П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

26 грудня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/17187/24	

Головуючий в І інстанції: Бжассо Н.В.
                                                                                           Дата та місце ухвалення рішення: 18.09.2024 р. м. Одеса

           П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді – доповідача – Шеметенко Л.П.
                           судді – Градовського Ю.М.
                  судді – Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Одеської митниці на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДМ-ЕКСПОРТ» до Одеської митниці про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -
В С Т А Н О В И В:

У червні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДМ-ЕКСПОРТ» звернулось з адміністративним позовом до Одеської митниці, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Одеської митниці №7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року про відмову у задоволенні звернення ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» від 04.08.2023 року №57 щодо надання дозволу та внесення змін до митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року відповідно до доданих до звернення заяв на внесення змін до митних декларацій №0308/2 від 03.08.2023 року, №0308/5 від 03.08.2023 року, №0308/3 від 03.08.2023 року, №0308/6 від 03.08.2023 року, №0308/8 від 03.08.2023 року, №0308/7 від 03.08.2023 року, №0308/4 від 03.08.2023 року, №0308/1 від 03.08.2023 року, №0308/11 від 03.08.2023 року, №0308/10 від 03.08.2023 року, №0308/15 від 03.08.2023 року, №0308/9 від 03.08.2023 року, №0308/14 від 03.08.2023 року, №0308/13 від 03.08.2023 року, №0308/12 від 03.08.2023 року;
- зобов`язати Одеську митницю внести зміни до митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року шляхом виготовлення аркушів коригування згідно з доданими до звернення ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» від 04.08.2023 року № 57 заявами на внесення змін до митних декларацій №   0308/2 від 03.08.2023 року, №0308/5 від 03.08.2023 року, №0308/3 від 03.08.2023 року, №0308/6 від 03.08.2023 року, №0308/8 від 03.08.2023 року, №0308/7 від 03.08.2023 року, №0308/4 від 03.08.2023 року, №0308/1 від 03.08.2023 року, №0308/11 від 03.08.2023 року, №0308/10 від 03.08.2023 року, №0308/15 від 03.08.2023 року, №0308/9 від 03.08.2023 року, №0308/14 від 03.08.2023 року, №0308/13 від 03.08.2023 року, №0308/12 від 03.08.2023 року.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року позов задоволено частково. 
Визнано протиправною відмову Одеської митниці, оформлену листом №7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року, у наданні дозволу Товариству з обмеженою відповідальністю «ДМ-ЕКСПОРТ» на внесення змін до митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року відповідно до заяв на внесення змін до митних декларацій №0308/2 від 03.08.2023 року, №0308/5 від 03.08.2023 року, №0308/3 від 03.08.2023 року, №0308/6 від 03.08.2023 року, №0308/8 від 03.08.2023 року, №0308/7 від 03.08.2023 року, №0308/4 від 03.08.2023 року, №0308/1 від 03.08.2023 року, №0308/11 від 03.08.2023 року, №0308/10 від 03.08.2023 року, №0308/15 від 03.08.2023 року, №0308/9 від 03.08.2023 року, №0308/14 від 03.08.2023 року, №0308/13 від 03.08.2023 року, №0308/12 від 03.08.2023 року.
Зобов`язано Одеську митницю внести зміни до митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року шляхом виготовлення аркушів коригування згідно з доданими до звернення ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» від 04.08.2023 року №57 заявами на внесення змін до митних декларацій №0308/2 від 03.08.2023 року, №0308/5 від 03.08.2023 року, №0308/3 від 03.08.2023 року, №0308/6 від 03.08.2023 року, №0308/8 від 03.08.2023 року, №0308/7 від 03.08.2023 року, №0308/4 від 03.08.2023 року, №0308/1 від 03.08.2023 року, №0308/11 від 03.08.2023 року, №0308/10 від 03.08.2023 року, №0308/15 від 03.08.2023 року, №0308/9 від 03.08.2023 року, №0308/14 від 03.08.2023 року, №0308/13 від 03.08.2023 року, №0308/12 від 03.08.2023 року.
В іншій частині позову – відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Одеська митниця подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначає, що митне оформлення зазначених декларацій було здійснено згідно з поданих документів у відповідності до вимог чинного законодавства України, при цьому, ч.8 ст.264 МК України передбачено, що декларант несе юридичну відповідальність за відомості, які зазначені у митній декларації. Також, апелянт зазначає, що здійснення оподаткування товарів на загальних умовах, обумовлено волевиявленням декларанта, є узгодженим зобов`язанням платника податків, що унеможливлює визнання сум митних платежів помилковими чи надмірно сплаченими, та мати наслідком їх повернення. 
Позивач надав до суду відзив, в якому просить апеляційну скаргу Одеської митниці залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року – залишити без змін.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Одеською митницею було здійснено оформлення митних декларацій із кодом способу розрахунку « 091»    «Відстрочення грошових зобов`язань»: №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/011414 від 11.05.2022 року, №UA500500/2022/011178 від 10.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року.
Також, Одеською митницею було здійснено оформлення митних декларацій із кодом способу розрахунку « 01» «Сплата митних платежів у безготівковій формі через рахунки, відкриті на ім`я митних органів в територіальних органах Державної казначейської служби»: №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року.
Позивач зазначає, що у вказаних митних деклараціях представником декларанта допущені помилки, а саме:
- в графах 47 митних декларацій нараховані суми митних платежів - податку на додану вартість (код виду надходжень 028), мита (код виду надходжень 020) та помилково визначені коди способів розрахунку – 91 «Відстрочення грошових зобов`язань» та 01 «Сплата митних платежів у безготівковій формі через рахунки, відкриті на ім`я митних органів в територіальних органах Державної казначейської служби» замість 06 «Сума податку, нарахована умовно, у зв`язку із звільненням від оподаткування» згідно з Класифікатором способів розрахунку, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України 20.09.2012 року № 1011;
- в графах 36 митних декларацій помилково не визначена обов`язкова преференція (податкова пільга) зі сплати ввізного мита та податку на додану вартість із кодом « 224», передбачена рядком 136 розділу I «Загальний (Імпорт)» Класифікатора звільнень від сплати митних платежів при ввезенні товарів на митну територію України, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.09.2012 року №1011 (із змінами, внесеними Наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2022 року № 114).
У зв`язку з цим, 03.08.2023 року ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» звернулося до Одеської митниці із заявами    №0308/2, №0308/5, №0308/3, №0308/6, №0308/8, №0308/7, №0308/4, №0308/1, №0308/11, №0308/10, №0308/15, №0308/9, №0308/14, №0308/13, №0308/12, в яких просило надати дозвіл на внесення змін до граф 36 та 47 митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/011414 від 11.05.2022 року, №UA500500/2022/011178 від 10.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року та зазначення способу платежів у графі 47 – « 06», коду пільги у графі 36 – « 224».
Однак, листом №7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року Одеська митниця відмовила ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» у внесенні змін до вказаних митних декларацій із посиланням на п.100.2 ст. 100 ПКУ, згідно з яким платник податків, який звертається до контролюючого органу із заявою про відстрочення грошових зобов`язань, вважається таким, що узгодив суму такого грошового зобов`язання.
Не погоджуючись із такими діями Одеської митниці, позивач звернувся до суду з позовною заявою.
Суд першої інстанції, вирішуючи справу та частково задовольняючи позов, дійшов висновку, що документи, які подавалися до митного оформлення, свідчать про наявність підстав та доведеність позивачем необхідності внесення змін до митних декларацій, що, у свою чергу, вказує на протиправність відмови митного органу у задоволенні відповідних заяв.
Разом з цим, суд першої інстанції наголосив, що внесення змін у митні декларації, у даному випадку, не призведе до зменшення суми податків, що підлягає сплаті до бюджету, оскільки жодним чином не вплине на числові показники митних платежів, а засвідчить наявність у ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» пільги щодо сплати таких платежів.
Крім того, щодо позовної вимоги стосовно визнання протиправним та скасування листа Одеської митниці № 7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року, суд першої інстанції зазначив, що лист відповідача не містить ознак акта індивідуальної дії, визначеної п.19 ч.1 ст.4 КАС України, а тому не є рішенням суб`єкта владних повноважень. На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов висновку, про відсутність підстав для задоволення  позову в цій частині.
З урахуванням наведеного, з метою ефективного захисту прав позивача від порушень з боку суб`єкта владних повноважень, суд першої інстанції вважав за необхідне вийти за межі позовних вимог та визначив належний спосіб захисту прав позивача шляхом: визнання протиправною відмови Одеської митниці, оформленої листом №7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року, у       наданні ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» дозволу та внесення змін до митних декларацій №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року та зобов`язав відповідача внести зміни до вказаних митних декларацій.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову, з огляду на викладене. 
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022 року, затвердженого Законом України №2102-IX, у зв`язку з військовою агресією РФ проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» №2142-ІХ від 24.03.2022 року (далі - Закон України №2142-ІХ) були внесені зміни.
Зокрема, підпункт 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України, викладено у новій редакції, відповідно до якого платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, звільняються від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, та при ввезенні товарів на митну територію України, а також від подання податкової звітності з податку на додану вартість, а їх реєстрація платником податку на додану вартість є призупиненою. 
Нова редакція цього підпункту набрала чинності з 05 квітня 2022 року.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо перегляду окремих пільг з оподаткування» №2325-IX від 21.06.2022  року слова: «та при ввезенні товарів на митну територію України» із підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України виключено.
Вказані зміни набрали чинності 01.07.2022 року.
Таким чином, в період з 05.04.2022 року по 01.07.2022 року, при ввезенні відповідного товару на митну територію України, платники єдиного податку третьої групи звільнялися від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, робіт та послуг та при ввезенні товарів на митну територію України. Реєстрація платником податку на додану вартість у цей період була призупиненою.
Наказом Міністерства фінансів України №114 від 07.04.2022 року було затверджено зміни до Класифікатора звільнень від сплати митних платежів при ввезенні товарів на митну територію України та Класифікатора документів, сертифікатів, дозволів та додаткової інформації та, зокрема, доповнено розділ І «Загальний (Імпорт)» рядком 136 відомостями про вказану пільгу зі сплати ввізного мита та податку на додану вартість із кодом « 224».
З матеріалів справи вбачається, що на момент митного оформлення товарів за митними деклараціями №UA500500/2022/010675 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010779 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010720 від 04.05.2022 року, №UA500500/2022/010780 від 05.05.2022 року, №UA500500/2022/010777 від 05.05.2022 року, №UA500020/2022/008801 від 05.05.2022 року, №UA500080/2022/002918 від 29.04.2022 року, №UA500080/2022/002916 від 29.04.2022 року, №UA500500/2022/009915 від 27.04.2022 року, №UA500080/2022/002844 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009771 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/009765 від 26.04.2022 року, №UA500500/2022/008210 від 08.04.2022 року позивач був зареєстрований платником єдиного податку третьої групи, що підтверджується Витягом №75791 від 12.04.2022 з реєстру платників єдиного податку (дата обрання або переходу на спрощену систему оподаткування 06.04.2022 року).
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що, з врахуванням змін до підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України, внесених Законом України №2142-ІХ, позивач, як платник єдиного податку третьої групи, на момент оформлення спірних митних декларацій, був звільненим від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість та ввізного мита при ввезенні товарів на митну територію України, а його реєстрація платником податку на додану вартість була призупиненою.
Згідно з пп. 17.1.4 п. 17.1 ст. 17 ПК України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.
За змістом п.п. 30.1-30.4 ст. 30 ПК України податкова пільга передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії.
Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги (крім податкових пільг з податку на додану вартість) чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.
Фактично платник податків законодавчо наділений правом на свій власний розсуд розпорядження податковою пільгою. При цьому, слід наголосити, що законодавчо платнику податків встановлено обов`язок не сплачувати податок на додану вартість у випадку, якщо така пільга встановлена. Тобто, відмова платника податків від пільги щодо несплати податку на додану вартість повинна бути відхилена відповідним контролюючим органом.
Таким чином, здійснюючи ввезення на митну територію України товару в період з 05.04.2022 року по 01.07.2022 року позивач, як платник єдиного податку третьої групи, був звільнений, зокрема, від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість при ввезенні товарів на митну територію України і такий платник не мав права відмовлятися від такої пільги. Реєстрація платником податку на додану вартість у цей період була призупиненою, а відтак позивач у спірному випадку не був суб`єктом справляння податку на додану вартість.
Колегія суддів також зауважує, що письмових доказів, долучених до матеріалів справи, які б підтверджували відмову позивача від пільги зі сплати ввізного мита немає, а право відмови від пільги зі сплати податку на додану вартість взагалі відсутнє в силу прямої заборони Законом. Разом з тим, факт звернення позивача зі заявами про внесення змін до митних декларацій, свідчить про наявний намір останнього реалізувати своє право на податкову пільгу.
Відповідно до абзаців 3-5 підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України, у редакції Закону України №2142-ІХ, під призупиненням реєстрації платником податку на додану вартість для цілей цього пункту розуміється, що платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, призупиняються права та обов`язки, встановлені розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ цього кодексу (у тому числі щодо формування податкового кредиту) на період використання особливостей оподаткування, встановлених цим пунктом. Операції, здійснені платником єдиного податку третьої групи, який використовує особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, вважається таким, що не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість. Для осіб, реєстрація яких платником податку на додану вартість є призупиненою відповідно до цього пункту, обрахунок показників, визначених статтею 200.1 цього Кодексу, призупиняється на період використання особливостей оподаткування, встановлених цим пунктом.
З урахуванням наведеного, враховуючи, що у цей період позивач не був суб`єктом сплати податку на додану вартість, в розумінні спірного випадку, то, відповідно, й сплата такого податку не могла бути відстрочена.
Відповідно до підпункту 46.1. ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт - документ, що подається платником податків контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Митні декларації прирівнюються до податкових декларацій для цілей нарахування та/або сплати податкових зобов`язань.
Згідно з ч. 1 ст. 4 МК України визначено, що митна декларація - це заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури; митне оформлення - це виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.
Декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. При застосуванні письмової форми декларування можуть використовуватися як електронні документи, так і документи на паперовому носії або їх електронні (скановані) копії, засвідчені електронним цифровим підписом декларанта або уповноваженої ним особи (ч. 1 ст. 257 МК України).
Відповідно до ч. 1 ст. 258 МК України під митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, розуміється митна декларація, що містить обсяг відомостей (даних), достатній для завершення митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення у заявлений митний режим. Оформлення митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку, є випуском товарів у заявлений митний режим.
За змістом ст. 268 МК України допущення у митній декларації помилок, які не призвели до неправомірного звільнення від сплати митних платежів або зменшення їх розміру, до незабезпечення дотримання заходів тарифного та/або нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, не тягне за собою застосування санкцій, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами України, крім випадків, передбачених частиною третьою цієї статті.
У випадках, передбачених частиною першою цієї статті, посадові особи митних органів надають декларантам або уповноваженим ним особам можливість виправити помилки, допущені в митній декларації.
Якщо особа систематично (більше двох разів протягом місяця) допускає у митній декларації помилки, зазначені в частині першій цієї статті (крім орфографічних помилок), митний орган застосовує до такої особи санкції, передбачені цим Кодексом та іншими законодавчими актами України.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 та 7 ст. 269 МК України за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи та з дозволу органу доходів і зборів відомості, зазначені в митній декларації, можуть бути змінені або митна декларація може бути відкликана. У разі відмови у наданні такого дозволу орган доходів і зборів зобов`язаний невідкладно, письмово або в електронному вигляді, повідомити декларанта про причини і підстави такої відмови. Внесення змін до митної декларації, прийнятої органом доходів і зборів, допускається до моменту завершення митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення відповідно до заявленого митного режиму, а також протягом трьох років з дня завершення їх митного оформлення. Зміни повинні стосуватись лише товарів, транспортних засобів комерційного призначення, зазначених у митній декларації. Порядок внесення змін до митних декларацій, їх відкликання та визнання недійсними визначається Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №450 затверджено Положення про митні декларації (далі - Положення №450).
Пунктом 37 Положення №450 встановлено, що після завершення митного оформлення зміни до митної декларації на бланку єдиного адміністративного документа можуть вноситися шляхом:
- подання з метою сплати митних платежів у випадках, передбачених міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, декларантом або уповноваженою ним особою додаткової декларації та оформлення її митним органом;
- подання з метою продовження строку тимчасового ввезення товарів з частковим звільненням від оподаткування митними платежами, для сплати рівними частинами податку на додану вартість у разі надання розстрочення сплати податку на додану вартість під час ввезення на митну територію України устаткування та обладнання на підставах, визначених Податковим кодексом України, а також у випадках, визначених Митним кодексом України, декларантом або уповноваженою ним особою додаткової митної декларації та оформлення її митним органом;
- заповнення та оформлення митним органом аркуша коригування за формою згідно з додатком 4.
Внесення змін до митної декларації за формою єдиного адміністративного документа шляхом оформлення аркуша коригування здійснюється в порядку, що встановлюється Мінфіном. Після оформлення аркуша коригування його електронний примірник з використанням електронного підпису посадової особи митного органу чи електронної печатки митного органу, які базуються на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа, вноситься до систем, що забезпечують функціонування електронних інформаційних ресурсів митних органів, посадовою особою митного органу, що його оформила, та передається Держмитслужбою ДПС згідно з пунктом 32 цього Положення.
Оформлений митним органом аркуш коригування є невід`ємною частиною відповідної митної декларації на бланку єдиного адміністративного документа.
Аркуш коригування заповнюється та оформлюється митним органом у разі:
- необхідності виправлення відомостей, пов`язаних з доплатою або поверненням митних платежів, у тому числі у зв`язку із скасуванням рішення митного органу;
- необхідності виправлення за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи відомостей, пов`язаних з коригуванням ціни товару, що вивозиться за межі митної території України, для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням, якщо таке коригування не призведе до зменшення суми податків, що підлягає сплаті до бюджету;
- необхідності виправлення за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи помилково зазначених в оформленій митній декларації на бланку єдиного адміністративного документа відомостей про товари, не пов`язаних з перерахуванням сум митних платежів за такою митною декларацією;
- необхідності відображення за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи відомостей про товари, що стали відомі після закінчення митного оформлення товарів, не пов`язаних з перерахуванням сум митних платежів за митною декларацією на бланку єдиного адміністративного документа.
Тобто, аркуш коригування заповнюється та оформлюється, зокрема, при необхідності виправлення відомостей, пов`язаних з доплатою або поверненням митних платежів, у тому числі у зв`язку із скасуванням рішення митного органу.
Відповідно до п. 4 Постанови №236 внесення змін до оформленої митної декларації, пов`язаних із сплатою митних платежів, здійснюється шляхом оформлення аркуша коригування у встановленому порядку у строки, визначені законом.
Порядок оформлення аркуша коригування затверджено наказом Міністерства фінансів України від 06.11.2012 за №1145 (далі - Порядок №1145).
Пунктом 3 Порядку №1145 встановлено, що аркуш коригування складається у випадках, визначених пунктом 37 Положення про митні декларації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №450, посадовою особою митного органу, яким здійснювався випуск товарів за митною декларацією, у строк, що не перевищує 10 робочих днів з дня надходження до митного органу інформації про доплату (повернення) сум митних платежів або реєстрації заяви декларанта (уповноваженої особи) у митному органі. Пунктом 12 визначено порядок заповнення аркуша коригування у випадку доплати або повернення митних платежів та штрафних санкцій.
За приписами п. 34 Положення №450 не дозволяється: внесення змін до граф 1 (перший і другий підрозділи), 14, 37 (перший підрозділ) і 54 митної декларації на бланку єдиного адміністративного документа; внесення змін або відкликання митної декларації у разі виявлення порушень митних правил щодо задекларованих у цій митній декларації товарів; внесення змін до митної декларації, якщо з поданих документів не випливає, що відомості, зазначені у цій митній декларації, необхідно змінювати; внесення змін або відкликання митної декларації після надання декларанту або уповноваженій ним особі митним органом, якому подана така митна декларація, інформації про призначення митним органом митного огляду товарів, транспортних засобів комерційного призначення або перевірки документів на товари (крім випадків, коли після проведення зазначених митних формальностей порушень митних правил не виявлено); внесення змін до митної декларації або її відкликання у разі відсутності документів, що підтверджують необхідність внесення таких змін або її відкликання; внесення змін до митної декларації на бланку єдиного адміністративного документа з метою подання відомостей у випадках, коли Митним Кодексом України передбачена необхідність подання з цією метою додаткової декларації.
На підставі системного тлумачення ст. 46 Податкового кодексу України, статей 257, 267, 269 Митного кодексу України, а також з урахуванням приписів підзаконних нормативно-правових актів, колегія суддів дійшла висновку, що до моменту завершення митного оформлення товарів, а також протягом трьох років з дня завершення їх митного оформлення, декларант має право вносити зміни до митної декларації, відмова митного органу не може ґрунтуватися на підставі того, що це стосується перерахунку митних платежів. Вирішення питання перерахунку митних платежів є наслідком наявності або відсутності підстав для внесення таких змін. Відтак, при отриманні звернення декларанта або уповноваженої ним особи про внесення змін до митної декларації, митний орган може відмовити у внесені таких змін лише у разі відсутності законних підстав для їх внесення. Приписи пункту 37 Положення 450 не суперечать нормам статті 269 Митного кодексу України, а визначають лише порядок внесення таких змін, в тому числі й у разі необхідності повернення декларанту митних платежів.
Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 23.11.2020 року по справі №809/984/18, від 31.03.2023 року по справі №813/1046/15.
Крім цього, колегія суддів зазначає, що у даному випадку не має значення, чи сплачені вже позивачем помилково нараховані митні платежі, оскільки такі фактично зараховані йому в заборгованість, а внесення відповідачем змін до митних декларацій приведе до списання такої заборгованості.
Відповідно до ч. 6 ст. 7 КАС України у разі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини, суд застосовує закон, що регулює подібні правовідносини (аналогія закону), а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права).
Колегія суддів враховує, що спірні правовідносини позбавлені точного правового регулювання, а тому, враховуючи положення ч. 6 ст. 7 КАС України, вважає за необхідне застосувати до спірних правовідносин пункт 37 Положення 450, який стосується заповнення та оформлення митним органом аркушу коригування у разі, зокрема, необхідності виправлення відомостей, пов`язаних з доплатою або поверненням митних платежів, у тому числі у зв`язку із скасуванням рішення митного органу. 
На підставі наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо визнання протиправною відмови Одеської митниці, викладеної у листі №7.10-3/28.5-02/13/23108 від 29.11.2023 року стосовно задоволення звернення ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» від 03.08.2023 року про надання дозволу на внесення змін до відповідних митних декларацій згідно з доданими до них відповідними заявами про надання дозволу на внесення змін до митних декларацій.
Разом з цим, належним способом захисту та поновлення порушених прав позивача є зобов`язання відповідача внести зміни до відповідних митних декларацій, шляхом виготовлення аркушів коригування згідно з доданими до звернення ТОВ «ДМ-Експорт» від 04.08.2023 року за №57 заявами про надання дозволу на внесення змін до митних декларацій, про що вірно зазначив суд першої інстанції. 
Доводи апеляційної скарги відповідача спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Колегія суддів зазначає, що у рішеннях ЄСПЛ склалась стала практика, відповідно до якої у судових рішеннях має бути проведена правова оцінка доводів сторін, однак, це не означає, що суди мають давати оцінку кожному аргументу та детальну відповідь на нього.
У контексті оцінки доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, –          

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Одеської митниці – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 26.12.2024 р. 

Суддя – доповідач:                                                                                  Л.П.  Шеметенко 

Суддя:                                                                                                       Ю.М. Градовський

        Суддя:                                                                                                        І.О. Турецька