П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

26 лютого 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/13662/24	

 	Головуючий в 1 інстанції: Пекний А.С.                                  Дата і місце ухвалення: 23.09.2024р., м. Одеса                                   	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –   Ступакової І.Г.
суддів             –    Семенюка Г.В.
         –    Шляхтицького О.І.
         при секретарі  –   Гудзікевич Я.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за                апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року по справі за позовом комунальної установи «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И Л А : 

В травні 2024 року комунальна установа «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» звернулася до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.04.2024р. №15519/15-32-07-08.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято Головним управлінням ДПС в Одеській області за наслідками позапланової виїзної перевірки, під час якого контролюючий орган дійшов помилкового висновку про необхідність нарахування КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» податкових зобов`язань з ПДВ на кошти, отримані позивачем з обласного бюджету Одеської області у якості цільового фінансування. Позивач зазначав, що за приписами п.п.196.1.6 п.196.1 ст.196 ПК України будь-які субсидії, які надаються за кодом бюджетної класифікації 2610, не є об`єктами оподаткування податком на додану вартість. Відносини КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» з розпорядником бюджетних коштів Одеською обласною радою існували в рамках виконання бюджетної програми, а отриманні Установою кошти за кодом бюджетної класифікації 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» використовувалися виключно на цілі, обумовлені відповідною програмою, мають ознаки невідплатності і безповоротності та за своїм характером для позивача не є компенсацією вартості послуг, що постачалися. При цьому, відносини, які виникають між КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» та Одеською обласною радою в частині надання субсидій є бюджетними, а не цивільно-правовими. А відтак, за твердженнями позивача, отримавши бюджетні кошти за кодом бюджетної класифікації 2610 у якості цільового фінансування в КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» був відсутній обов`язок визначати податкові зобов`язання з ПДВ.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 17.04.2024р. №15519/15-32-07-08 на суму 2719362,90 грн. (у тому числі за основним зобов`язанням на суму 2 472 148,00 грн. та за штрафними санкціями на суму 247 214,90 грн.).
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь комунальної установи «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» судові витрати із сплати судового збору в розмірі 24134,37 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням в частині задоволення позову, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 23.09.2024р. у відповідній частині з ухваленням по справі нового судового рішення – про відмову в задоволенні позову КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради».
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що перевіркою встановлено, що протягом періоду реєстрації у якості платника ПДВ (з 17.01.2020р. по 01.10.2020р.) КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» не включала до об`єкту оподаткування податком на додану вартість операції з постачання послуг охорони, наданих за рахунок фінансування обласного бюджету. В результаті цього встановлено заниження ПДВ на 2472148 грн. та не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлені терміни податкові накладні на цю суму. В незалежності від коду бюджетної класифікації щодо здійснення видатків з бюджету (відносини, що виникають у сфері Бюджетного кодексу України), отримані кошти включаються до бази оподаткування ПДВ, оскільки для цілей оподаткування послуги з охорони КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» є продажем послуг в розумінні ПК України. 
Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що оскільки виплати в даному випадку здійснювала Одеська обласна рада, а КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» отримувала грошові кошти, тому до позивача не може бути застосовано підпункт 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України.
КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» подала письмовий відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просить скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Позивач зазначає, що податковим органом без належного на те обґрунтування вирішено, що кошти, отримані в межах бюджетної програми, не є бюджетними відносинами, а є цивільно-правовими. Суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що отримавши бюджетні кошти за кодом бюджетної класифікації 2610 у якості цільового фінансування, КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» не була зобов`язана визначати податкові зобов`язання з ПДВ. Апелянт обмежився дублюванням позиції податкового органу, викладеної в акті перевірки та у відзиві на позовну заяву, якій судом першої інстанції надано належну правову оцінку. При цьому, жодного належного доказу того, що відповідні кошти надходили саме як оплата послуг охорони, відповідач ні суду першої, ні суду апеляційної інстанцій не надав.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що рішенням Одеської обласної ради від 12.06.2018р. №770-VII створено комунальне підприємство «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради», яке є об`єктом права спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст області, інтереси яких представляє Одеська обласна рада (Власник) в межах повноважень, визначених законодавством України.
Згідно Статуту вказаного комунального підприємства його завданням є забезпечення охорони посадових осіб Одеської обласної ради під час виконання ними службових обов`язків та контроль за збереженням майна територіальних громад сіл, селищ, міст області.
Рішенням Одеської обласної ради від 03.03.2020р. №1260-VII комунальне підприємство «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» було припинено шляхом його перетворення у комунальну установу «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради». Мета створення та основні завдання комунальної установи не змінились.
Як комунальну установу позивача зареєстровано  02.10.2020р.
На підставі рішення Одеської обласної ради від 19.02.2021р. №90-VIII КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» перебуває у стані припинення шляхом ліквідації.
Головним управлінням ДПС України в Одеській області проведено позапланову виїзну документальну перевірку КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за результатами якої складено акт від 12.04.2021р. №7267/15-32-07-09/42306010.
За наслідками розгляду заперечень Установи на вказаний акт перевірки Комісією з питань розгляду заперечень платників податків та пояснень до актів перевірок визнано за необхідне проведення позапланової документальної перевірки відповідно до п.п.78.1.5 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України.
Після завершення дії мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок, встановленого абзацом 1 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 22.02.2024р. №1686-п призначено проведення позапланової документальної перевірки КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» відповідно до п.п.78.1.5 п.78.1 ст.78 ПК України.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 28.03.2024р. №11584/15-32-07-08 про результати документальної позапланової виїзної перевірки КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради»  (перевіряємий період – з 12 липня 2018 року до 22 березня 2021 року), у висновках якого, серед іншого, зафіксовано порушення позивачем:
- п.п.14.1.139 п.14.1 ст.14, п.180.1 ст.180, п.п.181.1 ст.181, п.п. 183.1, 183.2, 183.10 ст.183, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, пункту 4.1 Положення  про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014р. №1130, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 17.11.2014р. за №1456/26233, в результаті чого КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» занижено ПДВ на 2481169 грн.;
- пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлені терміни податкові накладні на суму 2472148 грн.
Зокрема, в акті перевірки від 28.03.2024р. №11584/15-32-07-08 зазначено, що в ході перевірки встановлено надання КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» безкоштовно або за 1,2 грн. на рік послуг з охорони власності іншим платникам податків - юридичним особам, засновником яких є Одеська обласна державна адміністрація або Одеська обласна рада, а саме: Державний архів Одеської області; комунальна організація «Обласна служба експлуатації адміністративних будівель»; комунальна установа «Одеський обласний центр допомоги ветеранам війни». Крім того, Установа забезпечувала охорону посадових осіб Одеської обласної ради під час виконання ними службових обов`язків. 
Послуги з охорони цих юридичних та фізичних осіб оплачувались не отримувачами послуг, а здійснювалось за рахунок фінансування з обласного бюджету Одеської області. Для цього на рахунок КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради», відкритий в ГУ ДКСУ в Одеській області, з бюджету надійшло коштів на загальну суму 12277557 грн. за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)». При цьому, у звіті про фінансові результати КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» визначила сутність операцій з охорони, що здійснювались за рахунок бюджетних коштів, як реалізацію послуг, та відобразила витрати, проведені за рахунок бюджетних коштів, у складі показників «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» (ряд. 2050) та «Інші операційні витрати» (ряд. 2180). 
За висновками Головного управління ДПС в Одеській області, КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» здійснювала саме операції з постачання послуг з охорони, а Одеська обласна рада, у якості компенсації за послуги з охорони, перераховувала грошові кошти. 
Однак, КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» з порушенням податкового законодавства не включила до об`єкту оподаткування податком на додану вартість операції з постачання послуг з охорони, наданих за рахунок фінансування з обласного бюджету.
На підставі вказаного акту перевірки Головне управління ДПС в Одеській області прийняло податкове-повідомлення рішення від 17.04.2024р. №15519/15-32-07-08, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 2 729 286 грн. (у т.ч. 2 481 169 грн. – за податковими зобов`язаннями та 248 117 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Не погоджуючись з правомірністю вказаного податкового повідомлення-рішення КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» оскаржила його в судовому порядку.
