П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

17 березня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/7429/24	

Категорія:111010000          Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н.В.
          Місце ухвалення: м. Одеса
          Дата складання повного тексту: 11.07.2024 р.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого  – Бітова А.І.
суддів             – Лук`янчук О.В.
                       – Ступакової І.Г.

у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа розглянута згідно п.3 ч.1 ст. 311 КАС України,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АВАНГАРД-ОПТ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкові накладні, дійшов висновку,

В С Т А Н О В И Л А :

У березні 2024 року ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі – ДПС України), Головного управління ДПС в Одеській області (далі – ГУ ДПС в Одеській області) про:
-          визнання протиправним та скасування рішення №10645279/43331493 від 29 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №278 від 16 серпня 2023 року на суму 36604,21 грн.;
-          зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №278 від 16 серпня 2023 року на суму 36 604,21 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію;
-          визнання протиправним та скасування рішення №10645271/43331493 від 29 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №352 від 18 серпня 2023 року на суму 280353,31 грн.;
-          зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №352 від 18 серпня 2023 року на суму 280353,31 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що до регіональної комісії органу ДПС ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" надано повний та вичерпний перелік документів, який відображає всі аспекти господарської операції між Товариством та його контрагентом.
Як стверджував позивач, належної мотивації підстав та причин віднесення поданих податкових накладних до категорії ризиковості здійснення операцій ГУ ДПС в Одеській області у спірному рішенні не зазначено. У квитанції зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв, визначених в п. 8 та не зазначено документів, які необхідно надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Також у позові вказано, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації такої спірної податкової накладної, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
На думку позивача, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкових накладних не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний ("може включати") перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована. В той же час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Як стверджував позивач, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Відповідач позов не визнав, вказуючи, що серед наданих позивачем документів відсутні платіжні інструкції, рахунки на оплату, банківські виписки, заявки, специфікації та інші документи, за допомогою яких можливо було б проаналізувати повний ланцюг господарської операції. Таким чином, представник зазначив, що документи, надані на розгляд комісії є сумнівними та ймовірно складені із порушенням законодавства.
З урахуванням зазначеного, представник відповідача наголошував, що Комісія відповідача, на підставі наданих позивачем документів правомірно винесла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року адміністративний позов ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" до ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання здійснити реєстрацію податкових накладних задоволений повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення №10645279/43331493 від 29 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №278 від 16 серпня 2023 року на суму 36 604,21 гривень.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №278 від 16 серпня 2023 року на суму 36 604,21 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення №10645271/43331493 від 29 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №352 від 18 серпня 2023 року на суму 280353,31 гривень.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати Податкову накладну №352 від 18 серпня 2023 року на суму 280353,31 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання такої накладної на реєстрацію.
Стягнуто на користь ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" судові витрати за сплату судового збору у розмірі 6 056 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області, сплачений згідно платіжної інструкції №ПН433 від 06 березня 2024 року.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, а також що у зв`язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
Доводи апеляційної скарги:
-          апелянт вказує, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік. Апелянт стверджує, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. При цьому, відповідні первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".
-          апелянт посилається на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки посиланням ГУ ДПС в Одеській області на ненадання ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків про сплату грошових коштів за поставлений або придбаний товар згідно податкових накладних. Таким чином, позивач не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкових накладних.
