ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Гебеш С.А.

14 січня 2025 року	Львів	Справа № 260/5923/24 пров. № А/857/31746/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді:                                                  Бруновської Н.В.
суддів:                                                                      Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
за участю секретаря судового засідання:                    Пославського Д.Б.
представника апелянта:                                        Василиндри В.Р.
представника позивача:                                        Борсенка О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року   у справі № 260/5923/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СОЛАРС ЮКРЕЙН" до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -
ВСТАНОВИВ:
10.09.2024р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "СОЛАРС ЮКРЕЙН" ( далі по тексту ТзОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" ) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України, у якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Закарпатській області № 11148725/43124592 від 31.05.2024р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 11 від 29.03.2024р.;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 11 від 29.03.2024р. ТОВ «СОЛАРС ЮКРЕЙН» днем фактичного подання податкової накладної на реєстрацію.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 05.11.2024 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із даним рішеннями, апелянт Головне управління ДПС у Закарпатській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права. Просить суд, рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05.11.2024р. скасувати та прийняти нову постанову якою в позові відмовити повністю.
Представник апелянта, Василиндра В.Р. в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав з підстав у ній зазначених.
Представник позивача, Борсенко О.В., просив суд, апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ “СОЛАРС ЮКРЕЙ” є юридичною особою, яка зареєстрована 19 липня 2019 року, з видами економічної діяльності підприємства: 46.69 оптова торгівля іншими машинами й устаткуваннями; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 47.91 роздрібна торгівля, що здійснюється  фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 інші види роздрібної  торгівлі поза магазинами; 43.21 електромонтажні роботи; 45.11 торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; 45.19 торгівля іншими автотранспортними засобами; 46.21 оптова торгівля зерном; 46.31 оптова торгівля фруктами й овочами; 46.32 оптова торгівля  м`ясом і м`ясними продуктами; 46.33 оптова торгівля молочними і продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.34 оптова торгівля напоями; 46.35 оптова торгівля тютюновичми виробами; 46.36 оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; 46.37  оптова торгівля кавою, чаєм, какао та прянощами; 46.38 оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі робою, ракоподібними та молюсками; 46.39 неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 49.41 вантажний автомобільний транспорт; 49.42 надання послуг перевезення речей (переїзду); 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 27.20 виробництво батарей і акумуляторів; 33.14 ремонт і технічне обслуговування електричного устаткування; 43.11 знесення; 43.12 підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.13 розвідувальне буріння; 43.29 інші роботи із завершення будівництва; 43.99  інші спеціалізовані  будівельні роботи;
20.03.2024р. ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" (підрядник) та ТОВ "РІВЕР ПАРК ЛТД» (замовник) уклали Договір №20-063/24 РП, за яким Підрядник обов`язується на свій ризик, з власних матеріалів і своїми засобами виконати комплекс робіт, а саме: монтаж та налаштування сонячної електростанції потужністю 57,5 кВт по сонячних фотомодулях та 50 кВт по інверторному обладнанню згідно Специфікації з розміщенням сонячних фотомодулів та підключенням до внутрішніх електромереж Замовника та розташуванням даху будівлі, яка розташована за адресою: м. Ковель, бульвар Лесі Українки, 12 (приміщення готелю “Лісова пісня”), а замовник зобов`язався оплатити їх.
Загальна вартість Договору № 20-03/24 РП від 20 березня 2024 року включає вартість обладнання, матеріалів, робіт, що виконуються за цим договором ТОВ “СОЛАРС ЮКРЕЙН” та транспортних витрат. Загальна сума Договору включає суму всіх Актів передачі виконаних робіт, видаткових накладних по даному Договору та становить 1 141 422 (один мільйон сто сорок одна тисяча чотириста двадцять дві) грн. 00 коп. в тому числі ПДВ 20%.
В п.2.2 Договору 20-03/24 РП від 20.03.2024р. видно, що сторони визначили, що оплата за Договором здійснюється Замовником в наступному порядку:
Згідно п.2.2.1. Замовник вносить передоплату в розмірі 228 284,00 грн.;
п.2.2.2. передбачено, що Замовник вносить суму в розмірі 456 569,00 грн. після поставки Підрядником всіх матеріалів та обладнання згідно Специфікації на об`єкт Замовника, що підтверджується підписанням Сторонами відповідної видаткової накладеної (накладних);
В п.2.2.3. видно, що Решта суми, зазначеної в п.2.1 Договору, оплачується Замовником, за умови здійснення всього об`єму робіт, що підтверджується підписанням Акта виконаних робіт всіма сторонами Договору.
