ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 лютого 2025 року	Львів	Справа № 140/36684/23 пров. № А/857/14459/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                         Глушка І.В.
суддів:                                                             Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року, ухвалене суддею Сорока Ю.Ю, у м. Луцьку Волинської області у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 140/36684/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП»  до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,-
                                                   ВСТАНОВИВ:
29 грудня 2023 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» звернувся до суду з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, у якому просило:
-визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.10.2023 N29630052/44782148 про відмову в реєстрації складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкової накладної від 08.09.2023 №7; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкову накладну від 08.09.2023 №7 датою її фактичного надходження до контролюючого органу - 20.09.2023.
-визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.10,2023 №9630053/44782148 про відмову в реєстрації складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкової накладної від 11.09.2023 №8; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкову накладну від 11.09.2023 №8 датою її фактичного надходження до контролюючого органу - 20.09.2023.
-визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.10.2023 №9630054/44782148 про відмову в реєстрації складеної товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкової накладної від 12.09.2023 №9; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкову накладну від 12.09.2023 №9 датою її фактичного надходження до контролюючого органу - 20.09.2023.
Позовні вимоги обґрунтовує тим, що відповідачем безпідставно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки ним було надано у повному обсязі документи, які підтверджують здійснення господарських операцій (надані послуги з обслуговування та ремонту автотранспортних засобів на загальну суму 870530 грн, в т.ч. ПДВ 145088,33 грн) за цими податковими накладними. За відсутності у квитанціях чіткого формулювання підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем було надано разом із повідомленням документи щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, та пояснення, що стосувались відповідних правовідносин. 
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Рішення мотивоване тим, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів у повній мірі відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом ТОВ «ПОЛІС АВТО», такі документи відповідають вимогам щодо форми і змісту та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач Головне управління ДПС у Волинській області оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване судове рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Згідно доводів скаржника, позивачем разом із поясненнями щодо поданих на реєстрацію податкових накладних надано копії документів, однак їх обсяг був недостатнім для їх реєстрації. Зазначає, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних слугувало ненадання/ часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних  для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Наголошує на тому, що у повідомленнях у графі «додаткова інформація» позивачу вказано на відсутність підтверджуючих документів по операціях технічного обслуговування (специфікації, рахунків про оплату, документів щодо наявності основних засобів, документів щодо запасних запчастин, які використовувались у ремонтних роботах). Тобто позивач не виконав вимог Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних та саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкових накладних. Також згідно доводів скаржника наданий на розгляд суду перелік копій документів не відповідає наданому комісії регіонального рівня разом з поясненнями на підтвердження господарської операції, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження регіональною комісією ДПС. Крім того, не погоджується із обраним судом першої інстанції способом відновлення порушеного права позивача та вважає, що визначенням Державній податковій інспекції України зобов`язання зареєструвати подані позивачем податкові накладні за наслідком скасування спірних рішень судом допущено втручання в дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень.
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції в приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що 05.09.2023 між ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» (Виконавець) та ТОВ «ПОЛІС АВТО» (Замовник) було укладено договір на ремонт та технічне обслуговування транспортного засобу (далі - Договір).
Згідно п.1.1 Договору, ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» взяло на себе обов`язок виконувати відновлювальний ремонт із заміною запчастин та технічне обслуговування наданих замовником транспортних засобів, а замовник відповідно зобов`язався оплатити зазначені послуги.
Відповідно до п.2.1 Договору остаточна вартість робіт по Договору визначається виходячи з загальної вартості проведених робіт.
Пунктом 5.2 Договору обумовлено, що замовник сплачує виконавцю вартість вищезазначених робіт, запасних частин, паливно-мастильних матеріалів згідно акту виконаних робіт протягом 10 календарних днів з моменту виконання робіт та повернення автомобіля.
На виконання умов договору, виконавцем проведено технічне обслуговування та ремонт автомобіля марки "Peugeot 3008", про що 08.09.2023 сторонами Договору підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №437 на загальну суму 189 830 грн з ПДВ, що також підтверджується деталізова ним описом виконаних робіт (додатком до акту здачі приймання робіт (надання послуг) №437 від 08.09.2023).
За результатом виконаних робіт 08.09.2023 ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» виставило рахунок для ТОВ «ПОЛІС АВТО» №177 на оплату послуг в розмірі 189 830 грн з ПДВ.
ТОВ «ПОЛІС АВТО» перерахувало на розрахунковий рахунок ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» кошти в сумі 189 830,00 грн (платіжна інструкція №21 від 14.09.2023 з призначенням платежу: оплата за обслуговування та ремонтування автотранспортних засобів (акт здачі-приймання робіт (надання послуг №437 від 08.09.2023) згідно рахунку №177 від 08.09.2023, у т.ч. ПДВ 20% = 31 638,33 грн).
На виконання вимог чинного законодавства ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП»  складено податкову накладну №7 від 08.09.2023 та подало її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
На виконання умов договору, виконавцем проведено технічне обслуговування та ремонт автомобіля марки Ford Kuga, про що 11.09.2023 сторонами Договору підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №438 на загальну суму 235 820,00 грн з ПДВ, що також підтверджується деталізованим описом виконаних робіт (додатком до акту здачі приймання робіт (надання послуг) №438 від 11.09.2023).
За результатом виконаних робіт 11.09.2023 ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» виставило рахунок для ТОВ «ПОЛІС АВТО» №178 на оплату послуг в розмірі 235 820,00 грн з ПДВ.
ТОВ «ПОЛІС АВТО» перерахувало на розрахунковий рахунок ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» кошти в сумі 235 820,00 грн, що стверджується платіжною інструкцією №19 від 13.09.2023 з призначенням платежу: оплата за обслуговування та ремонтування автотранспортних засобів (акт здачі-приймання робіт (надання послуг №438 від 11.09.2023) згідно рахунку №178 від 11.09.2023, у т.ч. ПДВ 20% = 39 303,33 грн.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» складено податкову накладну №8 від 11.09.2023 та подало її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
На виконання умов договору, виконавцем проведено технічне обслуговування та ремонт автомобіля марки Volvo V40, про що 12.09.2023 сторонами Договору підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №439 на загальну суму 444 880,00 грн з ПДВ, що також підтверджується деталізованим описом виконаних робіт (додатком до акту здачі приймання робіт (надання послуг) №439 від 12.09.2023).
За результатом виконаних робіт ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» виставило рахунок для ТОВ «ПОЛІС АВТО» №179 на оплату послуг в розмірі 444 880,00 грн з ПДВ.
ТОВ «ПОЛІС АВТО» перерахувало на розрахунковий рахунок ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» кошти в сумі 444 880,00 грн, що стверджується платіжною інструкцією №18 від 14.09.2023 з призначенням платежу: оплата за обслуговування та ремонтування автотранспортних засобів (акт здачі-приймання робіт (надання послуг №439 від 12.09.2023р.) згідно рахунку №179 від 12.09.2023, у т.ч. ПДВ 20% = 74 146,67 грн.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України позивач склав та надіслав для проведення реєстрації в ЄРПН податкову накладну №9 від 12.09.2023.
Згідно із квитанціями від 20.09.2023, реєстрація податкових накладних від 08.09.2023 №7, від 11.09.2023 №8 та від 12.09.2023 №9 в ЄРПН була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України у зв`язку із тим, що обсяг постачання товару/послуг 45.20, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, шо відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
21.09.2023 ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» надіслано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, зокрема:
-щодо податкової накладної №7 від 08.09.2023 подано такий перелік документів:
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №437 від 08.09.2023 на загальну суму                 189 830,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 31 638, 33 грн;
-договір на ремонт та технічне обслуговування засобу №13092023П від 05.09.2023;
-платіжна інструкція №21 від 14.09.2023 на суму 189 830,00 грн
-щодо податкової накладної №8 від 11.09.2023 подано такий перелік документів:
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №438 від 11.09.2023 на загальну суму                  235 820,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 39 303,32 грн;
-договір на ремонт та технічне обслуговування засобу №13092023П від 05.09.2023;
-платіжна інструкція №19 від 13.09.2023 на суму 235 820,00 грн.
-щодо податкової накладної №9 від 12.09.2023 подано такий перелік документів:
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №439 від 12.09.2023 на загальну суму                           444 880,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 74 146,68 грн;
-договір на ремонт та технічне обслуговування засобу №13092023П від 05.09.2023;
-платіжна інструкція №18 від 14.09.2023 на суму 444 880, 00 грн.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, розглянуто надані матеріали та надіслано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.09.2023 року №9591293/44782148, зокрема:
-щодо податкової накладної №7: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо постачання послуг. В графі «Додаткова інформація» вказано, що відсутні підтверджуючі документи по операції з технічного обслуговування (специфікація, рахунки на оплату, документи щодо наявності основних засобів, документи щодо запасних частин, які використовувались в ремонтних роботах).
-щодо податкової накладної №8: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо постачання послуг. В графі «Додаткова інформація» вказано, що відсутні підтверджуючі документи по операції з технічного обслуговування (специфікація, рахунки на оплату, документи щодо наявності основних засобів, документи щодо запасних частин, які використовувались в ремонтних роботах).
-щодо податкової накладної №9: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо постачання послуг. В графі «Додаткова інформація» вказано, що відсутні підтверджуючі документи по операції з технічного обслуговування (специфікація, рахунки на оплату, документи щодо наявності основних засобів, документи щодо запасних частин, які використовувались в ремонтних роботах).
