ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2025 року 
м. Київ

справа № 240/28192/23
адміністративне провадження № К/990/43446/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представники позивача - Шахрай Т.С., Чорноморець О.В., Бортнік О.О., Крючков В.О.,
представники відповідача - Шимко О.П., Косигіна О.Б.,
розглянувши в судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської митниці, як відокремленого підрозділу Державної митної служби України на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року (суддя Лавренчук О.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року (судді: Біла Л.М. (головуючий), Матохнюк Д.Б., Гонтарук В.М.) у справі № 240/28192/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ноуліміт» до Житомирської митниці про визнання протиправним та скасування рішення про визначення коду товару,
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Ноуліміт» (далі - позивач, платник податків, Товариство, ТОВ «Ноуліміт») звернулось до суду з позовом до Житомирської митниці, як відокремленого підрозділу Державної митної служби України (далі - відповідач, митний орган) про визнання протиправним та скасування рішення Житомирської митниці про визначення коду товару № КТ-UA101000-0030-2023 від 18 серпня 2023 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що задля митного оформлення товарів, ввезених на адресу ТОВ «Ноуліміт» декларантом було подано електронну митну декларацію № 23UA101020027964U5 на партію товару, ввезену на виконання контракту від 13 червня 2023 року уклали Контракт               № 05/06-23N, укладеного позивачем з компанією ALCHEM EUROPE S.A. На виконання умов Контракту компанією-експортером ALCHEM EUROPE S.A. 18 липня 2023 року складено рахунок-фактуру № 20230558, зокрема на товар: органічні сполуки рослинного походження (товар № 2) - солі нікотину: - Сіль Нікотинбензоату, розчин (200мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі - 400 кг. (CAS № 88660-53-1, хімічна назва nicotine benzoate, синоніми: (S)-3-(1-Methylpyrrolidin-2-yl) pyridine benzoate, (S)-3-(1-Methylpyrrolidin-2-yl) pyridinebenzoate, Молекулярна формула C17H20N2O2, партія 11223В. Призначений для виготовлення рідин електронних цигарок. Не аерозольне пакування, бочки по 5 кг на піддоні. Країна виробництва - Індія. Виробник ALCHEM EUROPE S.A. У графі 33 вказаної митної декларації зазначений код товару відповідно до УКТ ЗЕД - 2939791000. При визначенні коду товару декларант керувався товаросупровідними документами наданими компанією-експортером, виробником товару, котрі підтверджують характеристики товару за заявленим кодом. Вважаючи, що визначений код УКТЗЕД до вказаного товару № 2 є невірний, Житомирська митниця 16 серпня 2023 року направила запит ПМО № 26. Рішенням відповідача № КТ-UA101000-0030-2023 про визначення коду товару зроблено висновок, що ввезений в адресу ТОВ «Ноуліміт»  товар № 2 в графі № 31 (опис товару) слід зазначати: «Рідка нікотинова основа, що використовується в електронних сигаретах - розчин солі нікотинбензоат, розчин (200 мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі - 400 кг. CAS № 88660-53-1, хімічна назва nicotine benzoate, CAS № 57-55-6, хімічна назва propylene glycol. Призначений для виготовлення рідин електронних цигарок. Не аерозольне пакування, бочки по 5 кг на піддоні. Країна виробництва - ІТ. Виробник ALCHEM EUROPE S.A.», тобто товар слід класифікувати за кодом згідно УКТ ЗЕД 2404120010. Позивач вказує, що ввезений на митну територію України товар № 2 за своїми характеристиками підпадає під категорію товару, що за своїми характеристиками відповідає коду УКТ ЗЕД 2939791000 та зазначає, що незрозумілих причин, Житомирська митниця отримавши результати досліджень дійшла самостійних висновків, що отримана інформація від СЛЕД Держмитслужби надає підстави класифікувати товар № 2 як рідку нікотинову основу. Позивач зазначає, що усе в сукупності дає підстави для висновків, що завдання митної експертизи зі з`ясування обставин, що мають значення для контролю за кодом товару, виконані не були, а тому рішення відповідача про зміну коду товару за УКТ ЗЕД прийняті на підставі припущень, безпідставно та упереджено.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Житомирської митниці про визначення коду товару від 18 серпня 2023 року № КТ-UA101000-0030-2023.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку щодо правомірності визначення позивачем коду спірного товару за УКТ ЗЕД 2939791000, оскільки вдихання парів, які утворюються при нагріванні компонентів, що входять до складу рідин, які використовуються в електронних сигаретах, є безумовним, тоді, як гостра токсичність спірної речовини «Бензоат нікотину у пропіленгліколі» унеможливлює її використання, як нікотинову основу, оскільки її не можна вважати продуктом, що призначений для вдихання. У зв`язку з чим суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування рішення Житомирської митниці про визначення коду товару від 18 серпня 2023 року № КТ-UA101000-0030-2023.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, митний орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року у справі № 240/28192/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Ноуліміт» у повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні відповідно до статі 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Ноуліміт» зареєстроване в установленому законодавством порядку як суб`єкт господарювання, основним видом економічної діяльності якого згідно КВЕД - 2010 є «Оптова торгівля тютюновими виробами».
