ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
17 лютого 2025 року           справа №200/6298/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Компанієць І.Д., суддів: Гайдара А.В., Гаврищук Т.Г.,
розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 200/6298/24 (головуючий суддя у І інстанції Аляб`єв І.Г.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління державної податкової служби України у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

                                                  ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.08.2023 № 536369-24/05-29.
В обґрунтування позову зазначив, що податковим повідомленням-рішенням від 18.08.2023 № 536369-24/05-29 визначено податкове зобов`язання у розмірі 5581,31 грн зі сплати мінімального податкового зобов`язання.
Податковим періодом, за який нараховано мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.
Проте, відповідно до пп. 69.15 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України тимчасово, за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки, не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та/або за земельні ділянки, визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, територія Олександрівської селищної територіальної громади відноситься до розділу 1 пункту 1 (Території, на яких ведуться (велися) бойові дії _ Території можливих бойових дій).
Отже, податкове повідомлення-рішення є протиправним.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Донецькій області форми “МПЗФ” від 18.08.2023 № 536369-24/05-29 про визначення ОСОБА_1 податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2022 рік у сумі 5581,31 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області на користь ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 968,96 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач – ГУ ДПС у Донецькій області звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.
Обґрунтування апеляційної скарги.
На час прийняття податкового повідомлення-рішення в серпні 2023 року для цілей справляння плати за землю відповідно до пп. 69.14 п. 69 підроз. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України застосовується тільки перелік територій активних бойових дій та тимчасово окупованих Російською Федерацією.
Згідно з інформацією наявною у контролюючому органі за ОСОБА_1 рахується земельна ділянка площею 5,98 га з кадастровим номером 1420386800:02:000:0390, розташована на території Новоолександрівського старостинського округу Олександрівської селищної територіальної громади Краматорського району Донецької області, яка відповідно до Наказу № 309, з 24.02.2022 та станом на теперішній час відносяться до території можливих бойових дій.
Керуючись пп.170.14.3 п.170.14 ст.170 ПК України було прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.08.2023 № 536369-24/05-29 на суму 5581,31 грн зі сплати мінімального податкового зобов`язання позивачем, яке 07.03.2024 поштою направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення та ним отримано 12.03.2024.
Отже, податкове повідомлення-рішення є законним та обґрунтованим.
Враховуючи режим роботи суддів та працівників апарату Першого апеляційного адміністративного суду з часу введення на території України правового режиму воєнного стану, з метою збереження життя та здоров`я, а також забезпечення безпеки суддів та працівників апарату суду, дана постанова прийнята колегією суддів за умови наявної можливості доступу колегії суддів до матеріалів адміністративної справи. 
Апеляційним судом витребувано у Донецького окружного адміністративного суду справу, однак суд першої інстанції листом повідомив, що всі документи у цій справі сформовано в електронному вигляді та експортовано в КП “Діловодство спеціалізованого суду”.
Верховний Суд листом від 19.08.2022 № 2097/0/2-22 на лист вх. № 1730/0/1-22 щодо надання Науково-консультативною радою при Верховному Суді висновку з питань, пов`язаних з електронним адміністративним судочинством повідомив, що підстав для звернення до НКР щодо надання вченими-членами НКР наукових висновків немає. Суд проводить розгляд справи за матеріалами судової справи у паперовій або електронній формі в порядку, визначеному Положенням про Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему та/або положеннями, що визначають порядок функціонування її окремих підсистем (модулів) (ч. 9 ст. 18 КАС України).
Відповідно до листів Державної судової адміністрації України від 01.08.2018 № 15-14040/18, від 13.09.2018 № 15-17388/18 судами забезпечено сканування та експортування в підсистему “Електронний суд” матеріалів всіх судових справ, як перебували в провадженні суддів станом на 01.08.2018. Тобто вказана підсистема містить усі матеріали судової справи.
Отже, враховуючи зазначені листи, апеляційний суд вважає за можливе здійснити апеляційний перегляд за документами, наявними в підсистемі “Електронний суд”.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу у порядку письмового провадження.
Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.
Фактичні обставини справи.
ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , є громадянином України, що підтверджено паспортом серії НОМЕР_1 , зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 .
ОСОБА_1 (ідентифікаційний код НОМЕР_2 ) є власником земельної ділянки площею 5,98 га з кадастровим номером 1420386800:02:000:0390, розташована на території Новоолександрівського старостинського округу Олександрівської селищної територіальної громади Краматорського району Донецької області з цільовим призначенням “ведення особистого селянського господарства”, про що видано державний акт на право власності на земельну ділянку серії ЯГ № 362234 від 28.12.2007. 
Акт зареєстровано в Книзі записів державних актів на право власності на землю та на право постійного користування землею, договорів оренди землі за №01071650108. Кадастровий номер земельної ділянки згідно плату меж земельної ділянки – “ 1420386800020000390”.
18.08.2023 Головним управлінням ДПС у Донецькій області складено податкове повідомлення-рішення № 536369-24/05-29 (форма МПЗФ), яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2022 рік у сумі 5581,31 грн. 
Податкове зобов`язання розраховано згідно з п.п. 54.3.3 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України та відповідно до п. 170.14 ст. 170 Податкового кодексу України на земельну ділянку за кодом ТТГ UA14120170000011133.
Додатком до податкового повідомлення-рішення є розрахунок загального мінімального податкового зобов`язання за податковий (звітний) рік для фізичних осіб – власників земельних ділянок, сільськогосподарських угідь згідно якого кадастровий номер земельної ділянки б/н, код ТТГ місцезнаходження земельної ділянки – “UA14120170000011133”, площа – “ 5,9800 га”, нормативна грошова оцінка – “ 31111 грн”, коефіцієнт – “ 0,04”, мінімальне податкове зобов`язання – 7441,75 грн.
Згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення податкове повідомлення-рішення відправлено 08.03.2024, та отримано позивачем 12.03.2024.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що у спірному податковому повідомленні-рішенні від 18.08.2023 визначено відповідне податкове зобов`язання за 2022 рік, при цьому Законом № 2120-ІХ (який набрав чинності з 17.03.2022) передбачалася пільга щодо не нараховування та не сплати такого податкового зобов`язання за земельні ділянки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії (п.п. 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення”), тому контролюючим органом протиправно не враховано норми Закону № 2120-ІХ, що діяли в період 2022 року.
Зміни в цей підпункт внесені Законом № 3050-ІХ у 2023 році. Застосування відповідачем Закону № 3050-ІХ у спірних правовідносинах не відповідає принципу правової визначеності, складовою якого є принцип легітимних очікувань, який має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування чинних норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій.
Оцінка суду.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до підпункту 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XII цього Кодексу).
Як визначено підпунктом 14.1.74 пункту 14.1 статті 14 ПК України земельна ділянка - частина земної поверхні з установленими межами, певним місцем розташування, цільовим (господарським) призначенням та з визначеними щодо неї правами.
Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень” від 30.11.2021 № 1914 -IX введено поняття “мінімального податкового зобов`язання”.
Відповідно до підпункту 14.1.114-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України мінімальне податкове зобов`язання - мінімальна величина податкового зобов`язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до цього Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов`язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов`язанням.
Відповідно до пункту 64 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.
Згідно з підпунктом 170.14.1 пункту 170.14 статті 170 ПК України для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом.
На підставі підпункту 170.14.5 пункту 170.14 статті 170 ПК України до загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів для платника податку - фізичної особи включаються: податок на доходи фізичних осіб (далі - податок) та військовий збір з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції; земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь.
Згідно з підпунктом 170.14.3 пункту 170.14 статті 170 ПК України визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.
Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.
Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.
Якщо контролюючий орган не надіслав (не вручив) таке податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку у зазначений строк, фізична особа звільняється від відповідальності, передбаченої цим Кодексом за несвоєчасну сплату річного податкового зобов`язання на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів.
Таке річне податкове зобов`язання може бути нараховано за податкові (звітні) періоди (роки) в межах строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 цього Кодексу.
При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 271.2 статті 271 ПК України рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Як визначено підпунктом 38-1.1.2 пункту 38-1.1 статті 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання (МПЗ) щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої не проведена, обчислюється за формулою:
МПЗ = НГО x S x К x М / 12, де: МПЗ - мінімальне податкове зобов`язання; НГО - нормативна грошова оцінка 1 гектара ріллі по Автономній Республіці Крим або по області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом для справляння плати за землю; S - площа земельної ділянки, гектарах; К - коефіцієнт, що становить 0,05; М - кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) платника податків.
Згідно з пунктом 67 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, для розрахунку мінімального податкового зобов`язання за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки коефіцієнт "К", визначений у підпунктах 38-1.1.1 і 38-1.1.2 статті 38-1 цього Кодексу, застосовується із значенням 0,04.
Аналіз наведених норм свідчить, що за 2022 рік контролюючі органи на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема, документів, що підтверджують право власності/користування, нараховують власникам земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, мінімальне податкове зобов`язання, за формулою визначеною в статті 38-1.1.2 п. 38-1.1 ст. 38-1 Податкового кодексу України, із застосуванням коефіцієнта 0,04 згідно п.67 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. 
Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб надсилається (вручається) платнику податку у порядку до 1 липня року, наступного за звітним. 
Таке річне податкове зобов`язання може бути нараховано за податкові (звітні) періоди (роки) в межах строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 цього Кодексу.
Як свідчать матеріали справи позивач є власником земельної ділянки площею 5,9800 га з цільовим призначенням “ведення особистого селянського господарства”, що розташована на території Новоолександрівського старостинського округу Олександрівської селищної територіальної громади Краматорського району Донецької області. 
Головним управлінням ДПС у Донецькій області 18.08.2023 складено податкове повідомлення-рішення № 536369-24/05-29 (форма “МПЗФ”), яким позивачу визначено суму загального мінімального податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору) за 2022 рік, як власнику земельної ділянки, віднесеної до сільськогосподарських угідь. 
Податкове повідомлення-рішення прийнято у строк, передбачений п.п. 170.14.3. п. 170.14 ст. 170 Податкового кодексу України.
Позивач наголошує, що має пільги щодо сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки за 2022 рік відповідно до підпункту 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК.
Відповідач заперечує наявність у позивача такої пільги, при цьому податковий орган посилається на положення підпункту 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Таке посилання апелянта є неприйнятним, оскільки норма пп. 69.14 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України стосується платежів “плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї)”.
Проте, спірним податковим повідомленням-рішенням позивачу нараховано “загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки”, пільги щодо сплати якого визначені в підпункті 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 18.08.2023) не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України:
за 2022 рік - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні фізичних осіб;
з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.
Сума мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені цим підпунктом, визначається пропорційно кількості місяців, коли такі земельні ділянки (земельні частки (паї) підлягали оподаткуванню платою за землю або єдиним податком четвертої групи.
Платники податків, які до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно" визначили та задекларували в податковій звітності мінімальне податкове зобов`язання за 2022-2023 роки за земельні ділянки, що розташовані на територіях, визначених абзацом першим цього підпункту, мають право відкоригувати нараховані за 2022-2023 роки суми загального мінімального податкового зобов`язання шляхом подання в порядку, визначеному цим Кодексом, уточнюючих податкових декларацій.
Норми, визначені абзацами сьомим і восьмим пункту 38-1.2 статті 38-1 цього Кодексу, застосовуються до податкових (звітних) періодів починаючи з 1 січня 2023 року.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Отже, визначальною ознакою звільнення від сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки за період з 01.01.2022 по 31.12.2022 є, зокрема, розташування земельних ділянок:
- на територіях активних бойових дій;
- на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України.
Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за № 1668/39004, затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією (далі - Перелік).
Зазначеним Переліком в розділі І визначено:
1. території можливих бойових дій;
2. території активних бойових дій;
3. території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси.
Розділом ІІ Переліку затверджено тимчасово окуповані Російською Федерацією території України.
Як свідчать матеріали справи, земельна ділянка, що належать на праві власності позивачу, розташована на території Новоолександрівського старостинського округу Олександрівської селищної територіальної громади Краматорського району Донецької області.
Згідно змін в адміністративно-територіальному устрою, зазначені земельні ділянки знаходяться на території Олександрівської селищної територіальної громади Краматорського району Донецької області. 
Відповідно до рядка UA14120170000011133 «Краматорський район» підрозділу 1.2 «Донецька область» розділу 1 Порядку територія Олександрівської селищної територіальної громади віднесена до територій можливих бойових дій з 24.02.2022 по теперішній час.
Таким чином, на час визначення позивачу загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки за 2022 рік ( серпень 2023 року) територія, на якій розташовані земельні ділянки, не відносилась до території активних бойових дій, або тимчасово окупованих Російською Федерацією територій України, тому відсутні підстави для звільнення позивача від сплати податкового зобов`язання з плати за землю за 2022 рік на підставі пп. 69.15 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Крім того, суд зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 170.14.6 пункту 170.14 статті 170 ПК України у разі згоди платника податку з визначеним контролюючим органом загальним мінімальним податковим зобов`язанням та/або розрахованою сумою річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб такий платник податку зобов`язаний сплатити зазначену у відповідному податковому повідомленні-рішенні суму податку протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.
У разі незгоди платника податку з визначеним контролюючим органом загальним мінімальним податковим зобов`язанням та/або розрахованою у відповідному податковому повідомленні-рішенні сумою річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб такий платник податку має право у порядку, встановленому статтею 42 цього Кодексу, звернутися до контролюючого органу за своєю податковою адресою для проведення звірки даних, використаних для розрахунку суми податку на доходи фізичних осіб, з наданням підтвердних документів, зокрема щодо:
земельних ділянок, що знаходяться у платника податку у власності та/або постійному користуванні або в оренді (суборенді, емфітевзисі), їх нормативної грошової оцінки та площі;
суми доходу, отриманого від реалізації власної сільськогосподарської продукції;
суми сплачених податків, зборів, платежів.
У разі подання платником податку до контролюючого органу правовстановлюючих документів на земельні ділянки або договорів про передачу в оренду, емфітевзис або інше користування земельних ділянок, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, відомості про які відсутні у базах даних інформаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, обчислення мінімального податкового зобов`язання здійснюється на підставі поданих платником податку відомостей до отримання контролюючим органом інформації від відповідних органів про власність/користування або перехід права власності/користування на такі земельні ділянки.
Якщо за результатами звірки виявлено розбіжності між даними контролюючого органу та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, контролюючий орган протягом 10 днів, наступних за днем завершення звірки, зобов`язаний скасувати (відкликати) таке податкове повідомлення-рішення та у разі потреби надіслати (вручити) платнику податку нове податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку, складене з урахуванням результатів проведеної звірки.
Отже, право осіб на звільнення від сплати загального мінімального податкового зобов`язання до підпункту 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України реалізується шляхом подання платником податку в порядку, визначеному цим Кодексом, коригування із зменшенням відповідних податкових зобов`язань. 
Проте, позивач, отримавши податкове повідомлення-рішення 12 березня 2024 року не скористався своїм правом відповідно до пп. 69.15 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та не звернувся до податкового органу з питанням коригування суми загального мінімального податкового зобов`язання за 2022 рік.
Також, позивачем не було надано жодних доказів звернення з заявою до контролюючого органу у відповідності до положень 170.14.6 пункту 170.14 статті 170 ПК України.
Відтак, станом на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення у відповідача були відсутні підстави для не визначення позивачу загального мінімального податкового зобов`язання за 2022 рік в розмірі 5581,31 грн.
Є помилковими висновки суду першої інстанції, що прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення не відповідає принципу правової визначеності з наступних підстав.
Конституційний Суд України указав, що юридичну визначеність необхідно розуміти через такі її складові: чіткість, зрозумілість, однозначність норм права; право особи у своїх діях розраховувати на розумну та передбачувану стабільність існуючого законодавства та можливість передбачати наслідки застосування норм права (законні очікування). Таким чином, юридична визначеність передбачає, що законодавець повинен прагнути до чіткості та зрозумілості у викладенні норм права. Кожна особа відповідно до конкретних обставин має орієнтуватися в тому, яка саме норма права застосовується у певному випадку, та мати чітке розуміння щодо настання конкретних правових наслідків у відповідних правовідносинах з огляду на розумну та передбачувану стабільність норм права (абзаци четвертий - шостий підпункту 4.1 пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 20 червня 2019 року № 6-р/2019).
За правовою позицією Конституційного Суду України, викладеною у рішенні від 22 вересня 2005 року № 5-рп/2005, із конституційних принципів рівності і справедливості випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абзац другий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини).
Конституційний Суд України виходить із того, що принцип правової визначеності не виключає визнання за органом державної влади певних дискреційних повноважень у прийнятті рішень, однак у такому випадку має існувати механізм запобігання зловживанню ними. Цей механізм повинен забезпечувати, з одного боку, захист особи від свавільного втручання органів державної влади у її права і свободи, а з другого - наявність можливості у особи передбачати дії цих органів (абзац третій підпункту 2.4 пункту 2 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 08 червня 2016 року № 1-2/2016).
У Рішенні Конституційного Суду України від 23 січня 2020 року № 1-р/2020 вказано, що юридичну визначеність слід розуміти через такі її складові елементи: чіткість, зрозумілість, однозначність норм права; право особи у своїх діях розраховувати на розумну та передбачувану стабільність існуючого законодавства та можливість передбачати наслідки застосування норм права (легітимні очікування).
У Рішенні Конституційного Суду України від 23 січня 2020 року № 1-р/2020 також зазначено, що кожна особа залежно від обставин повинна мати можливість орієнтуватися в тому, яка саме норма права застосовується у певному випадку, та мати чітке розуміння щодо настання конкретних юридичних наслідків у відповідних правовідносинах з огляду на розумну та передбачувану стабільність норм права.
За усталеною практикою Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ) вираз «згідно із законом» насамперед вимагає, щоб оскаржуване втручання мало певну підставу в національному законодавстві; він також стосується якості відповідного законодавства і вимагає, щоб воно було доступне відповідній особі, яка, крім того, повинна передбачати його наслідки для себе, а також це законодавство повинно відповідати принципу верховенства права.
Поняття «якість закону» охоплює такі характеристики відповідного акта законодавства як чіткість, точність, недвозначність, зрозумілість, узгодженість, доступність, виконуваність, передбачуваність і послідовність. Ці характеристики стосуються як положень будь-якого акта (норм права, які у ньому містяться), так і взаємозв`язку такого акта з іншими актами законодавства такої ж юридичної сили. При цьому норми права, що не відповідають критерію «якості закону» (зокрема, не відповідають принципу передбачуваності або передбачають можливість різного тлумачення та правозастосування), суперечать і такому елементу принципу верховенства права як заборона свавілля, а застосування таких норм може призвести до порушення конституційних прав особи та неможливість адекватного захисту від необмеженого втручання суб`єктів владних повноважень у права такої особи.
Принцип легітимних очікувань широко застосовується у судовій практиці та ґрунтується на низці конституційних положень, які гарантують захист права власності (стаття 41 Конституції України) та передбачуваність (прогнозованість) законодавства, яким визначаються обмежувальні заходи (статті 22, 57, 58, 94 та 152 Конституції України). Реалізація принципу легітимних очікувань полягає у досягненні бажаного результату шляхом вчинення правомірних дій з огляду на заздалегідь передбачені ймовірні наслідки; втілення легітимних очікувань унеможливлюється, зокрема, у випадку, коли особа не може досягнути прогнозованого результату внаслідок зміни правової основи у такі строки, що не є розумними та обґрунтованими.
Принцип легітимних очікувань властивий, головним чином, для публічно-правових спорів, що вирішуються адміністративними судами, оскільки у сукупності з принципами правової визначеності та належного урядування створює надійну основу для гарантування реалізації в Україні основної ідеї/мети системи адміністративних судів, а саме, захисти «малої людини» від «великої держави», в особі її багаточисленних суб`єктів владних повноважень, які наділені множинністю повноважень та низкою механізмів владного примусу.
Легітимні очікування не можна ототожнювати із сподіваннями, що виникають на підставі особистого сприйняття або помилкової оцінки певних обставин чи правових норм; не можуть виникати легітимні очікування, якщо існує спір щодо правильного тлумачення та застосування національного законодавства; обов`язковою умовою, за наявності якої певне сподівання (вимога) особи набуває ознак легітимного очікування є те, що таке очікування (вимога) має належне правове підґрунтя, тобто наявне достатнє джерело для відповідного очікування (вимоги).
Правовим підґрунтям для виникнення в особи легітимного очікування можуть бути: норми права (законодавство), судова практика, акт індивідуальної дії, конкретне судове рішення, що набуло законної сили, або умови договору.
Проте, відсутність у законі приписів щодо певного права, яке слідує із загальних конституційних принципів або природного права, або відсутність закону, який визначає механізм реалізації такого права, не може свідчити про відсутність правового підґрунтя для виникнення в особи легітимного очікування щодо реалізації такого права.
Як свідчать матеріали справи, податковим органом прийнято спірне податкове повідомлення-рішення в серпні 2023 року, тобто після набрання чинності Законом України від 11 квітня 2023 року № 3050-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» (з 06 травня 2023 року), відповідно до якого підпункт 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України викладений в редакції, відповідно до якої не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України за 2022 рік. 
Цією редакцію виключено земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії.
Отже, відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення в серпні 2023 року, з огляду на відсутність пільг в 2022 році щодо сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані та територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, встановлених пп. 69.15 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, правомірно визначив позивачу загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельну ділянку за 2022 рік.
При цьому позивач не був позбавлений права подати коригування суми загального мінімального податкового зобов`язання за земельну ділянку за 2022 рік, заяву про проведення звірки.
З огляду на вказане, відсутні підстави вважати, що відповідачем порушений принцип легітимних очікувань позивача.
З огляду на вищевикладене підстави для задоволення позовних вимог ОСОБА_1 відсутні.
Відповідно до положень частини першої статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального або порушення норм процесуального права.
Здійснюючі апеляційний розгляд справи в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, неправильно застосував норми матеріального права, що обумовлює часткове задоволення апеляційної скарги відповідача, скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                               ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 200/6298/24 – задовольнити частково.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 200/6298/24 – скасувати.
Прийняти нове судове рішення.
В задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 до Головного управління державної податкової служби України у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 17 лютого 2025 року.
Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст. 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 17 лютого 2025 року.

Головуючий суддя                                                            І.Д. Компанієць

Судді                                                                                  Т.Г. Гаврищук

                                                                                А.В. Гайдар