Задовольняючи частково позов та скасовуючи спірне податкове повідомлення-рішення на суму 2719362,90 грн. (у т.ч. за основним зобов`язанням - 2 472 148,00 грн. та за штрафними санкціями - 247 214,90 грн.) суд першої інстанції погодився з доводами позивача щодо помилковості висновків контролюючого органу про те, що КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» здійснювала операції з постачання послуг охорони, а Одеська обласна рада перераховувала кошти з бюджету у якості компенсації за вказані послуги, у зв`язку з чим отримані комунальною установою бюджетні кошти повинні включатися до бази оподаткування ПДВ. Суд зазначив, що відносини між позивачем і Одеською обласною радою щодо надання (перерахування) коштів є бюджетними, існують в рамках виконання бюджетної програми, а тому отримані Установою з бюджету грошові кошти за кодом бюджетної класифікації 2610 за своїм характером для позивача не є компенсацією вартості товарів/послуг, що постачаються.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Рішенням Одеської обласної ради від 03.03.2020р. №1260-VII затверджено Статут КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради», пунктами 2.1. і 2.2. якого визначено, що метою створення Установи є організація та практичне здійснення заходів з охорони майна територіальних громад сіл, селищ, міст області, забезпечення особистої безпеки, безпеки життя та здоров`я посадових осіб Одеської обласної ради під час виконання ними службових обов`язків та здійснення іншої охоронної діяльності в порядку та у спосіб, що не суперечить чинному законодавству України. Основним завданням Установи є забезпечення охорони посадових осіб Одеської обласної ради під час виконання ними службових обов`язків та контроль за збереженням майна територіальних громад сіл, селищ, міст області.
Згідно п.2.5 Статуту Установа може надавати платні послуги в порядку і межах, встановлених чинним законодавством України. Калькуляції на такі послуги повинні бути узгодженими з уповноваженим органом власника.
Пунктом 3.5 Статуту передбачено, що джерелами формування майна Установи є: грошові та матеріальні внески власника, доходи від господарської діяльності, капітальні вкладення і дотації з бюджетів, фінансова підтримка, майно, придбане в інших суб`єктів господарювання, органів та громадян, інші джерела, не заборонені законодавством.
На підставі рішення Одеської обласної ради від 16.08.2019р. №1026-VII «Про внесення змін до рішення обласної ради від 23 грудня 2016 року №281-VII «Про затвердження обласної програми надання фінансової підтримки комунальним підприємствам (установам, організаціям) спільної власності територіальних громад Одеської області, які забезпечують діяльність обласної ради та обласної державної адміністрації, на 2017-2019 роки» із змінами, унесеними рішенням обласної ради від 20.12.2019р. №1170-VII; рішення Одеської обласної ради від 20.12.2019р. №1169-VII «Про затвердження обласної Програми надання фінансової підтримки комунальним підприємствам (установам, організаціям) спільної власності територіальних громад Одеської області, які забезпечують діяльність обласної ради та обласної державної адміністрації, та діяльність яких спрямована на забезпечення соціально-економічного розвитку регіону, на 2020-2022 роки» із змінами, унесеними рішеннями обласної ради від 15.05.2020р. №1302-VII, від 24.12.2020р. №41-VIIІ, від 16.04.2021р. №148-VIIІ; розпоряджень обласної ради з питань затвердження мережі розпорядників і одержувачів коштів обласного бюджету та розподілу повноважень на виконання бюджетних програм, закріплених в бюджеті Одеської області на відповідні роки за Одеською обласною радою як головним розпорядником коштів від 26.12.2018р. №1760/2018-ОР, від 10.04.2020р. №198/2020-ОР, від 27.01.2021р. №29/2021-ОР, позивача включено до переліку комунальних підприємств, які фінансуються з обласного бюджету за затвердженими програмами.
Для здійснення статутної діяльності КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» отримувала кошти із місцевого бюджету відповідно до плану використання бюджетних коштів окремо на кожний рік, погодженого з управлінням Одеської обласної ради з майнових відносин та зареєстрованого в ГУ ДКСУ в Одеській області.
Як вже зазначалося, перевіркою встановлено, що у перевіряємий період (2019р. – 2021р.) на рахунок КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради», відкритий в ГУ ДКСУ в Одеській області, з бюджету надійшло коштів на загальну суму 12277557 грн. за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» на виконання затвердженої Одеською обласною радою Програми надання фінансової підтримки комунальним підприємствам (установам, організаціям) спільної власності територіальних громад Одеської області, які забезпечують діяльність обласної ради та обласної державної адміністрації.
За висновками Головного управління ДПС в Одеській області КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради», з порушенням податкового законодавства, не включила до об`єкту оподаткування податком на додану вартість операції з постачання послуг з охорони, наданих за рахунок фінансування обласного бюджету.
Надаючи правову оцінку таким твердженням контролюючого органу колегія суддів зазначає наступне.
Так, відповідно до статті 16 ПК України платник податків, серед іншого, зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами.
Згідно п.п.14.1.185 п.14.1 ст.14 ПК України, постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є: а) досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору; б) постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку; в) постачання послуг іншій особі на безоплатній основі; г) передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності; ґ) передача (внесення) виконаних робіт, наданих послуг як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також повернення послуг; д) постачання послуг з розміщення знаку відповідної торгової марки або самого товару чи послуги в кінофільмі, серіалі або телевізійній програмі, які є візуальними (глядачі лише бачать продукт або знак торговельної марки, продукт чи торговельна марка згадується у розмові персонажа; товар, послуга чи торговельна марка органічно вплітаються в сюжет і є його частиною).
Відповідно до п.180.1 ст.180 ПК України для цілей оподаткування податком на додану вартість платником податку є:
1) будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу;
2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;
3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також: особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством; особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено. Норми цього пункту не застосовуються до операцій з ввезення на митну територію України фізичними особами (громадянами) чи суб`єктами підприємницької діяльності, які не є платниками податку, культурних цінностей, зазначених у пункті 197.7 статті 197 цього Кодексу;
4) особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи;
5) особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов`язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном. Для цілей оподаткування господарські відносини між управителем майна з власної господарської діяльності та його діяльності з управління майном прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Норми цього підпункту не поширюються на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону;
6) особа, що проводить операції з постачання конфіскованого майна, знахідок, скарбів, майна, визнаного безхазяйним, майна, за яким не звернувся власник до кінця строку зберігання, та майна, що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходить у власність держави (у тому числі майна, визначеного у статті 243 Митного кодексу України), незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій із постачання товарів/послуг, визначеної пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством;
7) особа, що уповноважена вносити податок з об`єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності, що перебувають у підпорядкуванні платника податку в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України;
8) особа - інвестор (оператор), який веде окремий податковий облік, пов`язаний з виконанням угоди про розподіл продукції.
Згідно п.181.1 ст.181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Датою виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов`язаннями перед бюджетом. (п.187.7 ст.187 ПК України)
Згідно п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
При цьому, відповідно до п.196.1.6 п.196.1 ст.196 ПК України не є об`єктом оподаткування операції з виплат у грошовій формі заробітної плати (інших прирівняних до неї виплат), а також пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійного фонду України чи інших фондів загальнообов`язкового соціального страхування (крім тих, що надаються у майновій формі).
Наказом Міністерством фінансів України від 12.03.2012р. №333, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27.03.2012р. за №456/20769, затверджено  Інструкцію щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету (далі – Інструкція №333), пунктом 1.5 розділу 1 передбачено, що видатки одержувачів бюджетних коштів здійснюються, зокрема, за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)».
За визначеннями, наведеними в п.1.6 Інструкції №333, субсидії - це усі невідплатні поточні виплати підприємствам, які не передбачають компенсації у вигляді спеціально обумовлених виплат або товарів і послуг в обмін на проведені платежі, а також видатки, пов`язані з відшкодуванням збитків державних підприємств; трансфертні платежі - невідплатні та безповоротні платежі, які не є придбанням товарів чи послуг, наданням кредиту або виплатою непогашеного боргу.
Відповідно до п.п.2.4.1 Інструкції №333 до коду 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)», окрім іншого, відносяться субсидії підприємствам (установам та організаціям), поточні видатки одержувачів бюджетних коштів; поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям).
Відповідно до наведених вище норм законодавства, надання субсидій/трансфертів не пов`язане з компенсацією вартості товарів і послуг, в обмін на проведені платежі, тобто, не є операцією з оплати товарів/послуг.
Наведене кореспондує з тим, що законодавчо визначений термін «субсидія»/ «трансфертні платежі» не передбачає оплатності у вигляді компенсації вартості товарів/послуг, що придбавалися у суб`єктів господарювання, у тому числі платників податку на додану вартість, та є фінансуванням поточних бюджетних видатків.
При отриманні вказаних субсидій і трансфертних платежів, платник не визначає податкові зобов`язання з ПДВ, оскільки відсутній сам об`єкт оподаткування податком на додану вартість.
Статтями 188 та 189 ПК України визначені правові підстави здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які мають певне договірне або інше цивільно-правове підґрунтя. 
Наведене в ПК України визначення постачання товарів/послуг відноситься до сфери цивільно-правових відносин, які регулюються нормами цивільного законодавства, та виникає з підстав, визначених ст. 11 Цивільного кодексу України, зокрема, як то з договорів та інших правочинів. 
Разом з тим, Бюджетним кодексом України визначаються правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства. Бюджетне законодавство передбачає використання бюджетних коштів виключно на цілі обумовлені планом їх використання.
Відносини між Установою і обласною радою мають характер бюджетних відносин та мають розглядатись через призму бюджетного законодавства.
У даному випадку бюджетні кошти надійшли до КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» не в рахунок оплати вартості поставлених позивачем послуг, позивач не поставляє послуги згідно договорів Одеській обласній раді, у нього не виникає податкових зобов`язань з ПДВ.
Помилковість правової позиції контролюючого органу у цій справі фактично виникла з підстав не розуміння існування двох випадків отримання бюджетних коштів на виконання програми благоустрою міста чи інших подібних програм, а саме: 1) шляхом компенсації вартості наданих (виконаних) послуг (робіт); та 2) шляхом цільового фінансування, що суттєво розрізняється між собою.
Так, у першому випадку для цілей оподаткування ПДВ отримані кошти вважаються оплатою (компенсацією) наданих (виконаних) послуг (робіт) одержувачем бюджетних коштів в межах таких програм, а тому їх сума має бути включена таким платником до бази оподаткування вартості виконаних ним робіт/послуг на дату їх отримання (п.187.7 ст.187 ПК України).
У другому випадку, отримання бюджетних коштів цільового фінансуванням в рамках певної програми, коли кошти надходять до постачальника з бюджетного рахунку одержувача бюджетних коштів, то при їх отриманні об`єкта оподаткування ПДВ не виникає, оскільки в такому випадку у нього навіть відсутній факт постачання товарів, робіт, послуг, а отримані в рамках певної програми бюджетні кошти не є компенсацією вартості товарів/послуг для одержувача бюджетних коштів.
Жодного належного доказу того, що кошти надходили на рахунок позивача саме як оплата послуг охорони, відповідач ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанцій не надав.
А відтак, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції, що отримані позивачем від Одеської обласної ради кошти на загальну суму 12277557 грн. за кодом економічної класифікації видатків бюджету 2610 «Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)» на виконання затвердженої Одеською обласною радою Програми надання фінансової підтримки комунальним підприємствам (установам, організаціям) спільної власності територіальних громад Одеської області, які забезпечують діяльність обласної ради та обласної державної адміністрації, не є об`єктом оподаткування ПДВ, у позивача не виникало об`єкта оподаткування, відповідно, у КУ «Регіональна служба охорони» Одеської обласної ради» не виникло правових підстав для визначення податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з відсутністю об`єкта оподаткування ПДВ.
Висновки судів першої та апеляційної інстанції у цій справі узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 07 лютого 2023 року по справі № 420/18420/21, від 08 березня 2023 року по справі № 640/4920/20.
Підсумовуючи викладене колегія суддів вважає, що скасовуючи податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 17.04.2024р. №15519/15-32-07-08 на суму 2719362,90 грн.  судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального права. 
Доводи апеляційної скарги відповідача правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги Головного управління ДПС в Одеській області та скасування рішення від 23.09.2024р. колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Повний текст судового рішення виготовлений 26 лютого 2025 року.

Головуючий:                                                                                                          І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                       Г.В. Семенюк

                                                                                                                              О.І. Шляхтицький