П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/383/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Дмитришена Руслана Миколаївна 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
28 січня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Драчук Т. О.  Полотнянка Ю.П. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремлений підрозділ ДПС на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом фермерського господарство "ХЕРСУН. В.І" до Головного управління ДПС у Вінницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в січні 2024 року позивач, фермерське господарство "ХЕРСУН В.І." звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області від 18.10.2023 № 9741003/44853077,  від 18.10.2023 № 9741004/44853077, від 18.10.2023 № 9741005/44853077 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання вчинити дії.
Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 01.07.2024 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що Головним управлінням ДПС у Вінницькій області, не дотримано принципу "належного урядування", оскільки чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів не було вказано, чим порушено право позивача на належний захист своїх інтересів. Суд вважає, що надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду, первинні документи та пояснення підтверджують підстави для складання ПН та подання їх на реєстрацію до контролюючого органу.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що позивачем надіслано на реєстрацію 3 податкові накладні, реєстрацію яких було зупинено по причині: Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник "D" = .0000%, "Р" = 9261,29. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Господарство направило Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та надано копії документів.
За результатами розгляду наданих платником документів Комісією ГУ ДПС у Вінницькій області винесено рішення про надання платникові повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Причина направлення додаткового повідомлення: Платником документально не підтверджено збір урожаю, та наявну продукцію на складах.
Обґрунтування причин направлення "Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних": Відповідно до наданого договору поставки від 08.09.2023 № 28425/к між Постачальником ФГ "Херсун В.І." та Покупцем ТОВ "Катеринопільський елеватор" передбачено, що постачальник зобов`язаний передати у власність Покупця, а Покупець - оплатити й прийняти соняшник. Платником документально не підтверджено збір урожаю соняшника, та наявну продукцію на складах.
У відповідь платником надіслані додаткові документи. За результатами їх розгляду Комісією ГУ ДПС у Вінницькій області винесено рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Причина відмови: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Вважає, що суд першої інстанції втрутився в дискреційні повноваження органу виконавчої влади.
У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача зазначає, що позивачем були надані контролюючому органу видаткові накладні на реалізацію соняшнику, договір поставки даного соняшнику, виписки з банку по особовому рахунку на підтвердження оплати за проданий соняшник, форми 20-ОПП, форму 4-СГ, товарно-транспортні накладні щодо перевезення соняшнику, договори на придбання засобів захисту рослин, мінеральних добрив, гербіцидів, насіння, договір про надання послуг, а саме перевезення соняшнику, акт надання послуг перевезення, платіжні доручення на підтвердження оплати за послуги, насіння, засоби захисту рослин, мінеральні добрива та паливо.
Вважає, що надані пояснення та документи додані до них повністю підтверджували реальність господарських операцій за податковими накладними № 2 від 13.09.23 р., № 3 від 14.09.2023 р., № 4 від 15.09.23 р., складених позивачем.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що фермерське господарство "ХЕРСУН В.І." згідно з відомостям з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань здійснює свою діяльність згідно з КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний) (а.с. 51-54).
08.09.2023 між Фермерським господарством "ХЕРСУН В.І." (Контрагент) та Товариством з обмеженою відповідальністю "КАТЕРИНОПІЛЬСЬКИЙ ЕЛЕВАТОР" (МХП) укладено Договір поставки № 28425/к (далі - Договір) (а.с. 57-58).
Згідно з п. 1.1 Договору, на умовах даного Договору, Контрагент зобов`язується у встановлені строки, передати у власність МХП для подальшого використання в господарській діяльності Товар, зазначений в Додатку № 2 до Договору, а МХП прийняти та сплатити певну грошову суму за Товар.
Відповідно до п. 1.2, невід`ємними частинами Договору, які визначають зобов`язання сторін та регулюють його окремі положення є Додаток № 1, Додаток № 2, Додаток № 3.
Ціна Товару, загальна вартість договору, порядок та умови оплати Товару зазначено в додатках до Договору (п. 2.1 Договору).
На виконання вказаного Договору позивачем було поставлено Товариству з обмеженою відповідальністю "КАТЕРИНОПІЛЬСЬКИЙ ЕЛЕВАТОР" за видатковою накладною від 13.09.2023 № 2 соняшник некласний 2023 року у розмірі 39 т 200 кг на суму 397881,84 грн (а.с. 61). За видатковою накладною від 14.09.2023 № 3 було поставлено соняшник некласний 2023 року у розмірі 33 т 260 кг на суму 327144,22 грн (а.с. 62). За видатковою накладною від 15.09.2023 № 4 було поставлено соняшник некласний 2023 року у розмірі 23 т 520 кг на суму 230912,11 грн (а.с. 63).
За результатами здійснення вищевказаних господарських операцій, на виконання пункту 201.1 статті 201 ПК України позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4.
В подальшому Господарством отримано квитанції у яких вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризиків визначеним п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення (а.с. 15, 17, 19).
04.10.2023 позивач подав контролюючому органу Пояснювальну записку із копіями документів на підтвердження реальності господарських операцій (а.с. 25-27).
Комісія ГУ ДПС у Вінницькій області, розглянувши документи, прийняла рішення від 18.10.2023 № 9741003/44853077, від 18.10.2023 № 9741004/44853077, від 18.10.2023 № 9741005/44853077, якими відмовила у реєстрації податкових накладних від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а.с. 21-24).
Не погоджуючись з вказаними рішеннями позивач подав до ДПС України скарги.
За результатами розгляду скарг Комісією прийнято рішення від 30.10.2023 № 76220/44853077/2, від 30.10.2023 № 76191/44853077/2, від 30.10.2023 № 76223/44853077/2 про залишення скарг без задоволення та рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін (а.с. 37-42).
У рішенні Комісії вказана підстава: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних форм та галузевої специфіки, накладних.
Позивач вважає рішення комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області від 18.10.2023 № 9741003/44853077, від 18.10.2023 № 9741004/44853077, від 18.10.2023 № 9741005/44853077 протиправними, тому звернувся до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд зазначає наступне.
Так, спірні правовідносини, що виникли між сторонами регулюються правовими нормами Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI; Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246; Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі визначені в Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок №1165).
Як встановлено судом першої інстанції, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відповідність їх п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що зазначено в квитанціях (а.с. 15, 17, 19). Зокрема, обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця між обсягом придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Відповідно до квитанцій платнику запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Натомість, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Водночас встановлено, що позивачем до контролюючого органу подано пояснення та копії документів на підтвердження господарської операції. Зокрема:
- Договір поставки від 08.09.2023 № 28425/к з додатками (а.с. 57-60);
- Видаткові накладні від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 (а.с. 61-63);
- Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур на урожай 2023 року (а.с. 66-67);
- Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.10.2023 (а.с. 68-69);
- Податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи (а.с. 70-73);
- Відомості про наявність земельних ділянок (а.с. 74-75);
- Розрахунок загального мінімального податкового зобов`язання за податковий (звітний) 2022 рік (а.с. 77-78);
- Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (а.с. 79-80);
- Картка рахунку 361 з 01.09.2023-23.10.2023 (а.с. 81);
- Картка рахунку 271 за 9 місяців 2023 рік (а.с. 82);
- Договір оренди приміщення (склад) № 1 від 20.08.2022 (а.с. 83-84);
- Інвентаризація товарів від 16.09.2023 № 1 (а.с. 85);
- Договір поставки від 02.01.2023 № 51/2023 (а.с. 86-89);
- Видаткові накладні від 28.04.2023 № 120, від 31.05.2023 № 203, від 15.06.2023 № 266 (а.с. 90-92) та інші документи, що стосуються відповідної господарської операції.
Також, до своїх письмових пояснень, позивач додав копії наявних у нього первинних документів на підтвердження правомірності складення податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено.
Разом з тим, відповідачами не спростовано те, що позивач скористався правом на надання пояснень та документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, та надав податковому органу письмові документи.
Натомість, спірними рішеннями від 18.10.2023 № 9741003/44853077, від 18.10.2023 № 9741004/44853077, від 18.10.2023 № 9741005/44853077 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а.с. 21-24).
Надаючи оцінку рішенням відповідача про відмову у реєстрації ПН, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень, які не містять конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/рахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації рахунку коригування до податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Зокрема, Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18 сформував висновок про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії, що свідчитиме про належну мотивацію його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що Головним управлінням ДПС у Вінницькій області, не дотримано принципу "належного урядування", оскільки чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів не було вказано, чим порушено право позивача на належний захист своїх інтересів.
Водночас, надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду, первинні документи та пояснення підтверджують підстави для складання ПН та подання їх на реєстрацію до контролюючого органу.
Крім того слід звернути увагу, що в постанові від 16 лютого 2023 року по справі №380/7648/22 Верховний Суд дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову шляхом визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області, яка діє у складі Головного управління ДПС у Вінницькій області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.10.2023 № 9741003/44853077, від 18.10.2023 № 9741004/44853077, від 18.10.2023 № 9741005/44853077, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 Фермерського господарства "ХЕРСУН В.І.".
Разом з тим, згідно з пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Тобто, законодавством не передбачений інший належний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні від 13.09.2023 № 2, від 14.09.2023 № 3, від 15.09.2023 № 4 Фермерського господарства "ХЕРСУН В.І." в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх надходження на реєстрацію не є втручанням в його дискреційні повноваження, адже повноваження державних органів не можуть вважатися дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тому, суд критично оцінює аргументи апеляційної скарги відповідача у цій частині, оскільки вони ґрунтуються на помилковому розумінні правової природи дискреційних повноважень.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремлений підрозділ ДПС залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 липня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Драчук Т. О.    Полотнянко Ю.П.