29.03.2024р. на виконання п.2.2.1. Договору 20-03/24 РП від 20.03.2024р. замовник - ТОВ “РІВЕР ПАРК ЛТД” перерахував на рахунок ТОВ “СОЛАРС ЮКРЕЙН” 228 284,00 грн. з призначенням платежу: передоплата за сонячну електростанцію згідно договору № 20-03/24 РП від 20.03.2024р. у сумі 190236,67 грн., ПДВ - 20% 38047,33 грн. (а.с. 14).
Із вказаної виписки видно, що кошти в сумі 228284,00 - передоплата за сонячну електростанцію згідно договору №20-03/24 РП від 20 березня 2024 року у сумі 190236,67 грн, ПДВ 20% - 38047,33 грн.
Сплата вказаних коштів відповідає умовам Договору.
Із поданої накладної вбачається, що така складена постачальником ТОВ СОЛАРС ЮКРЕЙН" отримувачу ТОВ "РІВЕР ПАРК ЛТД" вартістю 228284,00 гривень, в тому числі ПДВ 38047,33 гривень, вартість послуг без ПДВ - 190236,67 гривень.
29.03.2024р ТОВ “СОЛАРС ЮКРЕЙН” було оформлено податкову накладну за № 11 від та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Із змісту отриманої квитанції №9098808551 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 18.04.2024р. видно, що реєстрацію податкової накладної №11 від 29 березня 2024 року зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.29, перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Водночас, контролюючий орган запропонував позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
16.05.2024р. ТОВ “СОЛАРС Юкрейн” направив на адресу Головного управління ДПС у Закарпатській області повідомлення № 3 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. 
З вказаного повідомлення видно, що позивач надав пояснення та вказав про те, що  ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" є підприємством, яке  займається торгівлею сонячними панелями та надає послуги з установки, монтажу та на лаштування сонячних електростанцій. Послуги є невід`ємною частиною поставки сонячних панелей, адже без  них панелі не можна використовувати за їх призначенням. Реєстрація податкової накладної №11 від 29 березня 2024 року зупинена  відповідно до п. 201.16  ст. 201 ПК України. (а.с. 17).
Як видно із квитанції №2, повідомлення від 16 травня 2024 року №3 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено прийнято до розгляду (а.с. 20).
Із вказаного  повідомлення видно, що 26.01.2023р. укладений договір №02/01/23 ТОВ "ЕКО ВОЛЬТ" з Приватним підприємством "СІО". 02.02.2023р. надійшла часткова оплата на суму 2760836,40грн. 20.03.2023р. відвантажено ПП "СІО" обладнання для будівництва сонячної електростанції потужністю 150 КВт. Остаточний розрахунок отримано 27.03.2023р. у сумі 1189693,20 гривень. Транспортування всіх ТМЦ здійснено власним транспортом - автомобілем марки Renaut Dokker, який знаходиться на балансі підприємства. Детальна інформація  у додатках (а.с.82). 
31.05.2024р. Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11148725/43124592 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 11 від 29 березня 2024 року у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (а.с. 9).
ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" не погодився з вказаним рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та оскаржив його в адміністративного порядку. 
20.06.2024р. Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення  про відмову у реєстрації податкової  накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №37405/43124592/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010р. (з наступними змінами та доповненнями, надалі - Порядок №1246), видно, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
В п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаної норми 11.12.2019р. Кабінет Міністрів України затвердив Порядок №1165, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Зокрема, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (далі Порядок №1165)
В п.2 Порядку №1165 видно, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС; комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС; таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Із змісту п.3 Порядку №1165 видно, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1)податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2)обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3)одночасно виконуються такі умови:
-загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;
-значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою:
D= S/T,
де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;
T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;
значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою:
P = Pм х 1,4,
де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;
Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.
- Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п.3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (п.4 Порядку №1165).
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (п. 5 Порядку №1165).
В п.6, п.7 Порядку 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами п.10, п.11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинена реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В додатку 3 Порядком №1165 затверджено критерії ризиковості здійснення операцій.
1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Із змісту рішення Комісії Головного управління ДПС у Закарпатській №11148725/43124592 від 31.05.2024р. чітко видно, що відмовлено у реєстрації податкової накладної № 11 від 29 березня 2024 року у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. 
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу апелянта на ту обставину, що реєстрація податкових накладних зупинена контролюючим органом виключно з такої підстави: оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.29, перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Суд апеляційної інстанції наголошує, що ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН"  подав до Головного управління ДПС у Закарпатській області Повідомлення від 16.05.2024р. № 3 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме щодо податкової накладної № 11 від 29.03.2024р. складеної по взаємовідносинам з ТОВ «РІВЕР ПАРК ЛТД», що виникли з Договору 20-03/24 РП від 20.03.2024р.
До Повідомлення про надання пояснень ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН"  додав також розширені письмові пояснення вих. № 014 від 16.05.2024р. по взаємовідносинам з ТОВ «РІВЕР ПАРК ЛТД» у яких щодо податкової накладної № 11 від 29.03.2024р. пояснив, що така складена за подією яка сталася раніше, а саме за фактом отримання на рахунок грошових коштів у якості попередньої оплати за договором. Додані позивачем до Повідомлення № 3 від 16.05.2024р. копії документів відображені у переліку додатків до Пояснення.
Прийняття відповідачем Повідомлення №3 від 16.05.2024р. підтверджується квитанцією № 2 від 16.05.2024р.
Із загального переліку документів, які надані позивачем до Головного управління ДПС у Закарпатській області документами, які безпосередньо підтверджують інформацію зазначену у зупиненій податковій накладній складеної на суму попередньої оплати є: Договір № 20-03/24 РП від 20.03.2024р. із ТОВ «РІВЕР ПАРК ЛТД» та банківська виписка АТ «Державний ощадний банк України» по рахунку позивача за 29.03.2024р.
ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" надав також і копії інших документів які хоч безпосередньо і не підтверджували показники зупиненої податкової накладної але за своїм змістом підтверджували податковому органу наявність у позивача господарських передумов для реального виконання зобов`язань за договором. Такими поданими документами є: виписка з ЄДР щодо ТОВ «СОЛАРС ЮКРЕЙН»; Договір поставки обладнання з ТОВ «Гофер Україна» № 36/2024 від 01.04.2024р.; Договір купівлі-продажу обладнання № 40/2024 від 03.04.2024р. з КП «ПОЛУНИЦЯ»; інвойс № 2023SF059 від 29.04.2023р.; договір оренди складського приміщення з ФОП ОСОБА_1 №02-11-2022 від 01.11.2022р.; акт здачі приймання робіт (надання послуг) з ФОП ОСОБА_1 №4 від 30.04.2024р.; Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за І кв. 2024 року; штатний розпис ТОВ «СОЛАРС ЮКРЕИН».
Суд апеляційної інстанції наголошує, що ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" подав до Головного управління ДПС у Закарпатській області і пояснення і копії документів які були достатніми для: підтвердження підстав складення конкретної податкової накладної №11 від 29.03.2024р. та інформації, яка у ній зазначена; по-друге, підтверджували наявність у позивача умов для виконання договору; по-третє, первинні документи були складені без порушень та розбіжностей у показниках та підписані уповноваженими особами.
Вищевказані первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу ст.198, ст.201 Податкового кодексу України, ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Колегія суддів вважає, що подані ТОВ "СОЛАРС ЮКРЕЙН" документи у повній мірі підтверджували реальність здійснення господарської операції, а тому у відповідної комісії відсутні підстави для відмови позивачу у реєстрації такої в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що відсутність станом на час прийняття оспорюваного рішення правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН не вказано, чіткого переліку документів які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.
Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на п.1 Критерії ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів які необхідно надати є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на ту обставину що п.1 Критерії ризикованості платника податку та критерії ризикованості здійснення операцій містить кілька підстав для встановлення ризикованості платника податку. Проте, податковий орган не вказав конкретних підстав за яких визначив позивача таким що відповідає Критеріям ризикованості платника податку.
Податковий орган не спростував доводи позивача стосовно реальності господарської операції по яким зупинена реєстрація податкової накладної. Наявність чи відсутність розбіжностей щодо виконання позивачем умов договору, податковому органу відповідно до вимог Податкового кодексу України слід з`ясовувати при проведенні документальної чи іншої податкової перевірки, а не під час вирішення питання про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної.
Доказів проведення контролюючим органом відповідної перевірки не надано ні до суду першої інстанції, а ні до суду апеляційної інстанції.
В п.19, п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, видно, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Тобто, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, як зобов`язати податковий орган зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, у зв`язку з чим наявна обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
ст.13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки податковий орган як суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Закарпатській області діяв не у спосіб передбачений законами та Конституцією України. В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не вказано чіткого переліку документів які були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Позивач дотримав вимоги чинного законодавства щодо складення та реєстрації податкової накладної, надав податковому органу пояснення та всі наявні первинні документи стосовно підтвердження наведеної в податковій накладній інформації.
ч.5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Висновки колегії суддів узгоджуються з позицією яка викладена в постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18 від 23.10.2018р., № 819/330/18 від 10.04.2020р., № 826/6528/18 від 18.09.2019р., № 815/2985/18 від 22.07.2019р.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також в п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень,  видно, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області – залишити без задоволення, а Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року   у справі № 260/5923/24–без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 23.01.2025р.