13 червня 2023 року між ТОВ «Ноуліміт» (покупець) та компанією ALCHEM EUROPE S.A. (продавець) укладено Контракт № 05/06-23N.
18 липня 2023 року компанією-експортером ALCHEM EUROPE S.A. складено рахунок-фактуру №20230558 на товари: Товар № 1: Нікотин чистий ЕР, митний тариф 2939.79.10, № САS 54-11-5, упаковка 20*5 циліндричні контейнери/л, партія 469103404010 5 л, дата виготовлення 05.04.2023, країна походження Індія; Товар № 2: нікотин бензоат соляний розчин (200 мг/мл) у 100% пропіленгліколі, митний тариф 2939.79.10, № САS 88660-53-1, упаковка 80*5, циліндричні контейнери/л, партія 112238, дата виготовлення 11.07.2023, строк придатності 10.07.2024.
В подальшому, представником декларанта було подано митну декларацію 23UA101020027964U5 з метою митного оформлення в режимі імпорту товарів: Товар № 1: «Органічні сполуки рослинного походження: -Нікотин чистий, ЕР - 100 літрів. (CAS №54-11-5, хімічна назва (назва 3-[(2S)-1- метил-2-(3піролідиніл) піридин], Молекулярна формула C10 H14 N2, Призначений для виготовлення рідин для електронних цигарок, партія №469103404010. Не аерозольне пакування - каністри по 5 літрів. Країна виробництва Індія. Виробник - ALCHEM Intеrnаtіоnаl Prіvate Limited, чистота - 99,6%; Товар № 2: Органічні сполуки рослинного походження - солі нікотину: - Сіль Нікотинбензоату, розчин (200мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі - 400 кг. (CAS №88660-53-1, хімічна назва nicotine benzoate, синоніми: (S)-3-(1-Methylpyrrolidin-2-yl) pyridine benzoate, (S)-3-(1 -Methylpyrrolidin-2-yl) pyridinebenzoate, Молекулярна формула C17H20N2O2, партія 11223В. Призначений для виготовлення рідин для електронних цигарок. Не аерозольне пакування, бочки по 5 кг. на піддоні. Країна виробництва - Індія. Виробник ALCHEM EUROPE S.A.
У графі 33 вказано код товару 1 та товару 2 згідно з УКТ ЗЕД - 29397910.
За результатами перевірки митної декларації № 23UA101020027964U5, Житомирська митниця прийняла Картку відмови у митному оформленні (випуску) товарів № UA101020/2023/001423. Причиною відмови у митному оформленні (випуску) товарів вказано: митне оформлення товару не може бути здійснено (чи завершено) у зв`язку з тим, що відомості, внесені до графи 33 митної декларації щодо коду товару № 2 згідно УКТЗЕД не відповідають рішенню митного органу № КТ-UA101000-0030-2023 від 18.08.2023 про визначення коду товару, яким товар класифіковано в товарній підкатегорії 2404120010, і це є обов`язковим до виконання суб`єктами ЗЕД, чим порушено вимоги статей 69, 257, 266 Митного кодексу України.
Таким чином, підставою для відмови у митному оформленні (випуску) товарів є рішення Житомирської митниці про визначення коду товару від 18.08.2023 № КТ-UA101000-0030-2023, яке є спірним у справі, що розглядається.
У розділі 4 Рішення Житомирської митниці про визначення коду товару від 18.08.2023 № КТ-UA101000-0030-2023 «Висновок» вказано опис товару: «Рідка нікотинова основа, що використовується в електронних сигаретах - розчин солі нікотинбензоату, розчин (200 мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі - 400 кг. CAS № 88660-53-1, хімічна назва nicotine benzoate, CAS № 57-55-6, хімічна назва propylene glycol. Призначений для виготовлення рідин електронних цигарок. Не аерозольне пакування , бочки по 5 кг на піддоні. Країна виробництва - ІТ. Виробник ALCHEM EUROPE S.A.», тобто товар слід класифікувати за кодом згідно УКТ ЗЕД 2404120010. Код товару (графа 33 ВМД) 2404120010.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Свої вимоги відповідач обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 28.05.2024 у справі № 600/2302/23-а, від 09.07.2024 у справі № 826/15564/17, від 24.10.2023 у справі № 380/10416/21.
Так, митний орган звертає увагу, що у вказаних постановах Верховний Суд дійшов висновку, що встановленими правилами класифікації товарів передбачено, що при віднесенні товару до тієї чи іншої позиції слід виходити з більш конкретного опису товару, тобто саме характеристики товару є визначальними для класифікації товару відповідно до УКТ ЗЕД.
Крім того, відповідач звертає увагу, що Законом України «Про Митний тариф України» від 19.10.2022 № 2697-ІХ, який набрав чинності з 1 січня 2023 року, до УКТ ЗЕД було введено нову товарну позицію 2404 «Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну або нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» у відповідності до Гармонізованої системи опису та кодування товарів редакції 2022 року, до якої віднесено частину товарів, що раніше класифікувались у товарній позиції 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні». Вказаним Законом встановлено ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і в залежності від того, до якого коду за УКТ ЗЕД віднесено товар, така ставка приймається для нарахування ввізного мита на товар при його ввезенні на митну територію України та товар (як у спірному випадку) може підлягати оподаткуванню акцизним податком. В порушення наведених вище висновків Верховного Суду та положень Закону України «Про Митний тариф України» суди першої та апеляційної інстанцій виходили не з характеристик товару, які впливають на його класифікацію згідно приміток до груп 24 та 29 УКТ ЗЕД, а з характеристик товару, які впливають на умови його зберігання.
Митний орган зазначає, що у поясненнях до товарної позиції 2939 (в якій товар класифіковано позивачем) вказано, що до цієї товарної позиції включаються алкалоїди в чистому вигляді та природні суміші алкалоїдів (наприклад, вератрин або всі алкалоїди опію); проте їх штучні (навмисно приготовлені) суміші або препарати не включаються. Відповідно до примітки 1е до цієї товарної позиції включаються продукти, ... розчинені в інших розчинниках, за умови що розчинення є звичайною і необхідною умовою їх зберігання або транспортування, із збереженням властивостей зазначених продуктів, що не допускає їх використання для інших цілей, що відрізняються від традиційних. Також, і токсичність, як характеристика товару, що стала для судів першої та апеляційної інстанцій однією з підстав при винесенні рішень на користь ТОВ «Ноуліміт», відсутня як класифікаційна ознака товару в Законі України «Про Митний тариф України» від 19.10.2022 № 2697-ІХ, УКТ ЗЕД та поясненнях до товарних позицій 2939, 2404 і тому не може розглядатись як визначальна характеристика товару «Сіль Нікотінбензоату, розчин (200 мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі» для цілей його класифікації за УКТ ЗЕД.
Таким чином, віднесення митницею товару, який ввозився позивачем, а саме «Сіль нікотинбензоату у 100% пропіленгліколі», до товарної позиції 2404 УКТ ЗЕД «Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну або нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» в повній мірі відповідає нормам законодавства з питань митної справи.
9. Представником позивача надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому такий вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання позивачем вимог чинного законодавства.
Так, представник позивача посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначив, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просив відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. Зокрема, представник позивача вказує на те, що судами попередніх інстанцій при прийнятті рішення було враховано надані технічні документи від виробника, котрі підтверджують, що ввезений в адресу ТОВ «Ноуліміт» товар № 2 по своїх характеристиках відноситься до товарів, що класифікуються за кодом згідно УКТ ЗЕД 2939791000.
Крім того, позивач звертає увагу, що з урахуванням змісту Висновку № 142000-3203-0267 Управління експертиз та досліджень харчової продукції, напоїв та біологічно - активних речовин Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Держмитслужби, Житомирською митницею не надано належних доказів, що концентрація пропіленгліколю у спірному товарі є нижчою, ніж зазначено виробником, тобто 100%, а тому застосування терміну «нікотинові основи», за умови, що концентрація таких основ не перевищує 50%, до спірного товару за цим критерієм є помилковим.
Також представник позивача звертає увагу, що у матеріалах справи міститься документ «ДСТУ 9128:2021, рідини, що використовуються в електронних сигаретах» та порівнювалось власне склад таких рідин і ввезеного ТОВ «Ноуліміт» товару. Зі сторони митного органу не надано жодних спростувань та пояснень з приводу того, чи підпадає згідно з офіційно затвердженим ДСТУ ввезений товар під категорії «Рідини, що використовуються в електронних сигаретах». Крім того, зазначає, що усі наявні у матеріалах справи документи беззаперечно підтверджують відсутність у складі товару - рослинного гліцерину, що унеможливлює класифікувати такий товар за кодом 2404.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
11. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення у повному обсязі, зокрема, зазначаючи про те, що правомірність визначення позивачем коду спірного товару за УКТ ЗЕД 2939791000 є обґрунтованою та підтверджується наданими технічними документами від виробника, котрі підтверджують, що ввезений в адресу ТОВ «Ноуліміт» товар № 2 по своїх характеристиках відноситься до товарів, що класифікуються саме за вказаним кодом згідно УКТ ЗЕД, що не спростовано відповідачем жодними належними доказами, зокрема, і Висновком              № 142000-3203-0267 Управління експертиз та досліджень харчової продукції, напоїв та     біологічно - активних речовин Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Держмитслужби.
12. Суд зазначає про передчасність таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
Так, частиною першою статті 1 Митного кодексу України (тут і далі - МК України, у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що законодавство України з питань державної митної справи складається з   Конституції України, цього Кодексу, інших законів України, що регулюють питання, зазначені у   статті 7   цього Кодексу, з міжнародних договорів України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також з нормативно-правових актів, виданих на основі та на виконання цього Кодексу та інших законодавчих актів.
Пунктами 23, 24 частини першої статті 4 МК України встановлено митне оформлення - виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення; митний контроль - сукупність заходів, що здійснюються з метою забезпечення додержання норм цього Кодексу, законів та інших нормативно-правових актів з питань державної митної справи, міжнародних договорів України, укладених у встановленому законом порядку.
Митні формальності - сукупність дій, що підлягають виконанню відповідними особами і митними органами, а також автоматизованою системою митного оформлення з метою дотримання вимог законодавства України з питань митної справи (пункт 29 частини першої статті 4 МК України).
Відповідно до частини п`ятої статті 255 МК України митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених цим Кодексом відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується органом доходів і зборів шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.
Згідно з частиною першою статті 266 МК України декларант зобов`язаний: 1) здійснити декларування товарів, транспортних засобів комерційного призначення відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом; 2) на вимогу органу доходів і зборів пред`явити товари, транспортні засоби комерційного призначення для митного контролю і митного оформлення; 3) надати органу доходів і зборів передбачені законодавством документи і відомості, необхідні для виконання митних формальностей; 4) у випадках, визначених цим Кодексом та Податковим кодексом України, сплатити митні платежі або забезпечити їх сплату відповідно до розділу X цього Кодексу; 5) у випадках, визначених цим Кодексом та іншими законами України, сплатити інші платежі, контроль за справлянням яких покладено на органи доходів і зборів.
Також, згідно з положеннями статті 257 МК України декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. При застосуванні письмової форми декларування можуть використовуватися як електронні документи, так і документи на паперовому носії або їх електронні (скановані) копії, на які накладено електронний підпис декларанта або уповноваженої ним особи.
Митне оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення здійснюється митними органами на підставі митної декларації, до якої декларантом залежно від митних формальностей, установлених цим Кодексом для митних режимів, та заявленої мети переміщення вносяться такі відомості, у тому числі у вигляді кодів, серед яких код товару згідно з УКТ ЗЕД.
Відповідно до cтатті 67 МК України, Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
Нормами статті 68 МК України передбачено, що ведення УКТ ЗЕД здійснює центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Ведення   УКТ ЗЕД   передбачає: 1) відстеження та облік змін і доповнень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів, пояснень та інших рішень щодо її тлумачення, що приймаються Всесвітньою митною організацією; 2) підготовку пропозицій щодо внесення змін до УКТ ЗЕД; 3) деталізацію УКТ ЗЕД на національному рівні та введення додаткових одиниць виміру; 4) забезпечення однакового застосування всіма митними органами правил класифікації товарів; 5) прийняття рішень щодо класифікації та кодування товарів в УКТ ЗЕД у складних випадках; 6) розроблення пояснень і рекомендацій до УКТ ЗЕД та забезпечення їх опублікування; 7) своєчасне ознайомлення суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності з рішеннями та інформацією (крім тих, що є конфіденційними) щодо питань класифікації товарів та про застосування УКТ ЗЕД; 8) здійснення інших функцій, необхідних для ведення УКТ ЗЕД.
Згідно з положеннями статті 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в   УКТ ЗЕД. Митні органи здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з   УКТ ЗЕД. На вимогу посадової особи митного органу декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них. У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів митний орган має право самостійно класифікувати такі товари. Для цілей класифікації товарів під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень   УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Для цілей класифікації товарів під товарами з ідентичними характеристиками розуміються товари, які мають однакові характерні для них ознаки (фізичні характеристики, хімічний склад, призначення та порядок застосування тощо) і відмінності між цими товарами не впливають на характеристики, визначальні для класифікації таких товарів за одним класифікаційним кодом згідно з   УКТ ЗЕД. Рішення митних органів щодо класифікації товарів для митних цілей є обов`язковими. Такі рішення оприлюднюються у встановленому законодавством порядку. У разі незгоди з рішенням митного органу щодо класифікації товару декларант або уповноважена ним особа має право оскаржити це рішення відповідно до   глави 4   цього Кодексу. Наявність рішення митних органів щодо класифікації товарів не є підставою для відмови у прийнятті рішення щодо зобов`язуючої інформації з питань класифікації товарів.
Висновки інших органів, установ та організацій щодо визначення кодів товарів згідно з   УКТ ЗЕД   при митному оформленні мають інформаційний або довідковий характер.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про Митний тариф України» від 19 жовтня 2022 року
№ 2697-IX (який набрав чинності з 1 січня 2023 року) митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Відповідно до положень Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД Митного тарифу України, встановленого Законом України «Про Митний тариф України» від 19 жовтня 2022 року
№ 2697-IX, класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється за такими правилами:
1. Назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил:
2. (a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного;
(b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
3. У разі якщо згідно з   правилом 2 (b)   або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prіma facіe) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де подається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з   правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до   правила 3 (a)   або   3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
4. Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
5. На додаток до наведеного до зазначених нижче товарів застосовуються такі правила:
(a) футляри для фотоапаратів, музичних інструментів, зброї, креслярського приладдя, прикрас та подібні вироби, які мають спеціальну форму і призначені для зберігання відповідних виробів або набору виробів, придатні для тривалого використання разом з виробами, для яких вони призначені, класифікуються разом з упакованими в них виробами. Це правило не поширюється на тару (упаковку), що становить разом з виробом одне ціле і надає останньому істотно іншої властивості;
(b) відповідно до   правила 5 (a)   тару (упаковку) разом з товарами, які в ній містяться, слід класифікувати разом із цими товарами, якщо вона належить до такого типу тари (упаковки), яка зазвичай використовується для упакування цих товарів. Це положення є необов`язковим, якщо ця тара (упаковка) придатна для повторного використання.
6. Для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatіs mutandіs), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
Таким чином, за загальним правилом для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп.
Верховний Суд у постанові від 24 жовтня 2023 року у справі № 380/10416/21 (про неврахування якої судами першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень також посилався відповідач у касаційній скарзі) зазначив, що УКТ ЗЕД, як складова Закону України «Про Митний тариф України», побудована за принципом докладної товарної класифікації, яка передбачає класифікацію товару за тим кодом, який відповідає найбільш повному опису товару (його характеристик). Тобто, спочатку товар класифікується за товарною позицією, далі поетапно - за більш детальним описом у товарній підпозиції, товарній категорії, товарній підкатегорії. У побудові УКТ ЗЕД товарна позиція, товарна підпозиція, товарна категорія, товарна підкатегорія співвідносяться між собою як загальне (рід) і спеціальне (вид, різновид).
Саме на етапі визначення для товару коду УКТ ЗЕД враховується максимально повно опис, характеристики та властивості товару, які є істотними для певного коду УКТ ЗЕД та ідентифікують його на подальших етапах митних процедур.
У справі, що розглядається, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Ноуліміт» зареєстроване в установленому законодавством порядку як суб`єкт господарювання та основним видом економічної діяльності позивача згідно КВЕД - 2010 є «Оптова торгівля тютюновими виробами».
Позивачем було укладено Контракт № 05/06-23N від 13 червня 2023 року з компанією ALCHEM EUROPE S.A. (продавець) згідно рахунку фактури №20230558 від 18 липня 2023 року, зокрема і на спірний товар № 2, а саме - нікотин бензоат соляний розчин (200 мг/мл) у 100% пропіленгліколі.
В подальшому, представником декларанта було подано митну декларацію 23UA101020027964U5 з метою митного оформлення в режимі імпорту товарів: Товар № 1: «Органічні сполуки рослинного походження: -Нікотин чистий, ЕР - 100 літрів. (CAS №54-11-5, хімічна назва (назва 3-[(2S)-1- метил-2-(3піролідиніл) піридин], Молекулярна формула C10 H14 N2, Призначений для виготовлення рідин для електронних цигарок, партія №469103404010. Не аерозольне пакування - каністри по 5 літрів. Країна виробництва Індія. Виробник - ALCHEM Intеrnаtіоnаl Prіvate Limited, чистота - 99,6%; Товар № 2: Органічні сполуки рослинного походження - солі нікотину: - Сіль Нікотинбензоату, розчин (200мг/мл) у 100%-му пропіленгліколі - 400 кг. (CAS №88660-53-1, хімічна назва nicotine benzoate, синоніми: (S)-3-(1-Methylpyrrolidin-2-yl) pyridine benzoate, (S)-3-(1-Methylpyrrolidin-2-yl) pyridinebenzoate, Молекулярна формула C17H20N2O2, партія 11223В. Призначений для виготовлення рідин для електронних цигарок. Не аерозольне пакування, бочки по 5 кг. на піддоні. Країна виробництва - Індія. Виробник ALCHEM EUROPE S.A.
При цьому, код спірного товару визначено за УКТ ЗЕД - 2939791000, тобто віднесено до товарної позиції «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні».
Таким чином, спірний товар № 2 було імпортовано позивачем з призначенням - «для виготовлення рідин для електронних цигарок», та визначено товарну позицію - 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні», що не заперечується та не спростовується позивачем жодними належними, достатніми та допустимими доказами.
Суд зазначає, що з набранням чинності (з 1 січня 2023 року) Закону України «Про Митний тариф України» від 19 жовтня 2022 року № 2697-IX та з урахуванням того, що товари, що ввозяться на митну територію України систематизовані згідно з УКТ ЗЕД, яка є складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів, до УКТ ЗЕД у групу 24 «Тютюн і промислові замінники тютюну; продукти, з вмістом або без вмісту нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти, призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» було введено нову товарну позицію 2404 «Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну або нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» у відповідності до Гармонізованої системи опису та кодування товарів редакції 2022 року.
Так, митним органом спірний товар № 2 було віднесено до товарів за кодом УКТ ЗЕД 2404120010 (рідини, що використовуються в електронних сигаретах, що містяться, зокрема в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях).
Державна митна служба України, на виконання положень   статті 68 Митного кодексу України, Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року № 428 «Про затвердження Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України» прийняла наказ від 14 грудня 2022 року № 543 (набрав чинності з 1 січня 2023 року) Про затвердження Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності.
Згідно вказаного наказу Пояснення до УКТ ЗЕД побудовані на основі Пояснень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів 2022 року (Explanatory Notes to the Harmonized commodity description and coding system, Sixth Edition (2022) Wold Customs Organization) і Пояснень до Комбінованої номенклатури Європейського Союзу (Explanatory Notes to the Combined Nomenclature of the European Union, Official Journal of the European Union, С 119, Volume 62, 29 March 2019), в яких коди товарів актуалізовані відповідно до Комбінованої номенклатури ЄС 2022 року та змін до Пояснень до Комбінованої номенклатури Європейського Союзу, які надруковані до 1 грудня 2022 року в Official Journal of the European Union.
Пояснення до   УКТ ЗЕД   містять тлумачення змісту позицій УКТ ЗЕД, терміни, короткі описи товарів і галузі можливого застосування цих товарів, класифікаційні ознаки та конкретні переліки товарів, що включені або виключені з тих чи інших товарних позицій, методи визначення різних характеристик товарів та іншу інформацію, як є необхідною для однозначного віднесення конкретного товару до певної товарної позиції УКТ ЗЕД.
Згідно вказаних Пояснень до   УКТ ЗЕД до товарної позиції 2404 «Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну або нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» включаються:
(А) Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну та нікотину, що призначені для вдихання без горіння, як визначено у примітці 3 до цієї групи.
Ці продукти включають, серед іншого (inter alia): (1) розчини, що містять нікотин, призначені для використання в електронних сигаретах або аналогічних персональних електричних випарних пристроях; (2) вироби, що містять тютюн або відновлений тютюн, у різних формах (наприклад, у вигляді смужок або гранул), призначені для використання в системах нагрівання тютюну, в яких нагрівання здійснюється електричними пристроями (системи електричного нагрівання тютюну (electrically heated tobacco systems, EHTS)), хімічними реакціями, з використанням вуглецевого джерела тепла (тютюнові вироби з вугільним нагріванням (carbon heated tobacco products, CHTP)) або іншими способами; (3) продукти, що містять замінники тютюну та нікотину, але які не містять тютюн, відновлений тютюн або нікотин, та призначені для використання в електронних сигаретах або аналогічних персональних електричних випарних пристроях; (4) аналогічні продукти, призначені для використання у пристроях, які виробляють аерозоль для вдихання інакше, ніж шляхом нагрівання, наприклад, за допомогою хімічного процесу або ультразвукового розпилення. (5) одноразові електронні сигарети (одноразові е-сигарети) та аналогічні одноразові персональні електричні випарні пристрої містять продукт (наприклад, рідину для електронних сигарет, гель), призначений для вдихання без спалювання та вбудований у корпус механізм доставки продукту. Одноразові електронні сигарети призначені для утилізації після використання продукту для вдихання або після розряджання акумулятора (тобто вони не призначені для заправки рідиною, гелем тощо або для підзарядки акумулятора).
(B) Інші продукти, що містять нікотин, але не містять тютюн або відновлений тютюн, призначені для надходження нікотину в організм людини шляхом жування, розчинення, вдихання, трансдермального всмоктування або будь-яким іншим способом, крім вдихання.
До цієї групи входять нікотиновмісні продукти для рекреаційного використання, а також продукти нікотинзамісної терапії (НЗТ), призначені для допомоги у припиненні вживання тютюну, які приймаються в рамках програми зниження споживання нікотину з метою зменшення залежності організму людини від цієї речовини.
При цьому, до цієї товарної позиції не включаються: (а) продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн або замінники тютюну, призначені для вдихання після спалювання (товарні позиції 2402 та 2403), а також жувальний та нюхальний тютюн (товарна позиція 2403); (б) нікотин (токсичний алкалоїд, екстрагований з тютюну, а також цей алкалоїд, отриманий шляхом хімічного синтезу) (товарна позиція 2939).
Водночас, згідно Пояснень до   УКТ ЗЕД до Групи 29 Органічні хімічні сполуки (до якої належить товарна позиція 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні») якщо в контексті не обумовлено інше, до товарних позицій цієї групи включаються лише: (a) окремі органічні сполуки визначеного хімічного складу, які містять або не містять домішок; (b) суміші двох або більше ізомерів тієї самої органічної сполуки (які містять або не містять домішок), за винятком сумішей ізомерів ациклічних вуглеводнів (крім стереоізомерів), насичених або ненасичених (група 27); (c) продукти товарних позицій 29362939 або прості ефіри цукрів, ацеталі цукрів та складні ефіри цукрів та їх солі товарної позиції 2940, або продукти товарної позиції 2941, із визначеним або невизначеним хімічним складом; (d) продукти, зазначені у пунктах (а), (b) або (c), розчинені у воді; (e) продукти, зазначені у пунктах (а), (b) або (c), розчинені в інших розчинниках, за умови що розчинення є звичайною і необхідною умовою їх зберігання або транспортування, із збереженням властивостей зазначених продуктів, що не допускає їх використання для інших цілей, що відрізняються від традиційних; (f) продукти, зазначені у пунктах (а), (b), (c), (d) або (e), з доданням стабілізуючих речовин (включаючи агент (добавку), що запобігає злежуванню), необхідних для їх зберігання або транспортування; (g) продукти, зазначені у пунктах (а), (b), (c), (d), (e) або (f), із доданням протипилового засобу або барвника чи духмяної речовини або блювотного засобу з метою забезпечення безпеки або для полегшення їх ідентифікації, із збереженням властивостей зазначених продуктів, що не допускає їх використання для інших цілей, що відрізняються від традиційних; (h) такі продукти, розведені до стандартних концентрацій для виробництва азобарвників: солі діазонію, речовини, що вступають у реакцію сполучення з цими солями, аміни, що діазотуються, та їх солі.
Згідно з Поясненнями до   УКТ ЗЕД до товарної позиції 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні», до якої спірний товар № 2 відніс позивач, ці алкалоїди являють собою складні органічні основи; вони мають сильну фізіологічну дію. Деякі з них одержують синтетичним шляхом. Усі вони більш-менш отруйні. До цієї товарної позиції включаються гідрогеновані, дегідрогеновані, оксигеновані та відновлені алкалоїдні похідні і взагалі всі похідні алкалоїдів, які мають у значній мірі ту ж саму структуру, що і природний алкалоїд, з якого вони були одержані.
Так, код спірного товару визначено позивачем за УКТ ЗЕД - 2939 791000 (віднесено до товарної позиції 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні»)  нікотин та його солі, ефіри та його інші похідні.
При цьому, Суд звертає, що відповідно до Пояснень до   УКТ ЗЕД до вказаного товарної позиції (G) Нікотин та його солі Нікотин*, алкалоїд, який присутній у листях тютюну; може бути одержаний також синтетичним шляхом. Безбарвна рідина, що темніє на повітрі до коричневого кольору, має властивий різкий запах. Сильна основа, токсичний, утворює кристалічні солі; застосовується як фунгіцид та інсектицид для захисту рослин.
Тобто, Суд зазначає, що у вказаних поясненнях до алкалоїду «Нікотин», який віднесений за УКТ ЗЕД до товарної позиції 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні» (за кодом товару - 2939 791000 «Нікотин та його солі») визначено його характеристики та призначення, а саме: що такий є безбарвною рідиною, має властивий різкий запах, токсичний, утворює кристалічні солі та використовується / застосовується саме як фунгіцид та інсектицид (хімічний захист від шкідників і комах) для захисту рослин.
Суд зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції погоджуючись з доводами позивача щодо визначення коду за УКТ ЗЕД 2939 791000 «Нікотин та його солі» для спірного товару № 2 виходили з наданих позивачем документів, а саме: інвойс від 18.07.2023 № 20230558; пакувальний лист від 18.07.2023 № 20230558; сертифікат аналізу від 18.07.2023 № 23N138В; паспорт безпеки, які містять загальну інформацію про товар, однак залишили без належної оцінки доводи та докази митного органу щодо невідповідності спірного товару № 2 вказаній товарній позиції УКТ ЗЕД 2939, з урахуванням зазначених пояснень до неї, зокрема, щодо фізичних характеристик спірної речовини (рідини), а також сфери та мети її використання (при тому, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій містять посилання на вказані положення Пояснень до   УКТ ЗЕД).
Крім того, Суд звертає увагу, що вказані примітки (правила) у Поясненнях до   УКТ ЗЕД до Групи 29 Органічні хімічні сполуки (до якої належить товарна позиція 2939 «Алкалоїди, природні або синтезовані, та їх солі, прості і складні ефіри та інші похідні») є загальними та стосуються всієї означеної групи, до якої входять серед іншого: вуглеводні та їх галогеновані, сульфовані, нітровані або нітрозовані похідні, спирти та їх галогеновані, сульфовані, нітровані або нітрозовані похідні, феноли, фенолоспирти та їх галогеновані, сульфовані, нітровані або нітрозовані похідні, ефіри прості, ефіроспирти, ефірофеноли, ефіроспиртофеноли, пероксиди спиртів, пероксиди простих ефірів та багато інших органічних хімічних сполук, які мають різні фізичні характеристики та напрямки їх застосування, тоді як примітки (правила) у Поясненнях до   УКТ ЗЕД до відповідної товарної позиції, визначеної чотиризначним кодом (зокрема і « 2939»), містять більш детальну та конкретизовану інформацію (характеристику) щодо органічних хімічних сполук, що входять до такої товарної позиції, їх детальний опис, та які направлені на правильну класифікацію таких за повним кодом УКТ ЗЕД. Зазначене також не було враховано судами попередніх інстанцій в контексті надання оцінки доводам та доказам митного органу, що товарна позиція УКТ ЗЕД 2939 не містить детального опису спірного товару № 2 для визначення йому відповідного коду товару у вказаній товарній позиції.
Також, Суд звертає увагу, що суди першої та апеляційної інстанцій залишили без належної оцінки доводи митного органу, що товарна підкатегорія 2929 79 10 00 включає нікотин та його солі, ефіри та його інші похідні в чистому вигляді, проте їх штучні (навмисно приготовлені) суміші або препарати не включаються.Так, судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено, що відповідно до копії Висновку № 142000-3203-0267 Управління експертиз та досліджень харчової продукції, напоїв та біологічно-активних речовин Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Держмитслужби встановлено, що проба з найменуванням на маркувальній етикетці «Сіль нікотинбензоату» (товар № 2) має вигляд помаранчевої рідини з специфічним запахом, у якій виявлено нікотин бензоат та пропіленгліколь, тоді як за вказаними поясненнями до УКТ ЗЕД до товару за кодом 2939 791000 такий має відмінні характеристики.
Щодо висновків судів попередніх інстанцій, що спірний товар № 2 не може відноситись до товарної позиції 2404 «Продукти, що містять тютюн, відновлений тютюн, нікотин, замінники тютюну або нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини» з урахуванням інформації зазначеної у паспорті безпеки продукту «>=25% - 
Таким чином, Суд зазначає, що у справі, що розглядається, в контексті спірних правовідносин суди першої та апеляційної інстанцій не встановили усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, а також не надали належної оцінки доказам та доводам митного органу щодо наявності/відсутності правових підстав віднесення та визначення коду спірного товару за УКТ ЗЕД 2404120010, що позбавляє суд касаційної інстанції можливості здійснити касаційний перегляд справи із прийняттям остаточного судового рішення, яке б вирішило спір між сторонами, і реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував, що для виконання завдань адміністративного судочинства впроваджено принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, який полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.
Положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
13. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
14. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
15. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). 
Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно дослідити докази, надати належну правову оцінку як кожному окремому доказу та сукупності доказів, які міститься в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
16. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.
17. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
18. За правилами частин другої та четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Житомирської митниці, як відокремленого підрозділу Державної митної служби України задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2024 року у справі          № 240/28192/23 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Постанову в повному обсязі складено 19.02.2025.

Судді                                                                                          І.Я.Олендер
                                                                                          І.А. Гончарова
                                                                                          Р.Ф. Ханова