СБТ від 20.11.2023, позивачем були надані послуги перевезення кукурудзи по маршруту: с. Лебедин, Звенігородський р-н., Черкаська обл. - ТОВ "СП Piсоїл Термінал ", Одеська обл., м. Чорноморськ, вул. Транспортна, 28 ДП "МТП "Чорноморськ", Тариф на перевезення 1050,00 грн./т ., в т. ч. ПДВ.
04.04.2024 був складений Рахунок на оплату № 299 та Акт надання послуг № 377, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 84,54т, по тарифу 875,00 грн, без ПДВ( 1050,00 грн з ПДВ). Сума без ПДВ становить 73 972,50 грн.
Всього по Рахунку на оплату №299 від 04.04.2024 та Акту наданих послуг № 377 від 04.04.2024 становить 73 972,50 грн без ПДВ, сума ПДВ 14 794,50 грн, загальна вартість з ПДВ 88 767,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 102 від 04.04.2024 на суму 88 767,00 грн (в тому числі ПДВ 14 794,50 грн).
05.04.2024 був складений Рахунок на оплату №300 та Акт надання послуг № 378 з реєстром до нього, згідно якого визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 112.8 т., по тарифу 875,00 грн, без ПДВ( 1050,00 грн з ПДВ). Сума без ПДВ становить 98 700,00 грн.
Всього по Рахунку на оплату № 300 від 05.04.2024 та Акту наданих послуг № 378 від 05.04.2024 становить 98 700,00 грн без ПДВ, сума ПДВ 19 740,00 грн, загальна вартість з ПДВ 118 440,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 103 від 05.04.2024 на суму 118 440,00 грн (в тому числі ПДВ 19 740,00 грн).
09.04.2024 був складений Рахунок на оплату №342 та Акт надання послуг № 421, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 112,4т, по тарифу 958,33 грн, без ПДВ(1150,00 грн. з ПДВ). Сума без ПДВ становить 107 716,29 грн.
Всього по Рахунку на оплату №342 від 09.04.2024 та Акту наданих послуг № 421 від 09.04.2024 становить 107 716,29 грн без ПДВ, сума ПДВ 21 543,26 грн, загальна вартість з ПДВ 129 259,55 гри.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 104 від 09.04.2024 на суму 129 259,55 грн. (в тому числі ПДВ 21 543,26 грн).
Позивач та ТОВ «ЛЕБЕДИНСЬКА АГРАРНА КОМПАНІЯ» уклали Договір транспортного перевезення № ТП 2803/24-1 від 28 березня 2024 р. відповідно до якого позивач - «Перевізник», а ТОВ «ЛЕБЕДИНСЬКА АГРАРНА КОМПАНІЯ» - «Замовник». Перевізник бере на себе зобов`язання за рахунок Замовника здійснювати перевезення вантажів, зазначених в Замовленні (надалі іменується «Вантаж») та в разі потреби надавати пов`язані з цим експедиторські послуги, а Замовник зобов`язується оплачувати надані послуги.
Згідно Додатку №1, до договору транспортного перевезення №ТП 2803/24-1 від 28.03.2024, позивачем були надані послуги перевезення кукурудзи по маршруту: с. Лебедин, Шполянський р-н., Черкаська обл. - м. Чорноморськ, Одеська обл., Тариф на перевезення 1050,00 грн./тв т. ч. ПДВ.
01.04.2024 був складений Рахунок на оплату № 271 та Акт надання послуг № 352, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 363,28 т., по тарифу 875,00 грн., без ПДВ( 105 0,00 гри з ПДВ), Сума без ПДВ становить 317 870,00 грн.
Всього по рахунку на оплату №271 від 01.04.2024 та Акту наданих послуг № 352 від 01.04.2024 становить 317 870,00 грн. без ПДВ, сума ПДВ 63 574,00 грн, загальна вартість з ПДВ 381 444,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 56 від 01.04.2024 на суму 381 444,00 грн (в тому числі ПДВ 63 574,00 грн).
02.04.2024 був складений Рахунок на оплату №294 та Акт надання послуг № 375, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 224,68т, по тарифу 875,00 грн, без ПДВ(1050,00 грн з ПДВ). Сума без ПДВ становить 196 595,00 грн.
Всього по Рахунку на оплату №294 від 02.04.2024 та Акту наданих послуг № 375 від 02.04.2024 становить 196 595,00 грн. без ПДВ, сума ПДВ 39 319,00 грн, загальна вартість з ПДВ 235 914,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 57 від 02.04.2024 на суму 235 914,00 грн (в тому числі ПДВ 39 319,00 грн).
03.04.2024 був складений Рахунок на оплату №298 та Акт надання послуг № 376, згідно з яким визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в кількості 112,06 т., по тарифу 875,00 грн., без ПДВ(1050,00 грн з ПДВ). Сума без ПДВ становить 98 052,50 грн.
Всього по Рахунку на оплату №298 від 03.04.2024 та Акту наданих послуг № 376 від 03.04.2024 становить 98 052,50 грн без ПДВ, сума ПДВ 19 610,50 грн, загальна вартість з ПДВ 117 663,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 101 від 03.04.2024 на суму 117 663,00 грн. (в тому числі ПДВ 19 610,50 грн).
Позивач та ТОВ «Байс-Агро» уклали Договір транспортного перевезення № ТП 1201/24-5 від 12.01.2024, відповідно до якого позивач - «Перевізник», а ТОВ «Байс-Агро»- «Замовник». Перевізник бере на себе зобов`язання за рахунок Замовника здійснювати перевезення вантажів, зазначених в Замовленні (надалі іменується «Вантаж») та в разі потреби надавати пов`язані з цим експедиторські послуги, а Замовник зобов`язується оплачувати надані послуги.
Згідно Додатку №2 від 22 березня 2024р., до договору транспортного перевезення № ТП 1201/24-5 від 12.01.2024, позивачем були надані послуги перевезення кукурудзи автомобільним транспортом по маршруту: с. Дмитрушки, Уманський р-н., Черкаська обл. - м. Южне, Одеська обл., Тариф на перевезення 900,00 грн./т ., в т. ч.
04.04.2024 був складений Рахунок на оплату №278 та Акт надання послуг № 360 з реєстром до нього, згідно якого визначилась кількість вантажу та вартість послуг за його перевезення: Послуги перевезення вантажів автомобільним транспортом, склав 695,96т, по тарифу 750,00 грн без ПДВ (900,00 грн з ПДВ), сума 521 970,00 грн без ПДВ (ПДВ 104 394,00 грн).
Всього по Рахунку на оплату №278 від 04.04.2024 та Акту наданих послуг № 360 від 04.04.2024 становить 521 970,00 грн без ПДВ, сума ПДВ 104 394,00 грн, загальна вартість з ПДВ 626 364,00 грн.
Позивачем було складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 112 від 04.04.2024 на суму 626 364,00 грн (в тому числі ПДВ 104 394,00 грн).
Згідно з Квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено реєстрацію поданих податкових накладних №93 від 26.04.2024; №62 від 20.04.2024; №113 від 11.04.2024; № 112 від 04.04.2024; №57 від 02.04.2024; № 102 від 04.04.2024; № 103 від 05.04.2024; № 101 від 03.04.2024; № 48 від 15.04.2024; № 104 від 09.04.2024; № 56 від 01.04.2024 відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами). Обсяг постачання товару/послуги 49.41 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показники «D» та «Р». Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем було направлено на адресу відповідача повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. До вказаних повідомлень позивач додав договори, акти приймання-передачі, рахунки до актів, додаткові угоди, реєстри до актів, акти наданих послуг, товарно-транспорті накладні та інші документи.
04.07.2024 відповідач надіслав Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в яких зазначено про необхідність подання додаткових документів, де перелічено всі документи передбачені формою повідомлення.
Крім того, Комісія Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН 04.07.2024 прийняла оскаржувані рішення № 11359851/42002251 від 04.07.2024; № 11359852/42002251 від 04.07.2024; № 11359853/42002251 від 04.07.2024; № 11359854/42002251 від 04.07.2024; № 11359855/42002251 від 04.07.2024; № 11359856/42002251 від 04.07.2024; № 11359857/42002251 від 04.07.2024; № 11359858/42002251 від 04.07.2024; № 11359859/42002251 від 04.07.2024; № 11359860/42002251 від 04.07.2024; № 11359861/42002251 від 04.07.2024.
Підстава відмови: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Не погоджуючись з прийнятими рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими первинними документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. Однак, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводив, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, тому суд вважає необ`єктивним та необґрунтованим твердження щодо правомірності оспорюваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (ділі – ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.
Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Пунктами 10,11 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4,5 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п.6 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи ТОВ «С.Б. ТРАНСПОРТ ІНТЕРНЕШНЛ» складено податкові накладні №93 від 26.04.2024; №62 від 20.04.2024; №113 від 11.04.2024; № 112 від 04.04.2024; №57 від 02.04.2024; № 102 від 04.04.2024; № 103 від 05.04.2024; № 101 від 03.04.2024; № 48 від 15.04.2024; № 104 від 09.04.2024; № 56 від 01.04.2024 року та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, вказану накладну було прийнято, але її реєстрація була зупинена, вказано що платник податку відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС..
На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а  чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. 
У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Водночас, судом апеляційної інстанції встановлено, що оскаржуване рішення обґрунтоване тим, що обсяг постачання товару/послуги 49.41 дорівнює або перевищує величину залишку, визначену як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п. 11 Порядку №1165.
Разом із тим, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Колегія суддів також звертає увагу, що як вбачається, з наказу ДПС України від 03.02.2020 №67 «Про затвердження Переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям ризиковості здійснення операції», оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС, код товарів УКТ ЗЕД  49.41 не включений до переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу.
Разом із тим, колегія суддів зазначає, що наданих до суду копій документів, які надавалися також до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрації податкові накладні, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено апелянтом.
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що надані позивачем документи були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних. 
При цьому, письмові пояснення та копії документів були подані до податкового органу у встановлений до п.6 Порядку строк, тобто протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній.
Щодо сумнівів апелянта у реальності господарських операцій позивача, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 07 грудня 2022 року по справі №500/2237/20.
Однак, Комісією ДПС з питань реєстрації податкових накладних регіонального рівня було прийнято відповідні рішення про відмову в реєстрації спірних накладних. Підставами вказано стало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив: «…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу».
Отже, на думку колегії суддів, вимоги контролюючого органу щодо надання всіх можливих документів по господарській операції, не можуть бути визнані такими, що відповідають приписам та меті податкового законодавства. Фіскальний орган має обмежитись таким обсягом документального підтвердження господарської операції, який в достатній мірі доводить її реальність та законність. Витребування інших (можливих) документів і, як наслідок їх ненадання, відмову в реєстрації податкової накладної колегія суддів вважає надмірним формалізмом та необґрунтованим втручанням в діяльність господарюючих суб`єктів, що є, нічим іншим, як обмеженням права на свободу господарювання в ракурсі правомірності дій платника податків, доки не доведено зворотне.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими первинними документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. Водночас, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводив, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів.
В свою чергу, відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в численних постановах Верховного Суду.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в Єдиному реєстрі податкових накладних і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Отже, спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або обов`язків платником податків при виконанні юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.
При цьому, належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірної податкової накладної датою її подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, так і зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).
Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2024 року – залишити без задоволення. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «С.Б. ТРАНСПОРТ ІНТЕРНЕШНЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М. П. Коваль

Суддя:                                                                                     Ю.В. Осіпов 

        Суддя:                                                                                     В.О. Скрипченко