27.09.2023 ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» було надіслано повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, щодо податкової накладної №7 від 08.09.2023:
-рахунок на оплату №177 від 08.09.2023 на загальну суму 189 830,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 31 638, 33 грн;
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №437 від 08.09.2023 на загальну суму                  189 830,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 31 638, 33 грн;
-специфікація №1 від 05.09.2023 на загальну суму 530 000,00 грн;
-договір прокату (безоплатної оренди) інструменту №б/н від 11.11.2023;
-договір найму (оренди) житлового будинку №б/н від 05.07.2023;
-митна декларація №23UA205140069291U4 від 29.08.2023;
-митна декларація №23UA205140065827U6 від 18.08.2023;
-митна декларація №23UA205140064132U0 від 11.08.2023;
-щодо податкової накладної №8 від 11.09.2023 було додано документи:
-рахунок на оплату №178 від 11.09.2023 на загальну суму 235 820,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 39 303,32 грн;
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №438 від 11.09.2023 на загальну суму                           235 820,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 39 303,32 грн;
-специфікація №1 від 05.09.2023 на загальну суму 530 000,00 грн;
-договір прокату (безоплатної оренди) інструменту №б/н від 11.11.2023;
-договір найму (оренди) житлового будинку №б/н від 05.07.2023;
-митна декларація №23UA205140069291U4 від 29.08.2023;
-митна декларація №23UA205140065827U6 від 18.08.2023;
-митна декларація №23UA205140064132U0 від 11.08.2023;
-щодо податкової накладної №9 від 12.09.2023 було додано документи:
-рахунок на оплату №179 від 12.09.2023 на загальну суму 444 880,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 74 146,68 грн;
-акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №439 від 12.09.2023 на загальну суму                        444 880,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 74 146,68 грн;
-специфікація №1 від 05.09.2023 на загальну суму 530 000,00 грн;
-договір прокату (безоплатної оренди) інструменту №б/н від 11.11.2023;
-договір найму (оренди) житлового будинку №б/н від 05.07.2023
-митна декларація №23UA205140069291U4 від 29.08.2023;
-митна декларація №23UA205140065827U6 від 18.08.2023;
-митна декларація №23UA205140064132U0 від 11.08.2023.
За результатами розгляду вказаних документів Комісією Головного управління ДПС у Волинській області прийнято рішення від 02.10.2023 №29630052/44782148, №9630053/44782148 та №9630054/44782148 про відмову в реєстрації складених Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» податкових накладних від 08.09.2023 №7, від 11.09.2023 №8 та від 12.09.2023 №9 в ЄРПН з підстав: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній/роз рахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, не обхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платником податку».
Не погоджуючись із вищевказаними рішеннями, позивачем подано скарги щодо рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з необхідним пакетом документів.
Проте, рішеннями ДПС України скарги ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП» були залишені без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
ТОВ «МАРГАРЕТ ГРУП», вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 02.10.2023 №29630052/44782148, №9630053/44782148 та №9630054/44782148 про відмову в реєстрації податкових накладних від 08.09.2023 №7, від 11.09.2023 №8 та від 12.09.2023 №9 протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.
Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165
Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі
-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Відповідно до абз.6 п. 9 Порядку №520 Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.
У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку
Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне
У квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН вказано про причини зупинення її реєстрації - відповідність платника пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій.
Також дослідивши зміст квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, судом апеляційної інстанції встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.
Всі надані позивачем до повідомлення документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на надання позивачем контролюючому органу достатнього переліку копій первинних документів, передбачених п.5 Порядку №520.
Судом першої інстанції при прийнятті рішення були враховані надані на розгляд суду документи.
На переконання суду першої інстанції, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів у повній мірі відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом ТОВ «ПОЛІС АВТО» та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.
В ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі.
Також скаржник наголошує на тому, що на розгляд суду надано перелік документів, який не відповідає переліку, наданого на розгляд комісії регіонального рівня. Тобто, не всі наявні у матеріалах адміністративної справи були предметом дослідження комісією при прийнятті спірних рішень.
При цьому, судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.
Наведені обставини залишились поза увагою суду першої інстанції.
Так, Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 вказав на те, що судами було здійснено дослідження первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що є порушенням судом вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.
Крім того, в квитанції чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних від 08.09.2023 №7, від 11.09.2023 №8 та від 12.09.2023 №9 та зупинено їх реєстрацію.
Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити про те, що зміст операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу не відомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи слід подати контролюючому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанції чітко визначений критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Контролюючий орган у відзиві на позовну заяву наголошував на обставині невиконання позивачем на час прийняття спірних рішень вимог Податкового кодексу України і Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкових накладних.
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу про ненадання/ часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних  для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Натомість, відповідачем Головним управлінням ДПС у Волинській області, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак підтверджено правомірність рішень податкового органу.
При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної інформація щодо відповідності платника податку п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.
Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, а позовні вимоги про їх скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 08.09.2023 №7, від 11.09.2023 №8 та від 12.09.2023 №9 отримувач (покупець) ТОВ «ПОЛІС АВТО» як похідних.
При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст.139 КАС України.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 317, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -

                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року у справі №140/36684/23 – скасувати.
В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРГАРЕТ ГРУП» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний