ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 лютого 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/17388/24	
                                                                                          Суддя І інстанції – Врона О.В.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Коршуна А.О., Сафронової С.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження у місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Комфі Трейд»  звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому, просило: 
визнати протиправним та скасувати рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №10682498/36962487 від 07.03.2024 року Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та рішення Державної податкової служби України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.03.2024 №17342/36962487/2;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №5130045 від 18.01.2024 року.
В обґрунтування позовних вимог  посилається на те, що  товариством направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні, але їх реєстрацію було зупинено із посиланням на п.8 Критеріїв ризиковості та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній. ТОВ «Комфі Трейд»  до контролюючого органу були направлені письмові пояснення з підтверджуючими документами, натомість Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято  рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року позов було задоволено.  
Не погодившись з прийнятим рішенням Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Зазначає, що  оспорюване рішення про відмову прийнято у зв`язку з невідповідністю наданих первинних документів вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 966-XIV від 16.07.1999 (далі – Закон України № 966- XIV) та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України №88 від 24.05.1995 (далі – Положення № 88), а також частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення, а саме: щодо контрагента ТОВ «BEЛЛMIKC МАРКЕТ». У видаткових накладних, що складені ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» на адресу одержувачів TOB «BEЛЛMIKC МАРКЕТ» відсутня печатка зі сторони зазначених одержувачів. Також у рахунках-фактур, що складена ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» на адресу одержувачів відсутня ідентифікація особи, яка склала такий рахунок-фактуру, тобто документ не містить інформації про посаду та ПІБ відповідальної особи. Крім того, відповідач звертає увагу на те, що рішення про відмову по контрагентах ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ» прийнято у зв`язку з ненаданням договорів, який укладено між вищезазначеними контрагентами-покупцями та ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД», а також актів про приймання-передачу товарів, що повинні були оформлюватись при передачі продукції на адресу вищевказаним покупцям. Отже, надані ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» документи складено без дотримання вимог Закону України № 966-XIV та Положення №88, а відтак, є такими, що оформлені з порушенням законодавства.
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Комфі Трейд» просить відмовити у її задоволенні та залити без змін рішення суду першої інстанції.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, правову оцінку досліджених судом доказів у справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що  апеляційна скарга не підлягає задоволенню  з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» (код ЄДРПОУ 36962487) перебуває на обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків  і  є платником податку на додану вартість. 
Видами діяльності підприємства за кодом КВЕД є:
47.43 Роздрібна торгівля в спеціалізованих магазинах електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення (основний);
46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
46.43 Оптова торгівля побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення;
47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах;
68.20.Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки;
47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах;
53.20 Інша поштова та кур`єрська діяльність;
46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами;
47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;
47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах;
47.51 Роздрібна торгівля текстильними товарами в спеціалізованих магазинах;
47.61 Роздрібна торгівля книгами в спеціалізованих магазинах;
47.65 Роздрібна торгівля іграми та іграшками в спеціалізованих магазинах;
47.74 Роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах;
47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;
47.24 Роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах;
47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах;
47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах;
58.11Видання книг;
58.19  Інші види видавничої діяльності;
80.10 Діяльність приватних охоронних служб;
80.20 Обслуговування систем безпеки.
18.01.2024  з метою придбання  телевізору Samsung  звернувся представник Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ».
За рахунком-фактури №СФКRК-0004735056 від 18.01.2024 ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ» оплатило товар на загальну суму 128796,00 грн. з ПДВ.
Оплата товару підтверджується платіжною інструкцією №745 від 18.01.2024.
Передача товару відбулася відповідно до видаткової накладної №РНКRК-000000048 від  19.01.2024.
На виконання вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачем за фактом виконання вказаної господарської операції  було складено і направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних  податкову накладну №5130045 від 18.01.2024.
Вказана податкова накладна була прийнята податковим органом, проте як вбачається з квитанції №9022953024 від 09.02.2024 її реєстрацію відповідно до п. 201.16  ст. 201 Податкового кодексу України було зупинено з посиланням на те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критерії ризиковості платника податку. Товариству запропоновано надати пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
14.03.2024  позивачем  до Державної податкової служби України за №454-10/03-00/24 були направлені пояснення щодо рішення про зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отримання пояснень і документів не заперечується відповідачем-2.
Повідомленням №10606710/36962487 від 22.02.2024  податковим органом позивачу було запропоновано надати додаткові пояснення і документи для розгляду питання реєстрації податкової накладної.
Натомість після отримання додаткових документів Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податковових накладних Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 07.03.2024 прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №5130045 від 18.01.2024  в Єдиному реєстрі податкових накладних №10682498/36962487.
          Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної вказано надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В додатковій інформації також зазначено, що на видаткових накладних відсутня печатка зі сторони Покупців;  у рахунку-фактурі ТОВ «Комфі Трейд» відсутня ідентифікація (ПІБ) особи, що його виписала, відсутній договір та акт прийому-передачі товару.
Вказане рішення було оскаржено позивачем до Державної податкової служби України.
За результатом адміністративного оскарження рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
В якості підстав зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погоджуючись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Крім того позивачем надавались до контролюючого органу документи в підтвердження обставин здійснення господарських операцій, які є первинними, відповідають вимогам встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995. Надані Товариством податковому органу документи  повністю розкривають зміст господарських операцій між позивачем і контрагентами, підтверджують реальність їх  здійснення.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Згідно з п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Як зазначено у п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
У Додатку №1 до «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, наведені «Критерії ризиковості платника податку на додану вартість»: 1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах. 2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах. 3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами. 4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками. 5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ). 6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України. 7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України. 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
У Додатку №3 до «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, наведені «Критерії ризиковості здійснення операцій»:  1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС. 2. Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 і 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення. 3. Відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу. 4. Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається). 5. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги. 6. Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом.
Відповідно до п.25 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з п.30 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, комісія контролюючого органу складається з голови, заступника голови, секретаря та не менше семи членів.
У п.40, п.42-п.46 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, зазначено, що Голова, заступник голови, секретар та члени комісії контролюючого органу беруть участь у засіданні особисто та не мають права делегувати своїх представників для участі в її засіданні. Засідання комісії контролюючого органу є правоможним за умови присутності на ньому не менше двох третин її затвердженого персонального складу. Засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. У разі потреби член комісії контролюючого органу подає голові комісії пропозиції щодо проведення додаткового засідання. Рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування. Рішення комісії контролюючого органу приймається більшістю голосів присутніх на засіданні членів такої комісії. У разі рівного розподілу голосів вирішальним є голос головуючого на засіданні. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови, секретарем та членами комісії, які брали участь у засіданні. Ведення обліку матеріалів щодо роботи комісії контролюючого органу здійснюється секретарем такої комісії. Присутній на засіданні комісії контролюючого органу член комісії, який не згоден з рішенням комісії або утримався від голосування, повинен викласти у письмовій формі свою окрему думку, яка додається до матеріалів засідання такої комісії. … 42. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. 43. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років. 44. Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). 45. Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. 46. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
В той же час контролюючим органом не надано  результатів проведених перевірок поданих платником податку копій документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), а також протоколів засідання Комісії під час прийняття Рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, матеріалів щодо роботи комісії, тощо, що свідчить про порушення процедури розгляду матеріалів.
Відповідно до п.19 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого 29.12.2010 постановою Кабінету Міністрів України №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України №341 від 26.04.2017) (надалі – «Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних»), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно з п.20 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.   
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року   затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі   Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту   201.16   статті   201 Податкового кодексу України   (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2. Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
Відповідно до п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог   Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.п. 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.                           
Підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкової накладної  стало надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В додатковій інформації також зазначено, що на видаткових накладних відсутня печатка зі сторони Покупців;  у рахунку-фактурі ТОВ «Комфі Трейд» відсутня ідентифікація (ПІБ) особи, що його виписала, відсутній договір та акт прийому-передачі товару.
В квитанції про зупинення реєстрації наведеної податкової накладної зазначено, що позивач  відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
В той же час, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
У зв`язку з цим, позивач надав контролюючому органу саме ті документи, які вважав достатніми для підтвердження реальності господарських операцій за вказаною податковою накладною, а відтак, достатніми для її реєстрації в ЄРПН.
У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.
На підтвердження взаємовідносин з контрагентом ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ» позивачем були надані окрім вищезазначених, наступні документи: доручення №2 від 19.01.2024, аналіз рахунку №6816 з 18 по 19 січня 2024, договір поставки №НА/42/13-0219 від 13.02.2019 з постачальником ТОВ «Компанія «Самсунг Електронікс Україна», видаткова накладна №7202066369 від 13.12.2023, ТТН № GOL00044971 від 13.12.2023, податкова накладна №43111 від 13.12.2023, договір поставки №СЕ/69 від 12.01.2011 з постачальником ТОВ  «Компанія «Самсунг Електронікс Україна», видаткова накладна №7200263337 від 30.11.2023, ТТН № GOL00044549 від 30.11.2023, податкова накладна №41820 від 30.11.2024, аналіз рахунку №631 з 30.11.2023 по 31.12.2023 з  постачальником ТОВ  «Компанія «Самсунг Електронікс Україна», договір оренди складу №01-12/2022 від 01.12.2022, укладений з орендодавцем ТОВ «Рабен», реєстр переміщень товару, придбаного у ТОВ «Компанія «Самсунг Електронікс Україна» до  місця торгівлі (магазину), договір перевезення вантажів №01/06 від 01.06.2021 з перевізником ТОВ «Анкар Транс», договір перевезення вантажів №19/03 від 31.03.2022 з перевізником ТОВ «Вега Логістика», договір перевезення вантажів №03/11 від 01.11.2021 з перевізником ТОВ «Дженерал Транс», договір перевеження вантажів №37716 від 01.02.2011 з перевізником ТОВ «Корса», договір перевезення вантажів №62430 від 01.03.2017 з перевізником ТОВ «Космос», договір перевезення вантажів №682001 від 01.09.2020 з перевізником ТОВ «Нова пошта», договір перевезення вантажів №02/11 від 01.11,2021 з перевізником ТОВ «Прайм Тракс», договір перевезення вантажів №01/09/19А від 20.08.2019 з перевізником ТОВ «Харківське АТП», договір перевезення вантажів №04/04 від 13.04.2022 з перевізником ПП Богдановська, договір перевезення вантажів №87112 від 01.11.2023 з перевізником ФОП Долінський, договір перевезення вантажів №02/12 від 21.12.2021 з перевізником ФОП ОСОБА_1 , договір перевезення вантажів №01/03 від 10.03.2022 з перевізником ФОП ОСОБА_2 , договір перевезення вантажів №01/04 від 01.04.2022 з перевізником ФОП ОСОБА_3 , договір перевезення вантажів №20/03 від 31.03.2022 з перевізником ФОП ОСОБА_4 , договір перевезення вантажів №85144 від 30.05.2023 з перевізником ФОП ОСОБА_5 , договір перевезення вантажів №01/06 від 03.06.2022 з перевізником ТОВ «Шевченко Логістік Ентерпрайз», договір перевезення вантажів №01.12 від 20.12.2023 з перевізником ФОП ОСОБА_6 , витяг із штатного розкладу Департаменту зі складської логістики станом на 22.01.2024,  посадова інструкція, наказ на проведення інвентаризації №11/03-00/24 від 03.01.2024, інвентаризація залишків складу – інвентаризаційний опис №1042000402 від 15.01.2024, аналізи рахунків 31, 37, декларація про відповідність UA. SEUC. AV.RoHS.ЕD.063-23 від 17.02.2023, сертифікат експертизи UA.032.CТ.0062-23 від 17.02.2023.
Спростовуючи доводи контролюючого органу стосовно відсутності договору, суд прешої інстанції вірно виходив з тогоо , що ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД», як юридична особа, що займається роздрібною торгівлею, не з усіма своїми покупцями укладає договори поставки або купівлі-продажу товарів. В таких випадках, продаж відбувається шляхом укладення публічного договору на підставі статті 633 Цивільного кодексу України. 
Частиною 1 ст. 633  ЦК України визначено, що публічним є договір, в якому одна сторона - підприємець взяла на себе обов`язок здійснювати продаж товарів, виконання робіт або надання послуг кожному, хто до неї звернеться (роздрібна торгівля, перевезення транспортом загального користування, послуги зв`язку, медичне, готельне, банківське обслуговування тощо). 
У випадку з вищевказаною операцією з ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ» продаж відбувався саме з урахуванням положень статті 633 ЦК України. Діючим законодавством України не встановлено обов`язкової письмової форми у разі укладання подібних договорів, тому у ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» та ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ»  був відсутній такий обов`язок під час продажу товару.
Також суд першої інстанції  вірно зазначив про безпідставність доводів контролюючого органу з приводу відсутності у  рахунку -фактурі  зі сторони ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» ПІБ особи, яка їх виписала, оскільки відсутність у документі вказаного реквізиту не змінює факту оплати його контрагентом, останнім не були заявлені претензії щодо оформлення рахунку.
Крім того рахунок-фактура не є первинним документом. За своєю природою він є документом, який містить тільки платіжні реквізити, на які потрібно перерахувати грошові кошти в якості оплати за надані послуги, тобто, носить інформаційний характер, що узгоджується з правовою пасивацією викладеною  Верховним Судом у постанові від 29.04.2020 року у справі №915/641/19.
ТОВ «ВЕЛЛМІКС МАРКЕТ» було придбано у ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» наступний товар: телевізор Samsung UE65CU8500UXUA у кількості двох одиниць товару на суму (без ПДВ) 64 998,33 гривень Телевізор Samsung UE50CU8000UXUA у кількості двох одиниць товару на суму (без ПДВ) 42 331,67 гривень, сума без ПДВ: 107 330,00 грн. ПДВ: 21 466,00 грн. Загальна сума з ПДВ: 128 796,00 грн. 
Після оплати товар було передано ОСОБА_7 , на підставі доручення № 2 від 19.01.2024 року, що підтверджується копією видаткової накладної № РНКRК-000000048 від 19.01.2024 року. 
В даному випадку складання акту приймання-передачі- не є обов`язковим, оскільки факт передачі майна підтверджується видаткової накладної.
Щодо відсутності  на видатковій накладній печатки покупця, суд першої інстанції вірно зазначив, що 19 липня 2017 року вступив у дію Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо використання печаток юридичними особами та фізичними особами підприємцями» № 1982-VIII від 23.03.2017 року згідно якого використання суб`єктом господарювання печатки не є обов`язковим та наявність або відсутність відбитка печатки суб`єкта господарювання на документі не створює юридичних наслідків.
Колегія суддів зазначає, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту з операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства; здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу; приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності; змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатами здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначений нормами Податкового кодексу України; при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції  платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Виходячи з викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачену Порядком №1165.
Визнаючи протиправними та скасовуючи рішення відповідача про відмову реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних суд першої інстанції вірно виходив з тих обставин, що останнє прийнято без додержання процедури розгляду  матеріалів, не наведено мотивації віднесення  платника податків до ризикових.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Дійшовши обґрунтованого висновку про протиправність оскарженого рішення відповідача, суд першої інстанції вірно виходив із того, що належним способом захисту порушеного права є не лише скасування такого рішення відповідача, а й зобов`язання останнього зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня набрання законної сили.
В повному обсязі постанова складена 25 лютого 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова