ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 березня 2025 року 
м. Київ

справа № 200/8391/19-а
касаційне провадження № К/9901/10383/20  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Промремморстрой" на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 (головуючий суддя - Сухарьок М.Г., судді - Блохін А.А., Гаврищук Т.Г.) у справі за позовом Головного управління ДПС у Донецькій області до Товариства з обмеженою відповідальністю "Промремморстрой" про стягнення податкового боргу,
УСТАНОВИВ:
Головне управління ДПС у Донецькій області (далі - позивач, Управління, податковий орган) звернулось до суду з позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю "Промремморстрой" (далі - відповідач, платник, Товариство), в якому з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог просило стягнути податковий борг в розмірі 284555,58 грн. 
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач має податковий борг 284555,58 грн, який виник у зв`язку з непогашенням платником узгоджених грошових зобов`язань із земельного податку і який підлягає стягненню у судовому порядку з підстав несплати боргу у добровільному порядку.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 22.10.2019 у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для стягнення податкового боргу, оскільки рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 31.05.2016 у справі №805/1813/15-а, яке набрало законної сили, відмовлено у задоволенні позову податкового органу до Товариства про стягнення податкового боргу, про який йдеться у податковій вимозі від 02.12.2014, і після набрання судовим рішенням законної сили відповідач обґрунтовано виходив з того, що у нього відсутній податковий борг. Виникнення нової суми грошових зобов`язань відповідача та їх стягнення (навіть якщо нова сума включає суму боргу, що вказана у вимозі від 02.12.2014) може відбуватися лише після направлення нової вимоги, чого у спірному випадку не було зроблено.
Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 12.02.2020 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нову постанову, якою позов задовольнив, стягнув з рахунків у банківських установах, які обслуговують Товариство, кошти в рахунок погашення податкового боргу в загальному розмірі 284555,58 грн.
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з наявності підстав для стягнення податкового боргу з платника, оскільки борг утворився внаслідок самостійного визначення Товариством податкових зобов`язань у деклараціях, контролюючим органом на суму боргу вже було видано платнику податкову вимогу від 02.12.2014 №5907-25, яка не була скасована та положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не передбачено обов`язок контролюючого органу повторно надсилати (вручати) вже отриману платником податкову вимогу. 
Відповідач, не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги Товариство посилається на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, неврахування висновків Верховного Суду, сформульованих у постановах від 25.06.2019 у справі №805/752/15-а, від 19.05.2020 у справі №805/3671/15-а, та виняткове значення для нього.
Скаржник у скарзі посикається на те, що судом апеляційної інстанції не перевірено відповідність дій контролюючого органу діючому законодавству, дотримання ним вимог Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» від 02.09.2014 №1669-VII (далі - Закон №1669-VII, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Зауважує, що судом апеляційної інстанції не надано оцінку складовим податкового боргу, не досліджено і не надано оцінку діям контролюючого органу щодо безпідставного включення до складу податкового боргу пені у розмірі 56809,04 грн, нарахованої за період з 14.10.2014 по 07.06.2016 в порушення вимог Закону №1669-VII. Вважає, що він, як особа, яка перебувала в зоні проведення антитерористичної операції, відповідно до Закону №1669-VII звільнена від орендної плати за землю комунальної власності. На думку скаржника, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про дію першої податкової вимоги, яка за результатами розгляду справи №805/1813/15-а вважається відкликаною у день набрання чинності судовим рішення у цій справі. Скаржник доводить відсутність у нього податкових зобов`язань і, відповідно, зазначеного вище податкового боргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 20.05.2020 відкрив провадження за касаційною скаргою платника та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.03.2025 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 05.03.2025.
Управління відзив (заперечення) на касаційну скаргу суду не подало, що не перешкоджає її розгляду.
Позивачем заявлено клопотання про процесуальну заміну позивача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893, наказів ДПС України від 08.10.2020 №556, від 12.11.2020 №643. 
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну позивача  у справі - Головне управління ДПС у Донецькій області (ЄДРПОУ 43142826) його  правонаступником - Головним управлінням ДПС у Донецькій області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України  (ЄДРПОУ ВП 44070187).
Переглянувши оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судом норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій установили, що Товариство зареєстровано за юридичною адресою: вул. Мартенівська, 7, м. Маріуполь, 87504, перебуває на податковому обліку у Маріупольській об`єднаній державній податковій інспекції ГУ ДФС у Донецькій області у якості платника податків.
Згідно розрахунку, наведеного контролюючим органом, у платника обліковується податковий борг з орендної плати з юридичних осіб в розмірі за період з січня 2018 року по  січень 2019 року включно в загальному розмірі 284555,58 грн, у тому числі: податковий борг у розмірі 143196,98 грн, пеня у сумі 141358,60 грн.
У зв`язку з несплатою позивачем узгоджених податкових зобов`язань, контролюючим органом було сформовано податкову вимогу від 02.12.2014 №5907-25 на суму 6217,41 грн, яку у встановленому порядку було вручено Товариству.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 31.05.2016 у справі №805/1813/15-а, яке набрало законної сили, відмовив у задоволенні позову контролюючого органу до Товариства про стягнення податкового боргу із орендної плати за землю в розмірі 26422,61 грн за період жовтень- грудень 2014 року та січень 2015 року, з огляду на положення Закону №1669-VII.
Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 03.07.2018 у справі № 805/3771/18-а задовольнив позов Управління та стягнув з Товариства податковий борг із орендної плати за землю в розмірі 224100,55 грн за період з 08.06.2016 по серпень 2017 року.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд виходить із такого.
Статтею 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Підпунктом 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) визначено, що земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XII цього Кодексу).
Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.
Платники плати за землю самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями (пункт 286.2 статті  286 ПК України).
Податкове зобов`язання щодо плати за землю визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (пункт 287.3 статті 287 ПК України).
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (пункт 38.1 статті 38 ПК України).
Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкове зобов`язання - це сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
За правилами пункту 57.3 статті 57 ПК України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
За вимогами підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня, при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Положеннями пункту 59.1 статті 59 ПК України визначено, що у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання. Податкова вимога повинна містити відомості про факт виникнення грошового зобов`язання та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов`язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк, попередження про опис активів, які відповідно до законодавства можуть бути предметом податкової застави, а також про можливі дату та час проведення публічних торгів з їх продажу (пункт 59.3 статті 59 ПК України).
Пунктом 59.5 статті 59 ПК України передбачено, що у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення. У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).
Аналіз вказаної норми свідчить про відсутність обов`язку контролюючого органу направляти платнику податків нову податкову вимогу у випадку збільшення суми податкового боргу. У разі, коли після направлення платнику податків податкової вимоги сума його податкового боргу збільшується, податкова вимога на збільшену суму податкового боргу не направляється.
Податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом (підпункт 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Відповідно до підпункту 20.1.34 пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право звертатися до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, обслуговуючих такого платника, на суму податкового боргу або його частини.
За правилами пункту 95.1 статті 95 ПК України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги (пункт 95.2 статті 95 ПК України).
Відповідно до пунктів 95.3-95.4 статті 95 цього Кодексу стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в органі, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини. Контролюючий орган на підставі рішення суду здійснює стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу за рахунок готівки, що належить такому платнику податків. Стягнення готівкових коштів здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Указом Президента України від 14.04.2014 №405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України».
Верховна Рада України 02.09.2014 прийняла Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» №1669-VII, який набув чинності 15.10.2014 (далі - Закон №1669-VII), в якому визначені тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до частини першої статті 1 Закону №1669-VII період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 №405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
Згідно з частиною другою статті 1 Закону №1669-VII територією проведення антитерористичної операції є територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 №405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
02.12.2015 Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження №1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України». Пунктом 1 та 3 вказаного  розпорядження, затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, згідно з додатком, та визнано такими, що втратили чинність:  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 №1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція»; розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.11.2014 №1079 «Про зупинення дії  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 №1053».
Відповідно до статті 6 Закону 1669-VII (у редакції, чинній до 08.06.2016) під час проведення антитерористичної операції звільнено суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.
Законом України Про внесення змін до Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування від 17.05.2016 № 1365-VIII, який набрав законної сили 08.06.2016, внесені зміни до Закону №1669-VII, якими доповнено пункт 4 до статті 4 Закону наступного змісту: "Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затверджуються Кабінетом Міністрів України, який забезпечує своєчасну їх актуалізацію.
Вказаним Законом також змінено редакцію статті 6 Закону №1669-VII, яка з 08.06.2016 передбачає звільнення суб`єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону.
Ураховуючи наведені норми права, Верховний Суд дійшов висновку, що Закон №1669-VII є спеціальним законом у спірних правовідносинах і згідно з частиною третьою статті 11 цього Закону закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону. Відтак, положення цього Закону підлягають застосуванню до спірних правовідносин, які виникли і існували з 14.04.2014 по 08.06.2014, незалежно від того, що ПК України відповідних положень не містить.
Водночас, судами попередніх інстанцій не установлено, чи знаходиться орендована Товариством земельна ділянка на території, яка входить до Переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, якщо місцезнаходження земельної ділянки входить до зазначеного переліку, не з`ясовано за який період і у якому розмірі у платника виникла заборгованість з орендної плати, за який період і у якій сумі нарахована пеня, за який період платник зобов`язаний платити орендну плату, а за який період платник звільнений від такої сплати. 
Суди попередніх інстанцій, приймаючи рішення, досліджували лише питання наявності податкової вимоги та правомірність її видачі, не надаючи при цьому оцінки іншим фактичним обставинам у цій справі, зокрема, наявності у платника податків податкового боргу у сумі, визначеній контролюючим органом, та підстав для стягнення такого боргу, не встановили з якого часу виник податковий борг, факт погашення чи непогашення суми податкового боргу, зазначеного у податковій вимозі, на час звернення контролюючим органом з позовом до суду, а також безперервності існування такого боргу з часу направлення податкової вимоги, не перевірено і не надано оцінку даним облікової картки платника щодо наявності податкового боргу з урахуванням підстав його виникнення.
В даному випадку колегія суддів погоджується з доводами касаційної скарги про порушення судами норм процесуального права в частині дослідження доказів, оскільки судами попередніх інстанцій не було встановлено та досліджено фактичні обставини у даній справі. 
Дані обставини мають важливе значення, оскільки, як вже зазначалось, у разі відсутності заборгованості у будь-який період після направлення вимог, такі вимоги вважаються відкликаними.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає передчасними висновки судових інстанцій з наведених питань.
Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
За приписами частин першої і другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги і на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
У зв`язку з вищенаведеним Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи та не дослідили зібрані у справі докази, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 52, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
 
Замінити Головне управління ДПС у Донецькій області його  процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Донецькій області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС.
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Промремморстрой" задовольнити частково.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22.10.2019 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2020 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова