П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

16 січня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/5075/24	
                                                                                       Головуючий в 1 інстанції: Левчук О.А.
                                                                                        Дата і місце ухвалення 23.10.2024р., м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний  суд  в складі колегії суддів:  

                       судді – доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                    судді – Градовського Ю.М.
                                                    судді – Турецької І.О.

                            за участю секретаря – Худика С.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОІМПЕКС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:

У лютому 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОІМПЕКС» звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило:  
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.08.2023 року № 19830/15-32-09-01 Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, відповідно до якого, на підставі акта перевірки № 18140/15-32-09-01-03/31209468 від 03.07.2023 року, відповіді на заперечення платника № 10252/КПР/15-32-09-01-06 від 03.08.2023 року встановлено порушення п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України та на підставі пп. 54.3.3, п.54.3 ст.54, п.69.9 ст.69 підрозділу 10 Інших перехідних положень та п.121.1 ст.121 ПКУ стосовно ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1 020 грн. 00 коп.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.08.2023 року № 19832/15-32-09-01 Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, відповідно до якого, на підставі акта перевірки № 18140/15-32-09-01-03/31209468 від 03.07.2023 року, відповіді на заперечення платника № 10252/КПР/15-32-09-01-06 від 03.08.2023 року встановлено порушення ч.9 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року (далі — ЗУ № 481/95) та на підставі пп. 54.3.3, п.54.3 ст.54, п.69.9 ст.69 підрозділу 10 Інших перехідних положень та абз.9 ч.2 ст.17 ЗУ № 481/95 стосовно ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 500 000 грн. 00 коп.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОІМПЕКС» задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 19832/15-32-09-01 від 10.08.2023 року. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, не надання належної правової оцінки обставинам справи у їх сукупності, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним може здійснюватися лише діяльність з купівлі та продажу пального іншим суб`єктам господарювання безпосередньо з акцизного складу пересувного, розпорядником якого є такий ліцензіат (оптова торгівля без місця), або на акцизному складі пересувному - при зміні власника пального на такому акцизному складі пересувному. Посилаючись на наявність договору про виконання робіт/надання послуг по перевалці, зберіганню вантажів від 10.01.2022 №ТД/ЕН-10/01-23 між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» апелянт стверджує, що позивачем здійснювалась торгівля пальним без наявності ліцензії на право здійснення оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі.
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 23.10.2000    року проведено державну реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОІМПЕКС» (код ЄДРПОУ 31209468).
16 червня 2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області видано наказ № 4527-п про проведення фактичної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОІМПЕКС» з 21.06.2023 року тривалістю 10 діб, перевіряємий період з 01.01.2022 року – по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв (а.с. 42-43, 85-86 т. 1).
23 червня 2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області надано до ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» запит про надання документів, що належать до предмету перевірки № 8787/КПР/15-32-09-01-06 від 20.06.2023 року (а.с. 91-93 т. 1).
30.06.2023 року Головним управлінням    ДПС в Одеській області складено акт про ненадання документів до фактичної перевірки № 2731/15-32-09-01 (а.с. 151-152 т. 1).
03 липня 2023 року Головним управлінням    ДПС в Одеській області складено акт про результати фактичної перевірки № 18140/15-32-09-01-03, яким зафіксовано порушення ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» ст. 15 Закону України № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», за що передбачена відповідальність згідно ст. 17 Закону та порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України, за що передбачена відповідальність згідно із п. 121.1 ст. 121 Кодексу (а.с. 47-51, 94-98 т. 1).
03 липня 2023 року Головним управлінням    ДПС в Одеській області складено акт про відмову від підпису акту перевірки (а.с. 99 т. 1).
ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» подано заперечення на акт перевірки № 18140/15-32-09-01-03 від 03.07.2023 року, за результатами розгляду яких прийнято висновок № 10252/КПР/15-32-09-01-06, яким розділи акту «Описова частина» та «Висновок перевірки» викладено в новій редакції (а.с. 52-57, 101-119 т. 1).
10 серпня 2023 року Головним управлінням    ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 19832/15-32-09-01, яким застосовано до ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» штрафні (фінансові) санкції у розмірі 500000,00 грн. (а.с. 60, 120 т. 1).
10 серпня 2023 року Головним управлінням    ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 19830/15-32-09-01, яким застосовано до ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1020,00 грн. (а.с. 58, 121 т. 1).
Вважаючи протиправними та такими, що підлягають скасуванню податкові повідомлення-рішення № 19830/15-32-09-01 та № 19832/15-32-09-01 від 10.08.2023 року, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відповідно до ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
У даному випадку спірним є рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення № 19832/15-32-09-01 від 10.08.2023 року.
Суд першої інстанції, розглядаючи справу та приймаючи рішення, дійшов висновку, що Головним управління ДПС в Одеській області не доведено наявність в діях позивача порушення, відповідальність за яке передбачена ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Переглядаючи справу в апеляційному порядку та надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції в межах вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі – ПК України; в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України    контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи. Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2    пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.
Згідно пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 Податкового кодексу України.
Згідно п. 80.1, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок визначені    статтею 81 ПК України.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до ст. 15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п`ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України. Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років. Ліцензії на право оптової торгівлі видаються терміном на п`ять років уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади оптової торгівлі, а за відсутності місць оптової торгівлі - за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Відповідно до ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500000 гривень.
З матеріалів справи вбачається, що під час проведення фактичної перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області зафіксовано порушення ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» ч. 9 ст. 15 Закону України № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», за що передбачена відповідальність згідно абз. 9 ч. 2 ст. 17 Закону.
У висновку зазначено, що ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» 01.07.2019 отримано ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, термін дії з 01.07.2019 по 01.07.2024. Згідно митної декларації № 23UA903150000857U9 від 18.02.2023 митним органом здійснено оформлення ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» імпорту 528,026 т. важких дистилятів: паливо дизельне 10 ppm EN 590, 627,456 тис. літрів, приведених до температури 15 град. С., яке знаходилось на транспортному засобі – морське судно «PORRENA SK». 10.01.2023 між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» укладено договір №ТД/ЕН-10/01-23 «на виконання робіт/надання послуг по перевалці, зберіганню вантажів» від 10.01.2023 на проведення робіт/надання послуг за адресою: Одеська область, м. Рені, вул. Дунайська, 188б. 19.02.2023 ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» згідно договору №ТД/ЕН-10/01-23 «на виконання робіт/надання послуг по перевалці, зберіганню вантажів» від 10.01.2023 перевантажено з т/х «PORRENA» та прийнято від ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» дизельне пальне (важкі дистиляти) у кількості 527,793 т. або 627,393 тис. літрів. Надалі 16.03.2023 ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» відвантажує ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» дизельне пальне (важкі дистиляти) у кількості 120,82 т., від загальної кількості прийнятого обсягу дизельного пального, про що складено акт надання послуг № 26 від 16.03.2023 р. до договору №ТД/ЕН-10/01-23 від 10.01.2023 згідно якого ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» були виконані наступні роботи (надані такі послуги) перевантаження дизельного пального т/х «PORRENA» та зберігання вантажу, всього на загальну суму 142090,8 грн. (рахунок на оплату № 26 від 16.03.2023 до договору №ТД/ЕН-10/01-23 від 10.01.2023 на загальну суму 142090,8 грн.) Отже, враховуючи зазначене, встановлено зберігання дизельного пального ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» за вказаний період іншою особою, а саме ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» за адресою: Одеська область, м. Рені, вул. Дунайська, 188б. Зберігання ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» остачі обсягів дизельного пального прийнятого від ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС»    з т/х «PORRENA» здійснювалось до 02.06.2023. ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» будь-які ліцензії за адресою: Одеська область, м. Рені, вул. Дунайська, 188б не отримувалися. Реєстрація ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» акцизного складу за адресою: Одеська область, м. Рені, вул. Дунайська, 188б відбулась 05.04.2023, ємність резервуарів складає 200 куб. м. ДПС України листами від 13.10.2021 № 23274/99-00-09-03-02-07 та від 09.08.2022 № 8735/99-00-09-03-01-07, направлено для використання в роботі та доведення до відома платників податків позицію ДПС щодо відпуску пального з місць зберігання за наявності ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, та інших питань, пов`язаних з регулюванням обігу пального на території України. Зокрема, зазначено, що на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним: не може здійснюватися діяльність, яка передбачає продаж такого пального з будь-якого місця оптової торгівлі або місця зберігання пального, в тому числі тих, що належать цьому або іншому       суб`єкту господарювання; не передбачено можливість зберігання або передачі отриманого пального на зберігання будь-яким іншим особам, тому, може здійснюватися лише діяльність з купівлі та продажу пального іншим суб`єктам господарювання безпосередньо з акцизного складу пересувного, розпорядником якого є такий ліцензіат (оптова торгівля без місця) або на акцизному складі пересувному – при зміні власника пального на такому акцизному складі пересувному. Здійснення суб`єктами господарювання діяльності з порушенням наведених вимог Закону № 481 вважається діяльністю без наявності відповідних ліцензій, що тягне за собою відповідальність, передбачену статтею 17 Закону № 481, та відсутність у них права на складання та реєстрацію акцизних накладних на такі операції.
З висновку слідує, що посадові особи ГУ ДПС в Одеській області встановили порушення ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» ч. 9 ст. 15 Закону України № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно до ст. 1 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» оптова торгівля - діяльність по придбанню і відповідному перетворенню товарів для наступної їх реалізації суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) роздрібної торгівлі, іншим суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва).
Згідно пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI    цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Поняття «реалізація спирту етилового» застосовується виключно для суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність з виробництва спирту етилового.
Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.
На період дії правового режиму воєнного стану, надзвичайного стану не вважаються реалізацією пального: операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України, що здійснюються у зв`язку з примусовим відчуженням або вилученням такого пального для потреб держави відповідно до Закону України    «Про передачу, примусове відчуження або вилучення майна в умовах правового режиму воєнного чи надзвичайного стану», за умови якщо у майбутньому його попереднім власником або уповноваженою ним особою не буде здійснено заходів щодо отримання компенсації за примусово відчужене або вилучене пальне; операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України, що здійснюються у зв`язку з його передачею Збройним Силам України та добровольчим формуванням територіальних громад, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв`язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з`єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави, органам місцевого самоврядування, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладам охорони здоров`я державної, комунальної власності, та/або структурним підрозділам з питань охорони здоров`я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій без попереднього або наступного відшкодування їх вартості; операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України як гуманітарної допомоги у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що 10 січня 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) укладено договір № ТД/ЕН-10/01-23, згідно якого виконавець зобов`язується виконати роботи за: прийомом, вивантаженням, відвантаженням, перевантаженням (Перевалка) на комплексі з перевалки вантажу, в т.ч. зовнішньоекономічних, транзитних, в обсязі та строки, передбачені договором та додатком до нього за фактичною кількістю, а за необхідності на підставі окремого доручення клієнта та якості, згідно з заявками клієнта із залізничного, або автотранспорту, або морського, річкового транспорту в ємності зі зберігання наливних вантажів, з наданням послуг із зберігання (в т.ч. накопичення), з подальшим відвантаженням на зазначений клієнтом транспорт та відповідно до зазначених ним базисних умовах постачання враховуючи вид наливного вантажу, у кількості, термінах та за цінами, обумовленими у додатках до договору (а.с. 21-26 т. 1).
17 лютого 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) укладено додаткову угоду № 1 до договору № ТД/ЕН-10/01-23, якою викладено п. 1.1 в наступній редакції: виконавець зобов`язується виконати роботи (організувати виконання робіт) за: прийомом, вивантаженням, відвантаженням, перевантаженням (Перевалка) на комплексі з перевалки вантажу, який знаходиться за адресою: Одеська область, м. Рені, вул. Дунайська, 188,    в т.ч. зовнішньоекономічних, транзитних, в обсязі та строки, передбачені договором та додатком до нього за фактичною кількістю, а за необхідності на підставі окремого доручення клієнта та якості, згідно з заявками клієнта із    залізничного, або автотранспорту, або морського, річкового транспорту в ємності зі зберігання наливних вантажів, з наданням послуг із зберігання (в т.ч. накопичення), з подальшим відвантаженням на зазначений клієнтом транспорт та відповідно до зазначених ним базисних умовах постачання враховуючи вид наливного вантажу, у кількості, термінах та за цінами, обумовленими у додатках до договору (а.с. 28 т.1)
19 лютого 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) підписано акт прийому-передачі, згідно якого клієнт передав (м. Рені, вул. Дунайська, 188 б), а виконавець прийняв на зберігання палива дизельне – важкі дистиляти, газойлі, для інших цілей: паливо дизельне 10 ppm EN 590 у кількості 527973,00 кг., 627393 літрів (а.с. 20 т. 2).
16 березня 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) підписано акт прийому-передачі, згідно якого клієнт передав (м. Рені, вул. Дунайська, 188 б), а виконавець прийняв на зберігання палива дизельне – важкі дистиляти, газойлі, для інших цілей: паливо дизельне 10 ppm EN 590 у кількості 120820,00 кг., 143571 літрів (а.с. 21 т. 2).
Разом з тим, між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» укладено угоди про анулювання документів, а саме акти зберігання від 19.02.2023 року, від 16.03.2023 року, у зв`язку з технічною помилкою в написанні адреси передачі вантажу на зберігання (а.с. 57-58 т. 2).
19 лютого 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) підписано акт прийому-передачі, згідно якого клієнт передав (м. Рені, вул. Дунайська, 188), а виконавець прийняв на зберігання палива дизельне – важкі дистиляти, газойлі, для інших цілей: паливо дизельне 10 ppm EN 590 у кількості 527973,00 кг., 627393 літрів (а.с. 59 т. 2).
16 березня 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) підписано акт прийому-передачі, згідно якого клієнт передав (м. Рені, вул. Дунайська, 188), а виконавець прийняв на зберігання палива дизельне – важкі дистиляти, газойлі, для інших цілей: паливо дизельне 10 ppm EN 590 у кількості 120820,00 кг., 143571 літрів (а.с. 60 т. 2).
При цьому, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» має ліцензію на право зберігання пального, дата реєстрації 10.02.2023 року, термін дії з 10.02.2023 року до 10.02.2028 року, адреса місця зберігання: Одеська область, Ренійський район, м. Рені, вул. Дунайська, 188 (а.с. 45-46, 61 т. 2).
16 березня 2023 року між ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» (клієнт) та ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» (виконавець) підписано акт надання послуг № 26, згідно якого    ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» надано послуги: перевантаження дизельного пального т/х «PORRENA»; зберігання вантажу (а.с. 33 т. 1).
З вищевикладеного слідує, що ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС», у якого наявна ліцензія на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, передав ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» пальне за договором на виконання робіт/надання послуг по перевалці, зберігання вантажів    № ТД/ЕН-10/01-23 від 10 січня 2023 року, який має ліцензію на право зберігання пального.
Відповідно до пп.14.1.32 п.14.1 ст.14 ПК України відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик.
Тобто, суб`єкт господарювання, який передає на зберігання пальне, або реалізовує передане на зберігання пальне у місці зберігання іншому суб`єкту господарювання, не набуває жодних майнових прав на використання об`єкта, де зберігається його пальне. За таких умов на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним такий суб`єкт господарювання – ліцензіат може, зокрема, передати пальне на зберігання будь-яким іншим суб`єктам господарювання (третім особам) за умови наявності у таких осіб ліцензії на зберігання пального або ліцензії на оптову торгівлю з місцем оптової торгівлі пальним, а, в свою чергу, такі суб`єкти господарювання – ліцензіати мають право зберігати пальне, яке їм не належить.
Згідно пп.14.1.202 п.14.1 ст.14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Тобто, пп.14.1.202 п.14.1 ст.14 ПК України чітко визначено, що не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
В той же час, посилання податкового органу на приписи підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України суд вважає неспроможними, оскільки дана норма надає розширене тлумачення терміну реалізація пального, як будь-яка фізична передача пального, лише для застосування до конкретних правовідносин, а саме розділу VI ПК України - Акцизний податок. В свою чергу, правовідносини по ліцензуванню оптової торгівлі пальним регулюються Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
При цьому, в постанові від 06 грудня 2023 року по справі № 140/763/22 Верховний Суд вказав, що оптова торгівля, шляхом придбання і реалізації пального, в розумінні статті 1 Закону №481/95-ВР, можлива лише шляхом набуття суб`єктом господарювання пального у власність, і, відповідно, подальшої передачі права власності на пальне іншому суб`єкту господарювання, на підставі певних господарських договорів, як приклад договір купівлі-продажу, чи договір поставки, тощо.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17 жовтня 2024 року по справі № 160/14072/21.
Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що під час проведення перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області не встановлено факт придбання позивачем пального, яке надалі передавалось для наливу ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ». Відповідачем, також не надано до суду належних та допустимих доказів, які б підтверджували факт переходу права власності на пальне від ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» до ТОВ «ТЕРМІНАЛ ДУНАЙ» в межах виконання договору    №ТД/ЕН-10/01-23 від 10 січня 2023 року.
За таких підстав, суд першої інстанції вірно відхилив посилання відповідача на те, що ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» здійснено оптову торгівлю пальним з місця оптової торгівлі без наявності відповідної ліцензії,    оскільки вказані висновки ґрунтуються на припущеннях.
Крім того, з виписаних та зареєстрованих ТОВ «ЕНЕРГОІМПЕКС» акцизних накладних слідує, що позивач здійснював діяльність з купівлі та продажу пального іншим суб`єктам господарювання безпосередньо з акцизного складу пересувного, розпорядником якого є він є (оптова торгівля без місця), та/або на акцизному складі пересувному – при зміні власника пального на такому акцизному складі пересувному (а.с. 29-32, 34-38 т. 1), що не заборонено приписами ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» при наявності ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що Головним управління ДПС в Одеській області не доведено наявність в діях позивача порушення, відповідальність за яке передбачена ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а тому податкове повідомлення-рішення №19832/15-32-09-01 від 10.08.2023 року є протиправним та підлягає скасуванню.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що доводи та міркування, викладені в апеляційній скарзі, не впливають на правильність висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування оскаржуваного судового рішення.
З огляду на все вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що при розгляді справи судом першої інстанції правильно встановлено обставини у справі, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не дають підстав для висновку про незаконність чи необґрунтованість судового рішення.
За таких обставин підстав для скасування рішення суду першої інстанції та задоволення апеляційної скарги не вбачається.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області  – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 17.01.2025 р. 

Суддя – доповідач:                                                                                     Л.П.  Шеметенко 

Суддя:                                                                                                          Ю.М. Градовський

       Суддя:                                                                                                          І.О. Турецька