П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

17 березня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 400/5537/24	
Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М.
Дата і місце ухвалення: 06.12.2024 р., м. Миколаїв

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого  – Ступакової І.Г.
            суддів – Бітова А.І.
                        – Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 року по справі за позовом Приватного підприємства «Агро-Альянс» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

В червні 2024 року Приватне підприємство «Агро-Альянс» звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22 листопада 2023 року № 11014/041109, винесене Головним управлінням ДПС у Миколаївській області на підставі акту № 8880/14-29-04-11-09/32945887 про результати камеральної перевірки щодо своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН від 28 вересня 2023 року відносно Приватного підприємства «Агро-Альянс» (ЄДРПОУ 32945887).
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що 22 листопада 2023 року Головним управлінням ДПС у Миколаївській області було винесено податкове повідомлення-рішення №11014/041109, на підставі якого нараховано ПП «Агро-Альянс» штраф у розмірі 173760,10 гривень через порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних. Позивач вважає, що ПП «Агро- Альянс» не порушувало пункт 201.10 статті 201 розділу Х та підпункт 69.1 пункту 69 розділу ХХ Податкового кодексу України, розрахунки коригування до податкових накладних були зареєстровані своєчасно. Щодо розрахунку коригування № 1209 від 04.04.2022 року до податкової накладної № 1660 від 29.11.2021 року, позивач зазначає, що 15.08.2022 року ПП «Агро-Альянс» отримало від контрагента – ТОВ «Агроресурс-А» розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року до податкової накладної № 1660 від 29.11.2021 року та у той же день 15.08.2022 року позивачем подано на реєстрацію та зареєструвало цей розрахунок коригування. Таким чином, позивач вважає, що ПП «Агро-Альянс» було дотримано строк реєстрації розрахунку коригування згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, оскільки розрахунок коригування було зареєстровано в день його отримання від постачальника. Щодо розрахунку коригування № 1210 від 04.04.2022 року до податкової накладної № 1661 від 29.11.2021 року, позивач зазначає, що ПП «Агро-Альянс» було відправлено та зареєстровано розрахунок коригування до податкової накладної - 15 липня 2022 року о 18 годині 03 хвилини. З огляду на викладене, оскільки операційний день 15.07.2022 року тривав до 20.00 години, позивач вважає, що вказаний розрахунок коригування був зареєстрований своєчасно та ПП «Агро-Альянс» жодним чином не порушувало підпункт 69.1 пункту 69 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУДПС у Миколаївській області від 22.11 2023 року № 11014/041109.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 року та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову Приватного підприємства «Агро-Альянс».
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що ПП «Агро-Альянс» податкова накладна від 29.11.2021 року № 1660 була включена до складу податкового кредиту податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 року, а розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року відображено в податковій звітності з податку на додану вартість за квітень 2022 року, проте, додаток 7 до звітності не подавався. Таким чином, в ГУДПС у Миколаївській області відсутня інформація про несвоєчасне направлення контрагентом на адресу ПП «Агро-Альянс» розрахунку коригування № 1209 від 04.04.2022 року. Крім того, на думку апелянта, судом не враховано той факт, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період воєнного стану» від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ пункт 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України доповнено п.п. 69.18, згідно якого тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 до 18 години. Відповідач зазначає, що електронні документи направлені до контролюючого органу 15 липня 2022 року (п`ятниця) о 18 години 03 хвилини, тобто, після закінчення операційного дня, тому, розрахунок коригування № 1210 від 04.04.2022 року зареєстровано в ЄРПН наступного операційного дня, а саме 18 липня 2022 року, про що свідчить перша квитанція. З огляду на викладене, відповідач зазначає, що ПП «Агро-Альянс» порушено терміни передбачені п. 201.10 ст. 201 розд. V ПК України з урахуванням вимог п.п. 69.1, 69.18 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Перехідних положень ПК України. Таким чином, відповідач вважає, що факти, викладені в акті камеральної перевірки від 28.09.2023 року № 8880/14- 29-04-11-09/32945887, ґрунтуються на наявних порушеннях ПП «Агро-Альянс» норм чинного законодавства, а податкове повідомлення-рішення від 22.11.2023 року № 11014/041109 прийняте відповідно до вимог чинного законодавства є правомірним та не підлягає скасуванню.
ПП «Агро-Альянс» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що 22.11.2023 року ГУДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 11014/041109, згідно якого, на підставі акту від 28.09.2023 року № 8880/14-29-04-11-09/32945887 та п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН ПН/РК, визначених ст. 201, пп. 69.1 п. 69 підрозд. 10 р. ХХ Кодексу, до ПП «Агро-Альянс» застосовано штраф у сумі 173760,10 грн.
Згідно акту від 28.09.2023 року № 8880/14-29-04-11-09/32945887 та розрахунку до ППР, відповідачем встановлено, що розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року зареєстровано ПП «Агро-Альянс» – 15.08.2022 року, кількість днів затримки реєстрації – 32, сума ПДВ 496803,08 грн., у зв`язку із чим, застосовано штраф у розмірі 30% – 149040,92 грн.; розрахунок коригування № 1210 від 04.04.2022 року зареєстровано ПП «Агро-Альянс» – 18.07.2022 року, кількість днів затримки реєстрації – 4, сума ПДВ 247191,76 грн., у зв`язку із чим, застосовано штраф у розмірі 10% – 24719,18 грн.
Позивач посилається на те, що 15.08.2022 року ПП «Агро-Альянс» отримало від контрагента – ТОВ «Агроресурс-А» розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року до податкової накладної № 1660 від 29.11.2021 року та у той же день 15.08.2022 року позивачем подано на реєстрацію і зареєструвало цей розрахунок коригування, а тому, дотримано строк реєстрації розрахунку коригування згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України.
Щодо розрахунку коригування № 1210 від 04.04.2022 року до податкової накладної № 1661 від 29.11.2021 року, позивач зазначає, що ПП «Агро-Альянс» було відправлено та зареєстровано вказаний розрахунок коригування 15.07.2022 року о 18 год. 03 хв., а тому, оскільки операційний день 15.07.2022 року тривав до 20.00 години, позивач вважає, що вказаний розрахунок коригування був зареєстрований своєчасно та ПП «Агро-Альянс» жодним чином не порушувало підпункт 69.1 пункту 69 розділу ХХ Податкового кодексу України.
З огляду на викладене, позивач звернувся до суду із даним позовом щодо оскарження наведеного ППР. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, з огляду на викладене.
Згідно п.п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідно до вимог п.п. 21, 25, 26 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267, далі Порядок № 1307, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.
Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.
У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.
Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника (продавця) або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю), для чого постачальник (продавець) надсилає складений розрахунок коригування отримувачу (покупцю). З цією метою постачальник (продавець) складає у загальному порядку розрахунок коригування, у верхній лівій частині якого робить відповідну помітку «X», та надсилає його отримувачу (покупцю). Накладання електронних цифрових підписів посадових осіб постачальника (продавця) та отримувача (покупця) на такий розрахунок коригування здійснюється у порядку, визначеному законодавством.
Розрахунки коригування, складені платником податку до податкових накладних, що складені до 01 лютого 2015 року, а також розрахунки коригування до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) - платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складання таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 01 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 01 липня 2015 року на отримувача (покупця), - платнику податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.
Розрахунок коригування, що складається до податкової накладної, яка була складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) таких послуг.
Реєстрація розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем) та отримувачем (покупцем) здійснюється на суму податку, обчислену за формулою, зазначеною у пункті 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України або обчислену відповідно до пункту 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України.
Згідно п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Згідно підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується відповідачем, постачальником (продавцем) ТОВ «Агроресурс-А» був складений розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року до податкової накладної від 29.11.2021 року № 1660, який передбачає зменшення суми компенсації вартості товарів їх постачальнику (продавцю) та у верхній лівій частині цього РК зроблено помітку підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) (ПП «Агро-Альянс») «X».
За таких обставин, згідно наведених вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України та п.п. 25, 26 Порядку № 1307, розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року підлягав реєстрації отримувачем (покупцем) ПП «Агро-Альянс» протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної від постачальника (продавця) ТОВ «Агроресурс-А».
З наявних в матеріалах справи витягів комп`ютерної програми «М.Е.Dос» вбачається, що розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року постачальник (продавець) ТОВ «Агроресурс-А» надіслав отримувачу (покупцю) ПП «Агро-Альянс» - 15.08.2022 року 13:53 год.
В свою чергу, згідно квитанції про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, розрахунок коригування № 1209 від 04.04.2022 року зареєстровано в ЄРПН за № 9159880822 15.08.2022 року 14:07 год.
З огляду на викладене, враховуючи вимоги п. 201.10 ст. 201 ПК України та п.п. 25, 26 Порядку № 1307, колегія суддів відхиляє доводи відповідача та погоджується з позивачем і висновками суду першої інстанції, що обставини щодо реєстрації позивачем розрахунку коригування № 1209 від 04.04.2022 року в день його отримання від постачальника (продавця) свідчать про дотримання ПП «Агро-Альянс» встановленого строку для реєстрації РК, а застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію РК є протиправним.
Щодо розрахунку коригування розрахунку коригування № 1210 від 04.04.2022 року, колегія суддів зазначає наступне.
Так, відповідач посилається на те, що розрахунок коригування № 1210 від 04.04.2022 року зареєстровано ПП «Агро-Альянс» – 18.07.2022 року, кількість днів затримки реєстрації – 4, у зв`язку із чим, застосовано штраф у розмірі 10% – 24719,18 грн.
Разом з цим, з наявних в матеріалах справи витягів комп`ютерної програми «М.Е.Dос» вбачається, що розрахунок коригування № 1210 від 04.04.2022 року направлено ПП «Агро-Альянс» для реєстрації в ЄРПН – 15.07.2022 року (час підписання – 18:02 год.; очікується доставка – 18:03 год.).
З огляду на викладене, враховуючи положення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, доводи відповідача щодо порушення позивачем 4-денного терміну для реєстрації РК, що є наслідком для застосування штрафних санкцій за таке порушення, спростовуються встановленими судом обставинами.
Що стосується посилань відповідача на те, що розрахунок коригування поданий для реєстрації в ЄРПН 15.07.2022 року об 18:03 год., а тому, вважається поданим 18.07.2022 року, з огляду на положення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, згідно якого, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години, колегія суддів зазначає наступне.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин). 
За визначенням у пункті 1 Порядку № 1246, операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.
Як установлено у пункті 3 Порядку № 1246, операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Відповідно до пункту 11 Порядку № 1246, після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
У пункті 13 Порядку № 1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку № 1246).
Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України, електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Відповідно до пункту 42-1.2 статті 42-1 ПК України, електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
При цьому, згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.
Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.
В апеляційній скарзі відповідач посилається на помилковість доводів позивача та суду першої інстанції, що згідно пункту 3 Порядку № 1246, операційний день триває у робочі дні з 8:00 год. до 20:00 год., оскільки згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який має вищу юридичну силу, у період воєнного стану платник податку не може зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування до податкової накладної в ЄРПН у святковий чи вихідний день, у тому числі якщо такий день є граничним днем їх реєстрації, та у робочі дні після 18:00 год.
Таким чином, на думку відповідача, підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено окремий строк приймання електронних документів, обмежений робочими днями й визначеними годинами у межах цих днів, тому, РК повинні були зареєстровані у робочий день з 8:00 год. до 18:00 год, у зв`язку з чим, вчинивши реєстраційні дії поза межами вказаного годинного діапазону, позивач допустив порушення.
Колегія суддів вважає наведену позицію контролюючого органу помилковою, оскільки відповідач неправомірно поширює визначені законодавцем у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України обмеження щодо днів надання електронних сервісів та приймання електронних документів на визначення граничних строків реєстрації податкових накладних та безпідставно ототожнює ці строки (визначені календарними днями) та процедурні строки, в межах яких платником податку мають бути здійснені дії, спрямовані на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування.
Тобто, податковий орган розцінив підпункт 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, як спеціальну норму, яка підлягає застосуванню протягом воєнного стану і яка за своєю суттю виключає застосування загальних норм щодо строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, визначених статтею 201 ПК України та Порядком № 1246.
Подібне питання вже розглядалося судом касаційної інстанції та було сформульовано правовий висновок щодо застосування підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Так, в постановах від 14 грудня 2023 року у справі № 260/5659/22 та від 15 серпня 2024 року у справі № 160/20076/23 Верховний Суд зазначив, що зміст зазначеної норми підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення вказаної норми дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.
Відповідно, дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.
Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.
Разом із тим, аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.
Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.
Виходячи із співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та норм статті 201 ПК України, та Порядку № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.
При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Показовим також є те, що у подальшому законодавець усунув неоднозначність правового регулювання, закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України згідно із Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08 лютого 2023 року.
Згідно з введеною нормою визначення операційного дня для цілей вчинення платником дій щодо реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування не пов`язано з робочими днями, а також розширено часові межі для вчинення належних дій платником податку.
За наведеного правового регулювання та висновків Верховного Суду, колегія суддів відхиляє доводи відповідача та вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованих висновків, що застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію РК є протиправним.
Таким чином, доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому, підстав для задоволення скарги та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає. 
Керуючись ст.ст. 308, 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, –
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.
                                                        Повний текст судового рішення виготовлений 17 березня 2025 року.

Головуючий:                                                                                                        І.Г. Ступакова 
Судді:                                                                                                         А.І. Бітов
                                                                                                                      О.В. Лук`янчук