ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2025 року 
м. Київ

справа № 826/13026/18
касаційне провадження № К/9901/10861/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Черкасиобленерго" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.12.2018 (суддя Кармазін О.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.03.2019 (головуючий суддя - Карпушова О.В., судді - Губська Л.В., Степанюк А.Г.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Черкасиобленерго" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового  повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Публічне акціонерного товариства «Черкасиобленерго» (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - відповідач, Офіс, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.07.2018 №0006374105, яким до платника застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 902046,85 грн. 
В обґрунтування своїх вимог позивач послався на протиправність оспорюваного податкового повідомлення-рішення з підстав того, що ним дійсно 13.10.2017 помилково був поданий уточнюючий розрахунок №9212439549, яким зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість, однак, 17.10.2017 платником знов було подано уточнюючий розрахунок №9214446002, яким було збільшено попередньо зменшену суму податку на додану вартість. Позивач вважає безпідставним застосування до нього штрафних санкцій, оскільки зазначені коригування не вплинули на суму податкового зобов`язання по сплаті до бюджету задекларованої в декларації за серпень 2017 суми податку на додану вартість.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 26.12.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.03.2019, у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суди виходили з того, що позивачем в порушення вимог абзацу 3 пункту 50.1 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) протиправно не було нараховано штрафну санкцію у розмірі трьох відсотків від суми збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість з підстав подання ним уточнюючого розрахунку з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, в якому відображено збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за серпень 2017 у сумі 18040937,00 грн. 
Суди також дійшли висновку, що на штрафні санкції, застосовані контролюючим органом, не розповсюджується дія мораторію на задоволення вимог кредиторів, оскільки протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів, крім іншого, не нараховуються неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів). Дія мораторію поширюється лише на задоволення вимог конкурсних кредиторів. Водночас, на зобов`язання поточних кредиторів згідно із загальними правилами нараховується неустойка (штраф, пеня), застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобов`язань та зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів).
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов у повному обсязі. 
На обґрунтування касаційної скарги позивач покликається на неврахування судами, що на нього розповсюджується мораторій на задоволення вимог кредиторів, тому до нього не можуть бути застосовані штрафні санкції за подання ним уточнюючого розрахунку відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПК України. Скаржник також доводить неврахування судами, що ним перед коригуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість у бік збільшення, за яким контролюючим органом нараховано штрафні санкції, помилково було скориговано цю суму у сторону зменшення, що і стало  підставою для подальшого коригування, яке не вплинуло на суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість за серпень 2017 року. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.04.2019 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 28.01.2025 визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у попередньому судовому засіданні і призначив справу до розгляду на 29.01.2025.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких мотивів.
У справі, що розглядається, суди установили, що контролюючим органом було проведено камеральну перевірку Товариства з питань правильності даних, задекларованих в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2017 (уточнюючий розрахунок від 15.10.2017 №9214446002), за результатами якої складено акт від 11.06.2018 №1709/28-10-41-05/22800735 (далі - акт перевірки), яким встановлено не нарахування та не сплату платником штрафу у розмірі трьох відсотків від суми збільшення податкового зобов`язання відповідно до абзацу 3 пункту 50.1 статті 50 ПК України.
До таких висновків дійшов контролюючий орган, оскільки позивач самостійно виявив факт заниження податкового зобов`язання минулих періодів, подав уточнюючий розрахунок та був зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.07.2018 №0006374105 на суму 902046,85 грн, яким до платника застосовано штраф у розмірі п`яти відсотків від самостійно нарахованого заниження податкового зобов`язання (недоплати) на підставі абзацу 1 пункту 120.2 статті 120 ПК України з урахуванням  положень абзаців 3-5 пункту 50.1 статті 50 ПК України.
Судами також установлено що 15.10.2017 платником подано уточнюючий розрахунок з податку на додану вартість №9214446002 у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, в якому відображено збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за серпень 2017 у сумі 18040937,00 грн. Однак платником не нараховано і не сплачено штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.
З уточнюючого розрахунку від 13.10.2017 №9212439549 та квитанції, тобто поданого до вищезгаданого розрахунку, вбачається, що позивачем позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, зазначене у декларації за серпень 2017 року у розмірі 18 040 937,00 грн, в уточнюючому розрахунку від 13.10.2017 уточнений показник визначений із значенням «-», різниця склала «-18040937,00 грн.».
Внесення змін до податкової звітності врегульовані положеннями статті 50 ПК України.
Так, відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПК України, у разі, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 57.1 статті 57 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Абзацом третім пункту 50.1 статті 50 ПК України визначені строки сплати недоплачених сум податкових зобов`язань у разі виявлення самостійно платником податків факту заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів.
З аналізу наведених норм вбачається, що у разі виявлення заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, платник податків зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.
Таким чином, суди дійшли правильного висновку про наявність у позивача обов`язку у разі виявлення ним заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів подати уточнюючий розрахунок із визначенням сум податкових зобов`язань з нарахуванням і сплатою  штрафу у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. 
Щодо тверджень скаржника про дію мораторію на задоволення вимог кредиторів, колегія суддів зазначає наступне.
Як установлено судами, Товариство перебуває у процедурі банкрутства, порушеній згідно з ухвалою Господарського суду Черкаської області від 14.05.2004 у справі №01/1494, якою одночасно введено мораторій на задоволення вимог кредиторів.
Справа про його банкрутство порушена до набрання чинності Законом 2343-XII в новій редакції, до 19.01.2013.
19.01.2013 набрав чинності Закон №4212-VI, яким Закон №2343-ХІІ викладено в новій редакції. Пунктом 1-1 розділу Х "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №4212-VI (цим пунктом розділ Х "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №4212-VI доповнено згідно із Законом від 02.10.2012 №5405-VI) встановлено, що його положення застосовуються господарськими судами під час розгляду справ про банкрутство, провадження в яких порушено після набрання чинності цим Законом.
Такий зміст пункту 1-1, однак, не означає, що він поширює дію тільки на справи, які розглядаються господарськими судами. Інше суперечило б суті закону як нормативно-правового акта, який обов`язковий для всіх учасників суспільних відносин, поведінку кого від регулює, а також для всіх суб`єктів правозастосування. З врахуванням зазначеного суди першої та апеляційної інстанції при вирішенні спору у цій справі дійшли правильного висновку, що спірні правовідносини регулюються нормами Закону №2343-ХІІ в редакції, чинній до 19.01.2013, оскільки провадження у справі про визнання ПАТ "Черкасиобленерго" банкрутом порушено 14.05.2004.
Питання щодо запровадження мораторію та його правового режиму в Законі №2343-ХІІ в редакції, чинній до 19.01.2013, регулювалися нормами статей 1, 12.
Так, згідно з абзацом двадцять четвертим статті 1 цього Закону мораторій на задоволення вимог кредиторів - це зупинення виконання боржником, стосовно якого порушено справу про банкрутство, грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), термін виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов`язань та зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), застосованих до прийняття рішення про введення мораторію.
Відповідно до абзацу четвертого частини четвертої статті 12 цього ж Закону протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів не нараховуються неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податків і зборів (обов`язкових платежів).
Не змінилося правове регулювання правового режиму мораторію на задоволення вимог кредиторів Законом №2343-ХІІ в редакції Закону №4212-VI, чинній з 19.01.2013.
Згідно з положеннями частин першої, другої статті 19 Закону №2343-ХІІ (в редакції Закону №4212-VI) мораторій на задоволення вимог кредиторів - зупинення виконання боржником грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), термін виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов`язань та зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), застосованих до дня введення мораторію.
Абзацами третім, четвертим частини третьої цієї статті встановлено, що протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів забороняється виконання вимог, на які поширюється мораторій, не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші фінансові санкції за невиконання чи неналежне виконання зобов`язань із задоволення всіх вимог, на які поширюється мораторій.
Окремо в частині п`ятій цієї статті застережено, що дія мораторію на задоволення вимог кредиторів не поширюється, зокрема, на вимоги поточних кредиторів.
Системний і порівняльний аналіз наведених норм свідчить, що правове регулювання застосування до боржника, стосовно якого порушено провадження про визнання банкрутом, штрафних (фінансових) санкцій за невиконання чи неналежне виконання грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів) під час мораторію на задоволення вимог кредиторів із набранням чинності Законом №4212-VI не змінилося, а встановлена цими правовими нормами заборона щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій стосується грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), на які поширюється мораторій (термін виконання яких настав до дня введення мораторію, який співпадає з днем порушення судом справи про банкрутство боржника). Підтвердженням цього є законодавче визначення поняття мораторію, яке включає в себе: 1) зупинення виконання боржником, стосовно якого порушено справу про банкрутство зобов`язань, термін виконання яких настав до дня введення мораторію; 2) припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов`язань. До таких заходів відносяться неустойка (штраф, пеня), інші штрафні (фінансові) санкції, стосовно нарахування (застосування) яких і встановлено заборону.
Таке тлумачення норм, якими встановлено правий режим мораторію на задоволення вимог кредиторів, відповідає суті мораторію: він вводиться господарським судом одночасно із порушенням справи про банкрутство, а відтак стосується тих вимог, які мали місце на дату прийняття відповідного рішення судом.
Оскільки мораторій не зупиняє виконання боржником грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), які виникли (термін виконання яких настав) після введення мораторію, то і не припиняє заходів, спрямованих на їх забезпечення. Підставою для припинення нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших видів санкцій за всіма видами заборгованості боржника є прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури, що визначено нормою абзацу п`ятого частини першої статті 38 Закону №2343-ХІІ в редакції Закону №4212-VI (абзац четвертий частини першої статті 23 Закону №2343-ХІІ, чинній до 19.01.2013).
Про послідовність та незмінність позиції законодавця в регулюванні питання відповідальності боржника, який перебуває в судовій процедурі банкрутства, свідчать і норми статей 41, 59 Кодексу України з процедур банкрутства від 18.10.2018 №2597-VIII, з набранням чинності яким з 21.10.2019 втратив чинність Закон №2343-ХІІ, які за змістом аналогічні нормам статей 19, 38 Закону №2343-ХІІ.
Враховуючи викладене, Верховний Суд приходить до висновку, що встановлена нормою абзацу четвертого частини четвертої статті 12 Закону №2343-ХІІ (в редакції, чинній до 19.01.2013) заборона щодо нарахування неустойки (штрафу, пені), застосування санкцій протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів стосується невиконання чи неналежного виконання грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податків і зборів (обов`язкових платежів), термін виконання яких настав до дати введення мораторію, і не поширюється на поточні зобов`язання (зобов`язання, які виникли після цієї дати) боржника. Боржник, стосовно якого порушено провадження про визнання банкрутом і введено мораторій на задоволення вимог кредиторів, звільняється від відповідальності лише за невиконання зобов`язань, щодо яких запроваджено мораторій. За поточними зобов`язаннями боржник відповідає на загальних підставах до прийняття господарським судом постанови про визнання його банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури.
Наведена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 23.10.2019 у справі №2340/4157/18.
Так само норма абзацу четвертого частини четвертої статті 12 Закону №2343-ХІІ (в редакції, чинній до 19.01.2013) була застосована Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України до подібних правовідносин, зокрема, в постанові від 02.12.2014 у справі №21-543а14.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 20.11.2018 у справі №5023/10655/11 щодо застосування норм абзацу двадцять четвертого статті 1, частини четвертої статті 12 Закону №2343-XII (в редакції, чинній до 19.01.2013) не відступила від цієї правової позиції, вказавши, що мораторій поширює свою дію на конкурсну заборгованість та не поширює на поточну. Поточні вимоги кредиторів боржника знаходяться у вільному правовому режимі до визнання боржника банкрутом.
Зважаючи на викладене, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що до спірних правовідносин не розповсюджується дія мораторію на задоволення вимог кредитора, а тому суди дійшли правильного висновку про правомірність застосування контролюючим органом до платника штрафних санкцій оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Черкасиобленерго" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.12.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.03.2019 у справі №826/13026/18 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | Л.І. Бившева І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова