ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 січня 2025 р. 	Справа № 440/14369/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Макаренко Я.М. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2024, головуючий суддя І інстанції: А.Б. Головко, м. Полтава, повний текст складено 27.08.24  по справі № 440/14369/23
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "Нафтогазтранс-2015"  
до               Головного управління ДПС у Полтавській області                       
про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтогазтранс-2015» (далі по тексту - ТОВ «Нафтогазтранс-2015», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9396 від 21.02.2023 року, № 13102 від 15.03.2023 року, № 16529 від 04.04.2023 року, № 19486 від 24.04.2023 року, № 41698 від 30.08.2023 року, № 43849 від 12.09.2023 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку; 
- зобов`язати Головне управління ДПС у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" (код ЄДРПОУ 39829168) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" (код ЄДРПОУ 39829168) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 13420,00 грн та витрат на правничу допомогу в сумі 12000,00 грн. 
В обґрунтування позову послався на необґрунтованість та незаконність оскаржуваних рішень ГУ ДПС в Полтавській області про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, оскільки ТОВ «Нафтогазтранс-2015» у повному обсязі було надано до контролюючого органу інформацію щодо фінансово-господарської діяльності та купівлі-продажу матеріальних цінностей, а твердження про ризиковість контрагентів ТОВ «Нафтогазтранс-2015» не може бути покладено в основу спірних рішень, оскільки їх віднесення до переліку ризикових відбулось вже після подання позивачем відповідних пояснень до податкового органу.
З огляду на те, що наявність спірних рішень з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної позивачем податкової накладної в ЄРПН, тобто безпосередньо впливає на інтереси такої особи, вважав безпідставними твердження контролюючого органу про те, що такі рішення не створюють для платника податків жодних правових наслідків.
Наполягав, що оскаржувані рішення винесене із порушенням встановленої законодавством процедури, адже всупереч вимог Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі по тексту - Порядок № 1165), його прийняттю не передувало подання ТОВ «Нафтогазтранс-2015» на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування. 
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2024 по справі №440/14369/23 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" (вул. Соборності, буд. 1, м. Полтава, Полтавська область, код ЄДРПОУ 39829168) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000, код ЄДРПОУ 44057192) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9396 від 21.02.2023 року, № 13102 від 15.03.2023 року, № 16529 від 04.04.2023 року, № 19486 від 24.04.2023 року, № 41698 від 30.08.2023 року, № 43849 від 12.09.2023 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 16104,00 грн та витрати на правничу допомогу в розмірі 5000,00 грн.
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, з викладенням висновків, які не відповідають обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2024 по справі № 440/14369/23, винести нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ «Нафтогазтранс-2015»; розгляд справи здійснювати за участю представника ГУ ДПС у Полтавській області у відкритому судовому засіданні за правилами загального провадження; судові витрати покласти на позивача.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про відсутність у діях контролюючого органу ознак протиправності, оскільки за змістом отриманої у порядку оперативного обміну інформації від ДПС України встановлено, що ТОВ «Нафтогазтранс-2015», починаючи із 01.01.2022, здійснювало діяльність, яка потребує наявності спеціального дозволу – ліцензії, однак 09.02.2022 підприємству, через відсутність за місцезнаходженням, було анульовано таку.
Крім того, згідно схеми сум ПДВ серед контрагентів наявні суб`єкти господарювання, щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, а саме - ТОВ «ЛАВІТЕР» (44394203, ДПІ – 2659, ОВД - оптова торгiвля тютюновими виробами, внесений до журналу ризикових з 18.08.2022), ТОВ "ПЕТРОЛ-К" (41476623, ДПІ – 1122, ОВД - оптова торгiвля твердим, рiдким, газоподiбним паливом i подiбними продуктами, внесений до журналу ризикових з 09.02.2023), ТОВ "АСТАТРЕЙД КОМПАНІ" (43859764, ДПІ – 1601, ОВД - оптова торгiвля твердим, рiдким, газоподiбним паливом i подiбними продуктами, внесений до журналу ризикових з 13.12.2022) реалізовано абсорбент газоконденсатний (код УКТЗЕД 2709009000), газовий конденсат (код УКТЗЕД 2709001000), суміш ациклічних вуглеводнів стабілізована (код УКТЗЕД 2709009000), паливо дизельне ДП-Л-Євро5-ВО (код УКТЗЕД 2710194300).
Додатково звернув увагу, що віднесення платника податку до ризикових є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податку жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов`язкових юридичних наслідків.
Заперечував проти стягнутого судом першої інстанції розміру витрат на професійну правничу допомогу (5000 грн), як такого, що є непідтвердженим жодними доказами.
Так, до позову не долучено будь-якого документу, що підтверджував би реальність та фактичність надання адвокатом допомоги клієнту, зокрема, акту приймання-передачі виконаних робіт з детальним описом вчинених адвокатом дій (робіт), розкриттям їх змісту та суті, документальних доказів на підтвердження наданих послуг та доказів понесення адвокатом витрат за надання правничої допомоги клієнту, що свідчить про відсутність підстав для відшкодування таких витрат.
У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти доводів, викладених в ній, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.
Наполягав, що враховуючи всю надану ТОВ «Нафтогазтранс-2015» інформацію щодо своєї фінансово-господарської діяльності та придання-продажу товарно-матеріальних цінностей у відповідності до вимог рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 9396 від 21.02.2023 року, № 13102 від 15.03.2023 року, № 16529 від 04.04.2023 року, наявні переконливі підстави вважати, що позивач не відповідає визначеному у Порядку № 1165 вичерпному переліку критеріїв ризиковості.
На переконання позивача, необґрунтованими є доводи податкового органу про надання копій документів, зокрема, актів звірок взаєморозрахунків та реєстраційних документів на транспортні засоби, оскільки відсутність таких документів не була підставою для прийняття спірних рішень.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" зареєстровано юридичною особою та є платником податку на додану вартість, що не заперечується сторонами.
21.02.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 9396 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 09 - відсутня/анульована ліцензія, видана органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво та/або торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.31 та 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України; 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати : інформація відсутня.
15.03.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 13102 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 09 - відсутня/анульована ліцензія, видана органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво та/або торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.31 та 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України; 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати : договір з додатками до нього; розрахунковий документ; накладна, первинні документи щодо транспортування; станом на 15.03.2023 не подано декларацію з податку на прибуток за 2022 рік та річну фінансову звітність за 2022 рік. Платником не надано первинних документів для підтвердження господарських операцій по придбанню : у ТОВ "ТОП БРОК" у лютому 2023 року автомобіля "сідельний тягач марки VOLVO, конденсату газового, палива дизельного, абсорбенту газоконденсатного, бензину (договори, видаткові накладні, ТТН, платіжні доручення).
04.04.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 16529 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати : придбання від ризикових контрагентів становить 13,2% від загального обсягу придбання товарів (робіт/послуг), реалізація ризикових контрагентів - 6,5 % від загального обсягу реалізації товарів (робіт/послуг).
24.04.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 19486 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 12 -постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати зазначено: податковий кредит та податкові зобов`язання сформовано по взаємовідносинах з ризиковими контрагентами, платником не надано копії документів реєстрації транспортного засобу; платіжний документ/банківська виписка з особового рахунку з контрагентами постачальниками/покупцями, актів звірок з контрагентами постачальниками/покупцями для підтвердження наявності/відсутності заборгованості; розрахунковий документ, банківська виписка з особових рахунків.
30.08.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 41698 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати: за даними фінансової звітності малого підприємства станом на 30.06.2023 року ТОВ "НАФТОГАЗТРАНС-2015" має запаси ТМЦ в значних обсягах, що може свідчити про їх придбання з метою формування ліміту в Системі електронного адміністрування ПДВ. Первинні документи, що підтверджують фактичну наявність запасів не надано; складські документи (інвентаризаційні описи).
12.09.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 43849 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Податкова інформація: 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Документи, які необхідно надати: за даними фінансової звітності малого підприємства станом на 30.06.2023 ТОВ "НАФТОГАЗТРАНС-2015" має запаси ТМЦ в значних обсягах, що може свідчити про їх придбання з метою формування ліміту в Системі електронного адміністрування ПДВ. Первинні документи, що підтверджують фактичну наявність запасів не надано.
Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" не погодилося з рішеннями Головного управління ДПС у Полтавській області № 9396 від 21.02.2023 року, № 13102 від 15.03.2023 року, № 16529 від 04.04.2023 року, № 19486 від 24.04.2023 року, №4 1698 від 30.08.2023 року, № 43849 від 12.09.2023 року про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТРАНС-2015" пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та звернулось з позовом до суду про їх скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності спірних рішень, оскільки будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняті оскаржувані рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості, суду надано не було, як і не надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку обставин господарських операцій із контрагентами позивача.
Суд звернув увагу на те, що податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.
Судом відхилені доводи контролюючого органу про те, що серед контрагентів позивача є суб`єкти господарювання, які включені до переліку ризикових та вказано, що позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності обставин, які б могли свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, ТОВ «Нафтогазтранс-2015» не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Також, суд вважав необґрунтованими посилання відповідача на те, що спірні рішення про визначення ТОВ «Нафтогазтранс-2015» таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, не створюють для позивача жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього юридичних наслідків, оскільки наслідком прийняття відповідачем спірних рішень та внесення платника податку до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, може бути зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування, а також прийняття у подальшому рішень про відмову у такій реєстрації, що фактично позбавляє можливості платника податків належним чином здійснювати свою господарську діяльність.
Оцінивши обставини цієї справи та надані позивачем докази у їх сукупності, суд, враховуючи принципи обґрунтованості, співмірності і пропорційності судових витрат, дійшов висновку про необхідність стягнення витрат на професійну правничу допомогу в даній справі у розмірі 5000,00 грн.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 (далі за текстом - Порядок № 569).
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема : відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Отже, саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку № 1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банку/небанківського надавача платіжних послуг, крім рахунків у Казначействі (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
За приписами пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що лише після подання платником податку на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування та встановлення за результатами автоматизованого моніторингу відповідність такого платнику критерію ризиковості відбувається зупинення реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування. 
Разом з цим, у спірних відносинах прийняттю оскаржуваних рішень № 9396 від 21.02.2023, № 13102 від 15.03.2023, № 16529 від 04.04.2023, № 19486 від 24.04.2023, № 41698 від 30.08.2023, № 43849 від 12.09.2023 не передувало подання позивачем на реєстрацію ані податкової(их) накладної (их) ані розрахунку(ів) коригування.
Відповідачем не заперечується, що оскаржувані рішення прийняті за відсутності висновку контролюючого органу про те, що ТОВ «Нафтогазтранс-2015», як платником податку, складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, а відтак перевірка щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2) відносно  ТОВ «Нафтогазтранс-2015» була розпочата незаконно та з перевищенням повноважень, наданих контролюючим органом положеннями Порядку № 1165.
Також, колегія суддів враховує, що на виконання абзацу 6 пункту 6 Порядку № 1165 у рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (абзац 7 пункту 6 Порядку № 1165).
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено (абзац 8 пункту 6 Порядку № 1165).
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів наголошує, що за відсутності у рішенні про відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку підстави та детальної інформації (тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку), за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, після подання останнім на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, таке рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для прийняття певного рішення, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9396 від 21.02.2023 року, № 13102 від 15.03.2023 року, № 16529 від 04.04.2023 року, № 19486 від 24.04.2023 року, №41698 від 30.08.2023 року, № 43849 від 12.09.2023 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку ТОВ "Нафтогазтранс-2015" визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (у контролюючих наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування).
Так, у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів з вказівкою дати та номеру.
Дослідивши зміст спірного рішення № 9396 від 21.02.2023 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, колегією суддів встановлено зокрема, що при віднесенні позивача до ризикових платників, Комісією у вказаному рішенні зазначено «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності».
В рядку «податкова інформація»: 03 – відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
09 – відсутня/анульована ліцензія, видана органами ліцензування, яка засвідчує право платника податку на виробництво та/або торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.3 прим. 1 та 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПК України;
12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
Тип операції придбання/постачання - постачання;
Період здійснення господарської операції з 01.01.2022 по 20.02.2023;
Код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова:
- 2709001000 (податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 44394203);
- 271019 (податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 41476623);
- 271019 (податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 43859764).
Разом з цим, у вказаному рішенні відсутня дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та не розкрито суть та характер наявної податкової інформації, яка стала підставою для такого висновку та не зазначено в чому саме полягає ризиковість та здійснених ТОВ «Нафтогазтранс-2015» господарських операцій.
Щодо тверджень відповідача про відсутність у позивача необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, колегія суддів зазначає, що ані в оскаржуваному рішенні, ані до матеріалів справи відповідачем не надано обґрунтованих пояснень по яким конкретно господарським операціям, податковим накладним чи розрахункам коригування зроблено подібні висновки та яких конкретно документів не вистачило задля прийняття позитивного рішення для платника податку.
Крім того, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди.
Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 25.10.2023 у справі № 808/3686/16.
Слід зазначити, що пунктом 6 Порядку № 1165, серед іншого, передбачено, що Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
Матеріалами справи підтверджено, що позивач, скориставшись своїм правом, передбаченим п.6 Порядку № 1165 на рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку від 21.02.2023 № 9396 подав повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку разом з поясненнями для прийняття рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та копіями документів на підтвердження невідповідності платника податку критеріям ризиковості (89 додатків).
Варто зауважити, що з огляду на відсутність конкретизації контролюючим органом конкретного переліку документів, які необхідно надати платнику податків з метою спростування сумнівів щодо ризиковості, позивач на власний розсуд обрав пакет наданих документів.
Отримання контролюючим органом копій вказаних документів з поясненнями не заперечується сторонами.
Разом з цим, у відповідь на вказане повідомлення, відповідачем, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, було прийнято рішення № 13102 від 15.03.2023 про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку з підстав ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
В графі «документи» зазначено про не надання договору з додатками до нього, розрахункового документу, накладної, первинних документів щодо транспортування.
Також вказано, що станом на 15.03.2023 не подано декларацію з податку на прибуток за 2022 рік та річну фінансову звітність за 2022 рік. Платником не надано первинних документів для підтвердження господарських операцій по придбанню: у ТОВ «БРОК» у лютому 2023 року автомобіля «Сідельний тягач марки Вольво», конденсату газового, палива дизельного, абсорбенту газоконденсатного, бензину (договори, видаткові накладні, ТТН, платіжні доручення).
Колегія суддів зауважує, що посилання відповідача на ненадання позивачем певних документів, враховуючи, що первинно при прийнятті рішення від 21.02.2023 № 9396 такі не вимагались, на переконання колегії суддів вказує на неналежну вмотивованість оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності платника податку в частині окреслення, що саме розумілося під ненаданням платником вказаних документів.
При цьому, матеріалами справи підтверджено, що позивачем подано повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку разом з поясненнями для прийняття рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та копіями документів на підтвердження невідповідності платника податку критеріям ризиковості (26 додатків), серед яких, зокрема, договори купівлі-продажу транспортних засобів, договори оренди транспортних засобів, договір поставки палива дизельного, газового конденсату, абсорбенту газоконденсатного, суміші ациклічних вуглеводнів стабілізованої, видаткові накладні до них та платіжні доручення, акцизні накладні, оборотно-сальдові відомості, паспорта якості. Також у поясненнях зазначалось, що вантажні перевезення здійснювались власними транспортними засобами, на підтвердження чого надавались відповідні свідоцтва про реєстрацію та товарно-транспортні накладні.
Незважаючи на отримані документи, відповідачем, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, було прийнято рішення № 16529 від 04.04.2023 про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку з підстав ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
У графі «документи» вказано: придбання від ризикових контрагентів становить 13,2% від загального обсягу придбання товарів (робіт/послуг), реалізація на ризикових контрагентів – 6,5% від загального обсягу реалізації товарів (робіт/послуг).
При цьому, у вказаному рішенні відсутні дати включення платників податку, задіяних в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, що унеможливлює підтвердження та перевірку дійсності такої податкової інформації судом.
Також, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, поданих позивачем на виконання рішення № 13102 від 15.03.2023 про відповідність платника податку на додану вартість, які є тотожними попереднім, контролюючим органом прийнято:
- рішення № 19486 від 24.04.2024 про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку, у якому зазначено: «податковий кредит та податкові зобов`язання сформовано по взаємовідносинах з ризиковими контрагентами, платником не надано копії документів реєстрації транспортного засобу; платіжний документ/банківська виписка з особового рахунку з контрагентами постачальниками/покупцями; актів звірок з контрагентами постачальниками/покупцями для підтвердження наявності/відсутності заборгованості; розрахунковий документ; банківська виписка з особових рахунків;
- рішення № 41698 від 30.08.2023 про відповідність платника податку на додану вартість п. 8 критеріїв ризиковості платника податку, у якому вказано: «за даними фінансової звітності малого підприємства станом на 30.06.2023 ТОВ «Нафтогазтранс-2015» має запаси ТМЦ в значних обсягах, що може свідчити про їх придбання, з метою формування ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ. Первинні документи, що підтверджують фактичну наявність запасів, не надано; складські документи (інвентаризаційні описи);
- рішення № 43849 від 12.09.2023, за змістом якого: «за даними фінансової звітності малого підприємства станом на 30.06.2023 ТОВ «Нафтогазтранс-2015» має запаси ТМЦ в значних обсягах, що може свідчити про їх придбання, з метою формування ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ. Первинні документи, що підтверджують фактичну наявність запасів, не надано; складські документи (інвентаризаційні описи).
Вказані рішення також не містять дат включення платників податку, задіяних в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Суд апеляційної інстанції критично оцінює посилання контролюючого органу на ненадання розрахункових документів, актів звірки, банківських виписок чи складських документів, оскільки порушення формування податкових зобов`язань, податкового кредиту, подання податкової звітності має встановлюватися контролюючим органом шляхом проведення відповідних документальних або камеральних перевірок, натомість вищевказані припущення контролюючого органу, які знайшли своє відображення у спірних рішеннях, не підтверджені відповідними актами перевірок.
При цьому, суд апеляційної інстанції зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для внесення платника податку до реєстру ризикових, за умови, якщо останнім не окреслювався чіткий перелік документів, які необхідно надати платнику податків з метою усунення будь-яких сумнівів.
Твердження контролюючого органу про ризиковість здійснених позивачем господарських операцій на адресу вказаних контрагентів, без зазначення належного мотивування та причини віднесення позивача до ризикових є таким, що не відповідає принципу правової визначеності.
Крім того, із вказаного рішення вбачається, що підставою для визнання позивача ризиковим, слугувало також здійснення постачання на адресу ризикових контрагентів.
Разом з цим, колегія суддів зауважує, що загальне посилання на наявність у контрагентів позивача ризикових ознак без надання відповідних доказів або віднесення їх до переліку ризикових без зазначення дати такої події не може беззаперечно свідчити про ризиковість ТОВ «Нафтогазтранс-2015».
Крім того, вказані твердження колегія суддів вважає такими, що суперечать правилу індивідуальної відповідальності платника податків, який Європейський суд з прав людини визначив як «добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом». В подальшому, у своїх рішеннях ЄСПЛ неодноразово підтримав висновок про неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії за неправомірні дії іншої компанії, тобто, правило індивідуальної відповідальності платника податків (справа ВАТ «Нефтяная компания ЮКОС» проти РФ (Заява №14092/04); справи «Булвес» АД проти Болгарії» (2009 рік, заява № 3991/03), «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії» (2010 рік, заява № 6689/03), «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява № 36985/97), «Полторацький проти України» від 29.04.2003 (заява № 38812/97).
Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (пункт 26 Порядку № 1165).
Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення (абзац 8 пункту 40 Порядку № 1165).
Положеннями абзацу 36 пункту 6 Порядку № 1165 передбачено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
На підтвердження наявності права на оскарження спірного рішення в судовому порядку слід також навести норми абзацу 31 пункту 6 Порядку № 1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
З положень наведених норм чинного законодавства України чітко та однозначно слідує, що прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН та з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в ЄРПН, а відтак спірні рішення Комісії регіонального рівня породжують для ТОВ “І 53” певні негативні наслідки та відповідно порушують його права на ведення господарської діяльності.
Частиною першою статті 5 КАС України передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Зазначене свідчить, що положеннями Порядку № 1165, на відміну від раніше існуючого Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 21.02.2018 № 117, передбачено право на оскарження рішення податкового органу щодо включення платника податків до реєстру платників податків.
Висновки колегії суддів відповідають правовому висновку, викладеному у постанові Верховного Суду від 16.12.2020 по справі № 340/474/20.
З урахуванням вищевикладеного, доводи апелянта про не створення оскаржуваними рішеннями правових наслідків для платників податків та не порушення їх прав, оскільки розміщена інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі з метою здійснення відповідних прав та обов`язків, є неприйнятними та підлягають відхиленню.
Також колегія суддів враховує, що всі шість оскаржуваних рішень ГУ ДПС в Полтавській області були прийняті непослідовно, за відсутності належного дослідження отриманих від позивача документів та відповідного мотивування неприйняття їх до уваги. Так, відповідач після винесення первинного рішення про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку з огляду на наявність інформації, яка свідчить про ризиковість контрагентів позивача, при подальшому отриманні від ТОВ «Нафтогазтранс-2015» додаткових документів разом з поясненнями, вже вказував про недостатність інших документів, про які в первісному рішенні взагалі не йшла мова. При цьому, при кожному наступному прийняттю спірних рішень відповідач повністю змінював перелік документів, які слід подати платнику для позбавлення статусу ризикового, що не можна визнати прийнятним, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на спростування сумнівів податкового органу щодо його ризиковості залежить від чіткого визначення податковим органом документів, необхідних для прийняття позитивного рішення. Слід зазначити, що пункт 6 Порядку 1165 не містить вичерпного та обов`язкового переліку документів, необхідних для подання контролюючому органу, а вказує орієнтовний перелік документів, які платник податків на власний розсуд може надати на розгляд Комісії.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації підстав прийняття негативного рішення для платника податків, останній перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний у розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.
Отже, контролюючий орган може посилатись на ненадання платником конкретних документів, як на підставу для не виключення платника з переліку ризикових, лише у випадку чіткого зазначення таких документів у попередньому рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості, або у випадку зазначення контрагента платника, конкретної господарської операції та податкової накладної, яка слугувала підставою для виникнення сумнівів у податкового органу.
Однак, у даній справі, спірні рішення не містять жодних вказівок на конкретні документи із визначенням господарських операцій, які необхідно було надати позивачу на розгляд Комісії, з метою прийняття останньою рішення про невідповідність ТОВ «Нафтогазтранс» пункту 8 Критеріїв ризиковості.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності платника податків Критеріям ризиковості, як превентивний захід, не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
З оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС в Полтавській області неможливо встановити по яким господарським операціям та в який період була визначена ризиковість ТОВ «Нафтогазтранс».
Тобто, фактично, відповідачем не було визначено жодної конкретної господарської операції по якій у контролюючого органу виникли сумніви з приводу її реальності. Натомість, отримавши документи від платника, ГУ ДПС в Полтавській області надало їм оцінку та зробило висновки щодо всієї господарської діяльності позивача, тим самим діючи з перевищенням наданих повноважень в межах проведення автоматизованого моніторингу.
Суд апеляційної інстанції відзначає, що навіть, якщо Порядком № 1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не виконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо), є підставою для визнання протиправним та скасування рішення.
Так, комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Аналогічні правові висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 20.01.2022 у справі № 160/2840/20.
Під час розгляду справи відповідачем не подано ані до суду першої ані до суду апеляційної інстанцій жодних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, які характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України.
Отже, всі шість оскаржуваних рішень ГУ ДПС у Полтавській області були прийняті за відсутності подання позивачем на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, невмотивовано, непослідовно, без належного дослідження отриманих від позивача документів та за недоведеністю для цього підстав.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Колегія суддів вважає, що не виклавши у спірних рішеннях конкретних ризикових операцій, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, а лише пославшись на категорію «ймовірності», не надаючи жодних доказів, відповідач діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та не у спосіб, встановлений законом, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
У справі Рисовський проти України Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Згідно з пунктом 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Обов`язок доведення відповідності оскаржених рішень (діяння) закону за критеріями п. 2 ч.2 КАС України, який покладено відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України саме на відповідача, як суб`єкта владних повноважень, контролюючий орган не виконав.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування рішень ГУ ДПС у Полтавській області № 9396 від 21.02.2023, № 13102 від 15.03.2023, № 16529 від 04.04.2023, № 19486 від 24.04.2023, №41698 від 30.08.2023, № 43849 від 12.09.2023 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, як таких, що прийняті без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо.
Колегія суддів зауважує, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Така правова позиція узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 08.11.2019 по справі № 227/3208/16-а.
Також, колегія суддів звертає увагу на те, що статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.
У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача у спірних відносинах буде саме зобов`язання ГУ ДПС у Полтавській області виключити ТОВ «Нафтогазтранс» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Щодо вимог в частині розподілу витрат на професійну правничу допомогу, заявлених до стягнення з відповідача, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини 1, пункту 1 частини 3 статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
За приписами частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву (частина 7 статті 139 КАС України).
Відповідно до частин 3, 4 статті 143 КАС України, якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.
Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.
Положеннями частин 3, 4 статті 134 КАС України визначено, що для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що розмір суми витрат на правничу допомогу адвоката визначається згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу та вартості виконаних робіт, витрати на проведення яких понесені в межах розгляду конкретної судової справи. При цьому розмір витрат має бути співмірним із складністю виконаних адвокатом конкретних робіт та часом, витраченим на виконання цих робіт.
Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині 5 статті 134 КАС України. Так, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (частина 5 статті 134 КАС України).
Згідно з частиною 6 статті 135 КАС України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 7 статті 135 КАС України).
З аналізу положень статті 134 КАС України вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі. Сторона, яка хоче компенсувати судові витрати, повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, пов`язаних безпосередньо з розглядом певної судової справи, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат.
Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).
Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Положеннями статті 19 цього Закону визначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Отже, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах, захист від обвинувачення тощо, а договір про надання правової допомоги укладається на такі види адвокатської діяльності як захист, представництво та інші види адвокатської діяльності.
Представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні (пункт 9 частини 1 статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").
Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (пункт 6 частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").
Відповідно до статті 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Так, надаючи оцінку понесеним позивачем витратам на правничу допомогу колегія суддів зазначає, що суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою. Також, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи зокрема на складність справи, витрачений адвокатом час.
При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 02 липня 2020 року в справі № 362/3912/18 (провадження № 61-15005св19).
Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Зокрема заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі “East/WestAllianceLimited” проти України, заява № 19336/04, п. 269).
У рішенні Європейського суду з прав людини у справі “Лавентс проти Латвії” від 28 листопада 2002 року зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Представником позивача для підтвердження витрат на професійну правничу допомогу до суду було подано зокрема договір про надання правової (правничої) допомоги від 08.06.2023, укладений з адвокатом Кіндяком О.І., ордер на надання правничої (правової) допомоги від 11.09.2023, свідоцтво про право зайняття адвокатською діяльністю, рахунок від 16.06.2023 на суму 12000,00 грн., акт виконаних робіт від 25.12.2023.
Дослідивши вказані документи колегією суддів встановлено, що між Кідняком Олександром Ігоровичем (адвокат) та ТОВ «Нафтогазтранс-2015» укладено договір про надання правової (правничої) допомоги від 08.06.2023, за змістом пункту 1.1-1.2 якого, адвокат зобов`язується надавати клієнту консультації з питань цивільного та цивільно-процесуального права, податкового права, адміністративного судочинства, надавати клієнту правову допомогу щодо захисту прав та інтересів останнього в судах, органах державної влади, на підприємствах, в установах, організаціях всіх форм власності та підпорядкування (ведення справи), а клієнт зобов`язується сплатити гонорар (винагороду) за надану правову допомогу та компенсувати фактичні витрати на її надання в обсязі та на умовах, визначених договором;
Адвокат зобов`язується представляти інтереси клієнта у цивільних справах, адміністративних справах, в усіх судах на території України, незалежно від підсудності, де клієнт являється позивачем, відповідачем, третьою особою, заявником учасником справи, потерпілою особою.
Згідно із пунктом 4.1 вказаного договору, вартість послуг адвоката визначається між сторонами в додаткових угодах до даного договору по окремим справам та протягом надання послуг.
За змістом додаткової угоди № 2 від 16.06.2023 до договору про надання правової (правничої) допомоги від 08.06.2023 сторони домовились, що адвокат зобов`язується представляти інтереси клієнта у адміністративній справі щодо оскаржень рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 9396 від 21.02.2023, № 13102 від 15.03.2023, № 16529 від 04.04.2023, № 19486 від 24.04.2023, прийнятих відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1165 від 11.12.2019, а саме складення процесуальних документів, підготовки пакету документів для подачі адміністративного позову, подачі такого позову, супроводження адміністративної справи в суді, участі у судових засіданнях в разі розгляду судом адміністративної справи в загальному провадженні з викликом сторін у справі. У разі розгляду судом адміністративної справи в письмовому провадженні без виклику сторін по справі, адвокат супроводжує справу шляхом надання відзиву, письмових заперечень, подачі інших клопотань, додаткових документів до суду з урахуванням подачі процесуальних документів іншою стороною (опонентом) по справі.
Сторони за цією додатковою угодою домовились, що вартість послуг (гонорар) адвоката за Договором про надання правової допомоги по підготовці документів до позову, складання позову, участі при розгляді адміністративної справи в Полтавському окружному адміністративному суді, як в суді першої інстанції, визначається на підставі акту виконаних робіт та становить 12000 грн.
Відповідно до акту виконаних робіт від 25.12.2023 адвокатом були надані наступні послуги:
Представлення інтересів клієнта у адміністративній справі, аналіз наданих клієнтом документів, підготовка пакету документів для подачі адміністративного позову, складання позовної заяви, аналіз судової практики по аналогічним правовідносинам, подача адміністративного позову до суду, аналіз відзиву на позовну заяву, складання відповіді на відзив відповідача на позовну заяву, складання та подача заяви про збільшення позовних вимог, аналіз заперечення щодо збільшення позовних вимог подані відповідачем по справі, супроводження адміністративної справи в суді.
Таким чином, з наведеного слідує, що звертаючись до суду першої інстанції з заявою про стягнення витрат на професійну правничу допомогу, представник позивача надав до суду всі необхідні докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що має бути сплачена позивачем.
Так, відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 23.04.2019 у справі № 826/9047/16, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
Зі змісту норм частин 4, 5 та 6 статті 134 КАС України вбачається, що від учасника справи вимагається надання доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою (саме така позиція викладена у постанові Верховного Суду від 13.12.2018 у справі № 816/2096/17).
За правилами оцінки доказів, встановлених статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
Колегією суддів встановлено, що за умовами додаткової угоди № 2 від 16.06.2023 до Договору про надання правничої допомоги сторони визначили фіксований гонорар адвоката 12000,00 грн.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу на зміст частини 4 статті 134 КАС України, яка запроваджена «для визначення розміру витрат», у той час як в межах цієї справи розмір гонорару адвоката встановлений сторонами договору у фіксованому розмірі, не залежить від обсягу послуг та часу витраченого представником позивача, а отже є визначеним. 
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28.12.2020 у справі №640/18402/19.
Крім того, відповідно до висновків Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16.11.2022 у справі № 922/1964/21 розмір гонорару визначається лише за погодженням адвоката з клієнтом, а суд не вправі втручатися в ці правовідносини (пункт 28 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19.02.2020 у справі № 755/9215/15-ц; пункт 19 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2021 у справі № 910/12876/19).
Фіксований розмір гонорару у цьому контексті означає, що у разі настання визначених таким договором умов платежу - конкретний склад дій адвоката, що були вчинені на виконання цього договору й призвели до настання цих умов, не має жодного значення для визначення розміру адвокатського гонорару у такому випадку.
Учасник справи повинен деталізувати відповідний опис лише тією мірою, якою досягається його функціональне призначення визначення розміру витрат на професійну правничу допомогу з метою розподілу судових витрат. Надмірний формалізм при оцінці такого опису на предмет його деталізації, за відсутності визначених процесуальним законом чітких критеріїв оцінки, може призвести до порушення принципу верховенства права.
Отже, у випадку встановленого договором фіксованого розміру гонорару сторона може доводити неспівмірність витрат, зокрема, посилаючись на його неспівмірність зі складністю справи, ціною позову, обсягом матеріалів у справі, кількістю підготовлених процесуальних документів, кількістю засідань, тривалістю розгляду справи судом тощо.
Вирішуючи питання обґрунтованості розміру заявлених позивачем витрат на професійну правничу допомогу та пропорційності їх складності правовому супроводу справи, колегія суддів, враховуючи заперечення відповідача, зазначає наступне.
З приводу доводів відповідача щодо відсутності детального опису робіт та погодинної їх вартості, суд апеляційної інстанції звертає увагу на зміст частини четвертої статті 134 КАС України, яка запроваджена «для визначення розміру витрат», в той час як в межах цієї справи розмір гонорару адвоката встановлений сторонами договору у фіксованому розмірі - 12000 грн, незалежно від часу адвоката, витраченого на надання правничої допомоги. Крім того, акт приймання - передачі послуг від 25.12.2023 містить перелік послуг із достатньою деталізацією, яка дозволяє встановити зміст таких послуг.
Колегія суддів враховує, що вмотивованих доводів відповідача щодо неспівмірності стягнутої судом першої інстанції суми витрат на правову допомогу (5000 грн) відповідачем не наведено, не вказано розміру витрат на правничу допомогу, яку він вважає обґрунтованою. Апеляційна скарга в частині заперечення щодо стягнення судових витрат на правничу допомогу містить лише загальні посилання на неспівмірність такого розміру, які не дозволяють дійти висновку про неспівмірність заявленої позивачем до відшкодування суми витрат на правничу допомогу зі складністю справи, характером та обсягом виконаних адвокатом робіт.
При цьому, колегія суддів зазначає, що матеріалами справи підтверджується факт отримання позивачем послуг адвоката та понесення ним витрат в суді першої інстанції, а саме представником позивача складено позовну заяву, відповідь на відзив та заяву про збільшення позовних вимог. 
Під час перегляду даної справи, суд апеляційної інстанції також враховує обсяг вказаних документів (позовна заява - 34 сторінки, відповідь на відзив – 5 сторінок, заява про збільшення позовних вимог - 15) та їх фактичне значення для справи, обсяг опрацьованої адвокатом первинної документації та обробку актуальної судової практики по спірних питаннях.
Таким чином, враховуючи досліджені судом докази на підтвердження понесених позивачем витрат, які містять детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних за умовами відповідного договору, що підтверджується наявними в матеріалах справи документами, з огляду на ступень складності даної справи, обсяг виконаної адвокатом роботи, а також прийняття судом апеляційної інстанції рішення про відмову в задоволенні вимог апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для зменшення визначеного судом першої інстанції розміру витрат на професійну правничу допомогу, що підлягає до стягнення (5000,00 грн).
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -  

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2024 по справі № 440/14369/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	Я.М. Макаренко    С.П. Жигилій