Позивач своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області не скористався.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлені, судом апеляційної інстанції підтверджені, учасниками апеляційного провадження неоспорені наступні обставини.
ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" зареєстроване 05 листопада 2019 року рішенням Херсонської міської ради Херсонської області.
Місцезнаходження ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ": вул. Велика Арнаутська, буд. 19 , оф. 807, м. Одеса, Одеська обл., 65482, Україна.
Індивідуальний податковий номер 433314921037, дата реєстрації платником ПДВ- 01 грудня 2019 року.
Номер взяття на облік платника податків 210319303402, на даний момент перебуває за основним місцем обліку у 1533 - ГУ ДПС в Одеській області (Южненська ДПІ).
ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" в межах господарської діяльності займається оптовою торгівлею (код 46.90 "Неспеціалізована оптова торгівля" згідно з ДК 016:2010) різних видів товарів (будівельні товари, господарчі товари, меблі, побутова техніка, електротовари та інше). Цей вид діяльності для підприємства є основним.
Виконання господарської діяльності забезпечено трудовими ресурсами такими як: директор, менеджер з постачання, менеджер з логістики, комірники, вантажник, експедитор, економіст. Середня чисельність працюючих за 2022 рік склала 20 (двадцять) осіб, у січні - серпні 2023 р. складає 16 (шістнадцять) осіб. Середня зарплата за штатним розкладом складає 6722.20 грн.
За період з 01 січня 2022 року по 31 серпня 2023 року підприємство до бюджету сплатило податків із заробітної плати на загальну суму 348 700.65 грн., в т.ч.:
-          в 2022 р. податків на суму 82 154.74 грн., з них ЄСВ - 43395.07 грн., ПДФО - 36496.82 грн., ВЗ -2262.85 грн.;
-          в січні - серпні 2023 р. податків на суму 266 545.91 грн., з них ЄСВ - 158487.35 грн., ПДФО - 98 924.81 грн., ВЗ- 9 133.75 грн.
ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" не має філій, дочірніх підприємств тощо. Не здійснює ліцензійної діяльності.
Для здійснення фінансово - господарської діяльності підприємство використовує орендовані приміщення під офіси та склади загальною площею 25335.52 м2.
Приміщення надаються в оренду для здійснення торгівельної, виробничої та комерційної діяльності, на підставі договорів оренди нежитлових приміщень, що також підтверджується фактом подачі Форми 20-ОПП.
Одним з основних сторонніх перевізників є ТОВ "Строительний бум" згідно Договору на перевезення вантажів автомобільним транспортом №010621-1 від 01 червня 2021 року
Підстави для зупинення реєстрації (квитанція від 18 вересня 2023 року): Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 16 серпня 2023 року №278 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=1.6667%, "P"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з повідомленням №9 від 27 лютого 2024 року до ПН №278 від 16 серпня 2023 року Позивачем було надано 17 документів довільного формату:
-          Договір оренди АП21/03-10 від 05 листопада 2019 року
-          Договір оренди АП24/01-09 від 07 вересня 2020 року
-          Договір оренди ОП16/Ю-21 від 01 жовтня 2021 року
-          Договір оренди ОП-01-06/21-11 від 01 червня 2021 року
-          Договір оренди ОП-01-06/21-9 від 01 червня 2021 року
-          Договір оренди 16/05-2023 від 16 травня 2023 року
-          Договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом 010623-1 від 01 червня 2023 року
-          Договір поставки 158 від 14 червня 2021 року
-          Видаткова накладна 815 від 15 грудня 2021 року
-          Видаткова накладна 826 від 20 грудня 2021 року
-          Витяг з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за Червень 2021 р. - Червень 2023 р.
-          Договір поставки АО 10-20 від 07 вересня 2020 року
-          Видаткова накладна 257 від 16 серпня 2023 року
-          Товарно-транспортна накладна 16/08-5 від 16 серпня 2023 року
-          Витяг з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за Серпень 2023 р. - Грудень 2023 р.
-          Акт звірки за період з 01 липня 2023 року по 31 грудня 2023 року
-          Пояснення
Взаємовідносини TOB "АВАНГАРД-ОПТ" з ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" регулюються умовами визначеними у Договорі постачання №АО-10/20 від 07 вересня 2020 року
ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" реалізувало товар на адресу ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" за видатковою накладною №257 від 16 серпня 2023 року на загальну суму 36604,21 грн., в т.ч. ПДВ 6100,70 грн., у зв`язку з чим була складена податкова накладна №278 від 16 серпня 2023 року(реєстраційний №9242220746 від 18 вересня 2023 року) на загальну суму 36604,21 грн., в т.ч. ПДВ 6100,70 грн., реєстрація якої зупинена.
Доставка товару здійснювалася за рахунок покупця згідно товарно-транспортної накладної №16/08-5 від 16 серпня 2023 року.
Стан розрахунків між ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" та ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" відображено в Акт звірки з 01 липня 2023 року по 31 грудня 2023 року та Витягу з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за Серпень 2023 р. - Грудень 2023 р.
Реалізований товар був придбаний у вітчизняних постачальників, а саме, СФЕРАПЛАСТ ТОВ згідно Договору поставки №158 від 14 червня 2021 року за видатковою накладною:
-          №815 від 15 грудня 2021 року на загальну суму 190 666,80 грн., в т.ч. ПДВ 31 777 80 грн.
-          №826 від 20 грудня 2021 року на загальну суму 128 275,80грн., в т.ч. ПДВ 21 379,30 грн.
Стан розрахунків між ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" та СФЕРАПЛАСТ ТОВ відображено у Витягу з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за Червень 2021 р. - Червень 2023 р.
Рішенням №10645279/43331493 від 29 лютого 2024 року відмовлено в реєстрації податкової накладної №278 від 16 серпня 2023 року на суму 36604,21 грн.
Стосовно податкової накладної №352 від 18 серпня 2023 року.
Підстави для зупинення реєстрації (квитанція від 18 вересня 2023 року): Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 18 серпня 2023 року №352 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=1.6667%, "P"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з повідомленням №4 від 26 лютого 2024 року до ПН №352 від 18 серпня 2023 року Позивачем було надано 20 документів довільного формату:
-          Договір оренди АП21/03-10 від 05 листопада 2019 року
-          Договір оренди АП24/01-09 від 07 вересня 2020 року
-          Договір оренди ОП16/10-21 від 01 жовтня 2021 року
-          Договір оренди ОП-01-06/21-11 від 01 червня 2021 року
-          Договір оренди ОП-01-06/21-9 від 01 червня 2021 року
-          Договір оренди 16/05-2023 від 16 травня 2023 року
-          Договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом 010623-1 від 01 червня 2023 року
-          Договір поставки 122 від 14 червня 2021 року
-          Видаткова накладна 20896 від 14 червня 2022 року
-          Видаткова накладна 20908 від 14 червня 2022 року
-          Видаткова накладна 22224 від 14 липня 2022 року
-          Видаткова накладна 28021 від 01 лютого 2023 року
-          Видаткова накладна 28024 від 01 лютого 2023 року
-          Витяг з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за Червень 2021 р. - Грудень 2023 р.
-          Договір поставки №АО 10-20 від 07 вересня 2020 року
-          Видаткова накладна 362 від 18 серпня 2023 року
-          Товарно-транспортна накладна 18/08-5 від 18 серпня 2023 року
-          Витяг з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за Серпень 2023 р. - Грудень 2023 р.
-          Акт звірки за період з 01 липня 2023 року по 31 грудня 2023 року
-          Пояснення
Взаємовідносини TOB "АВАНГАРД-ОПТ" з ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" регулюються умовами визначеними у Договорі постачання №АО-10/20 від 07 вересня 2020 року.
ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" реалізувало товар на адресу ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" за видатковою накладною №362 від 18 серпня 2023 року на загальну суму 280353,31 грн., в т.ч. ПДВ 46725,55 грн., у зв`язку з чим була складена податкова накладна №352 від 18 серпня 2023 року(реєстраційний №9242373290 від 18 вересня 2023 року) на загальну суму 280353,31 грн., в т.ч. ПДВ 46725,55 грн., реєстрація якої зупинена
Доставка товару здійснювалася за рахунок покупця згідно товарно-транспортної накладної №18/08-5 від 18 серпня 2023 року.
Стан розрахунків між ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" та ТОВ "НОВИЙ СТИЛЬ ДЕКОРА" відображено в Акт звірки з 01 липня 2023 року по 31 грудня 2023 року та Витягу з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за Серпень 2023 р. - Грудень 2023 р.
Реалізований товар був придбаний у вітчизняних постачальників, а саме, ТЕХНОЛОДЖІКАЛ ТРЕЙД ІНТЕРНЕШНЛ ТОВ згідно Договору поставки №122 від 14 червня 2021 року, за видатковою накладною:
-          №20896 від 14 червня 2022 року на загальну суму 52 012,00 грн., в т.ч. ПДВ 8 668,67 грн.
-          №20908 від 14 червня 2022 року на загальну суму 52 012,00 грн., в т.ч. ПДВ 8 668,67 грн.
-          №22224 від 14 липня 2022 року на загальну суму 136 585,00 грн., в т.ч. ПДВ 22 764,17 грн.
-          №28021 від 01 лютого 2023 року на загальну суму 69 893,00 грн., в т.ч. ПДВ 11 648,83 грн.
-          №28024 від 01 лютого 2023 року на загальну суму 69 893,00 грн., в т.ч. ПДВ 11 648,83 грн.
Стан розрахунків між ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ" та ТЕХНОЛОДЖІКАЛ ТРЕЙД ІНТЕРНЕШНЛ ТОВ відображено в Витягу з Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за Червень 2021 р. - Грудень 2023 р.
Рішенням №10645271/43331493 від 29 лютого 2024 року відмовлено в реєстрації податкової накладної №352 від 18 серпня 2023 року на суму 280353,31 грн.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що в квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивача відповідачем не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію цих податкових накладних.
Суд першої інстанції також зазначив, що спірні рішення містять лише загальне твердження про надання платником податків копій документів складених з порушенням законодавства, без жодної конкретизації, в чому саме проявляються вказані порушення. Відтак, за висновками суду, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-12, 77 КАС України, п.п.201.1, 201.10 ст. 201 ПК України, п.п.3, 4, 5, 7, 8, 9 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.
Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі Порядок №1165).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165.
У постановах від 03 червня 2021 року по справі №822/2095/18, від 24 червня 2021 року по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.
На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості платника податку визначені додатком 1 до Порядку №1165.
У додатку №1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п. 8 "у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.".
Критерій, зазначений у п.8 Додатку 1 до Порядку №1165 свідчить про те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Водночас, в порушення норм 10-11 Порядку №1165, в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Апелянт послався лише на номер пункту та не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться.
В порушення п. 11 Порядку №1165, квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення. Зазначене фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
У постановах від 25 листопада 2022 року по справі №320/3484/21, від 11 квітня 2024 року по справі №500/4244/22, від 22 травня 2024 року по справі №640/26298/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
-          або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
-          або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
-          або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-          ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
-          та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких долучено копії наявних документів.
У спірних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області зазначило про надання товариством документів, складених з порушенням законодавства, без конкретизації того, про які саме документи йде мова, а також в чому саме такі порушення полягають.
Рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на ненадання товариством до Комісії розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків про сплату грошових коштів за поставлений або придбаний товар згідно податкових накладних.
Підставою для прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено не ненадання товариством певних документів, а надання документів, складених з порушенням законодавства.
Ненадання платником податків копій документів (абз.3 п.11 Порядку №520) та надання платником податку копій документів, складених / оформлених з порушенням законодавства (абз.4 п.11 Порядку №520) є окремими (самостійними) підставами для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
З вказаного слідує, що Комісія визнала достатнім обсяг наданих товариством документів. В протилежному випадку, Комісія мала право скористатися пунктом 9 Порядку №520 та направити платнику податків повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Зміна кваліфікації підстави прийняття рішення, як акту індивідуальної дії, суб`єктом владних повноважень в судових процедурах є неприйнятною з огляду на принцип правової визначеності, який притаманний як судовим рішенням, так і рішенням суб`єктів владних повноважень.
Що ж до зазначення в рішеннях про наявність податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій, то ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанції ГУ ДПС в Одеській області не конкретизувало таку інформацію.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПСУ зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12 квітня 2023 року по справі №500/1836/22, від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, від 20 квітня 2023 року у справі №380/4746/22, від 06 березня 2024 року по справі №440/3706/23, від 11 квітня 2024 року по справі №500/4244/22.
У постановах від 18 квітня 2024 року по справі №160/18840/22, від 14 серпня 2024 року по справі №120/5503/23 Верховний Суд зазначив, що зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні не є втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Таким чином, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ "АВАНГАРД-ОПТ", а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Враховуючи все вищевикладене, колегія судів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.
Оскільки дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст. 328 КАС України в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, ч.5 ст. 328 КАС України, колегія суддів, –
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 17 березня 2025 року.

Головуючий:                                                                                                     Бітов А.І.

Суддя:                                                                                                     Лук`янчук О.В.

Суддя:                                                                                                     Ступакова І.Г.