ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/25710/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року (Серьогіна О.В.)
у справі №160/25710/23
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГІДРЕКС УКРАЇНА»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ГІДРЕКС УКРАЇНА» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якому просило: 
- скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 26.07.2023 №9246965/40879829 про відмову у реєстрації податкової накладної від 08.07.2022 №10, складеної ТОВ «ГІДРЕКС УКРАЇНА»;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 08.07.2022 №10, складену ТОВ «ГІДРЕКС УКРАЇНА», в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та необґрунтованістю оскаржуваного рішення з огляду на недотримання контролюючим органом вимог, передбачених формою відповідного рішення. Позивач зазначає, що контролюючим органом не зазначено шляхом конкретизації у додатковій інформації, які ж саме копії документів складені ТОВ «Гідрекс Україна» і надані комісії регіонального рівня із порушенням законодавства. У окремій графі оскаржуваних рішень «додаткова інформація» вказано взагалі інші обставини, а саме: «встановлено взаємовідносини з ризиковими СГ, відсутні сертифікати відповідності (декларації виробника) та інше», що суперечать висновкам надання документів, складених із порушення законодавства. Позивач наголошує на тому, що надані товариством пояснення містять всю необхідні інформацію щодо реальності здійснення господарської операції та підтверджуються всіма необхідними документами. Такі документи були надані товариством разом з повідомленням про надання пояснень та копій документів, однак, контролюючим органом не було взято їх до уваги.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року позов задоволено.
Суд за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що контролюючий орган не довів правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №10 від 08.07.2022. Суд зазначив, що позивач відповідачу надав всі документи, що в повній мірі підтверджують господарську операцію, з приводу якої було складено податкову накладну, водночас приймаючи рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. 
Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність посилань податкового органу у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН на подання позивачем окремих документів з порушенням законодавства, без зазначення які саме документи платником податку були складені з порушенням законодавства та без оцінки достатності та належності первинних документів, наданих платником податків.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити у повному обсязі. 
Скаржник в обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що ним з дотриманням абз.10 п.201.10 ст.201 ПК України та Порядку №1246 направлено позивачу квитанцію про зупинення реєстрації спірної податкової накладної. При цьому позивач є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено і які в силу вимог Закону №996 підтверджують факт господарської операції. Скаржник звертає увагу на те, що Комісією відмовлено у реєстрації податкової накладної з причини: «Встановлено взаємовідносини з ризиковими СГ, відсутні сертифікати якості (декларації виробника) та інше.». Крім того, відповідач-1 повідомляє, що ТОВ «Гідрекс Україна» включено до переліку ризикових платників. Скаржник вважає, що судом першої інстанції не враховано, що обов`язок підтвердити реальність операцій, за якими складено податкові накладні, виникає у платника податку з моменту зупинення податкової накладної. Комісією надано оцінку тим документам, що були подані підприємством. Окрім того, відповідач-1 також вважає помилковим висновок суду першої інстанції про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, так як, на думку останнього, такі вимоги не підлягають задоволенню, оскільки є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу.
Позивач проти задоволення апеляційної скарги заперечує, відповідно до поданого відзиву на апеляційну скаргу просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін через необґрунтованість доводів скаржника.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ГІДРЕКС УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 40879829) є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації юридичної особи у 2016 році, номер запису 12241020000078680 та є платником податку на прибуток на загальних підставах та платником податку на додану вартість.
Основним видом діяльності Товариства є: Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням код КВЕД - 46.69. 
23.04.2018 між ПАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» IM. А.М. КУЗЬМІНА» (код ЄДРПОУ 00186536, покупець) та ТОВ «ГІДРЕКС УКРАЇНА» (постачальник) було укладено договір №11180268 на поставку обладнання.
Відповідно до п.1.1. договору №11180268, постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) покупцю обладнання (товар), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього узгоджену ціну.
За фактом відвантаження товарів на підставі видаткової накладної №175 від 08.07.2022  позивачем відповідно до ст.ст.187, 201 ПК України складено податкову накладну від 08.07.2022 №10, яку направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно отриманої 11.08.2023 квитанції означена податкова накладна прийнята, проте її реєстрація зупинена із зазначенням підстав: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. 
24.07.2023 позивачем направлено на адресу контролюючого органу письмові пояснення разом з копіями підтверджуючих документів щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрація якої була зупинена, що підтверджується квитанцією №2 від 24.07.2023 про отримання повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій та повідомленням про подання пояснень та документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено.
Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення від 26.07.2023 №9246965/40879829, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.07.2022 №10 із зазначенням підстави: встановлено взаємовідносини з ризиковим СГ, відсутні сертифікати відповідності (декларації виробника) та інше. 
Не погодившись із таким рішеннями комісії регіонального рівня, позивач подав скаргу до Державної податкової служби України, за результатами розгляду якої Державною податковою службою України прийнято рішення №61728/40879829/2 від 03.08.2023 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної - без змін.
Не погоджуючись із рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної від 08.07.2022 №10, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
У відповідності до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.
Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до абз. 1 п.6, п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В спірному випадку, реєстрацію податкової накладної від 08.07.2022 №10 зупинено з тих підстав, що позивач відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Оцінюючи наведені в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних підстави контролюючого органу, слід зазначити, що Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком 1 до Порядку №1165.
Пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наступне: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, за змістом п. 6 Порядку №1165 з урахуванням положень п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку для зупинення реєстрації податкової накладної у контролюючого органу має бути наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної саме в поданій для реєстрації податковій накладній.
У той же час, контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданій позивачем для реєстрації податковій накладній.
Таким чином, враховуючи відсутність доказів наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданій для реєстрації податковій накладній від 08.07.2022 №10, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не обґрунтовано правомірність зупинення реєстрації цієї податкової накладної в ЄРПН. 
Крім того, зі змісту надісланої контролюючим органом квитанції вбачається, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Таким чином, наведена норма містить орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 (в редакції чинній на момент прийняття оскаржуваного рішення) Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З аналізу вищенаведеного випливає те, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування тощо.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції, за якою складено вказана вище податкова накладна від 08.07.2022 №10, зокрема, документи, що безпосередньо підтверджують підстави та факт здійснення відповідної господарської операції (отримання грошових коштів як оплата за обумовлений договором товар та поставка цього товару), а також документи, які підтверджують наявність матеріально-технічної бази, достатньої для ведення профільних видів господарської діяльності, місце зберігання товарів та документи, що підтверджують факт придбання реалізованого товару і відображення його в бухгалтерському обліку.
Приймаючи оскаржуване рішення про відмову в реєстрації означеної вище податкової накладної, контролюючий орган послався на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В якості додаткової інформації зазначив: «встановлено взаємовідносини з ризиковими СГ, відсутні сертифікати відповідності (декларації виробника) та інше».
При цьому, контролюючим органом не зазначено, які саме документи, подані платником, складені із порушенням законодавства і в чому таке порушення полягає. З цього приводу суд апеляційної інстанції зауважує, що саме лише посилання контролюючого органу на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, не є достатньою підставою для відмови в реєстрації певної податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні причини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності та/або наявності певних обставин, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи, з огляду на суть господарської операції, за якою вказана вище податкова накладна складена, не є достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію такої податкової накладної в ЄРПН.
Щодо зазначення контролюючим органом про ризиковість операцій суд апеляційної інстанції також вважає, що відсутність конкретної інформації, покладеної в основу відповідного рішення, позбавляє таке рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
В той же час рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що контролюючий орган жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарської операції по поданій податковій накладній, були достатніми для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В спірному випадку сукупність наданих позивачем документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складено податкову накладну від 08.07.2022 №10, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію такої податкової накладної в ЄРПН.
Окрім того, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що вирішуючи питання щодо реєстрації податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не має робити висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише з`ясовує наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваного рішення, а тому таке рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованим, а отже воно не відповідає критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправним та підлягає скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає також правильним висновок суду першої з приводу того, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
В спірних правовідносинах зобов`язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкової накладної не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року у справі №160/25710/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко