ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 лютого 2025 р.	Справа № 520/2872/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.11.2024, головуючий суддя І інстанції: Лук`яненко М.О., м. Харків, повний текст складено 05.12.24 у справі № 520/2872/23
          за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕРТІЛІАС»  
          до   Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України 
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ФЕРТІЛІАС" (далі за текстом також - позивач, ТОВ "ФЕРТІЛІАС") звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі за текстом також – відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.12.2021 за №00315370707, №00315020707, №00315290707.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2023 року, адміністративний позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.12.2021 за №00315370707, №00315020707, №00315290707.
Постановою Верховного Суду від 08.04.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, задоволено частково. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.06.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.09.2023 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що обставини фактичного (реального) здійснення Товариством господарської діяльності судами не досліджувалися, будь-якої оцінки доводам контролюючого органу щодо неотримання доходу від провадження діяльності судами не надано. Натомість, як убачається зі змісту Акта перевірки, кошти для сплати за автомобіль отримані від засновника Товариства як поворотна фінансова допомога, а не як результат господарської діяльності.
На виконання постанови Верховного Суду судом першої інстанції витребувано пояснення та докази на підтвердження обставин фактичного (реального) здійснення Товариством господарської діяльності, а також документи щодо отримання та повернення коштів для сплати за автомобіль отриманих від засновника Товариства як поворотна фінансова допомога.   
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2024 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, від 28.12.2021 за №00315370707.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, від 28.12.2021 за №00315020707.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, від 28.12.2021 за №00315290707.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, а викладені у ньому висновки не відповідають обставинам справи.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач наводить обставини, встановлені податковою перевіркою, за результатами якої прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення,  зазначає про неврахування їх судом першої інстанції під час ухвалення оскаржуваного судового рішення.
За результатами апеляційного розгляду відповідач просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове рішення, яким в позові відмовити повністю.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Апеляційна скарга розглядається у судовому засіданні відповідно до приписів статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також – КАС України).
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ФЕРТІЛІАС", пройшовши визначену діючим законодавством процедуру державної реєстрації, набуло статусу суб`єкта господарювання юридичної особи, основним видом діяльності якого згідно з КВЕД є: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний) 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 69.10 Діяльність у сфері права 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.
Позивач 10 серпня 2021 року придбав у ТОВ «АВТО-ПЛАЗА» автомобіль Toyota Land Cruiser 3,5 10 AT-PREMIUM за договором поставки транспортного засобу №5091/21.
На підставі рахунків на оплату № 3250 від 10 серпня 2021 року та № 3379 від 17 серпня 2021 року Товариством здійснено оплату на адресу ТОВ «АВТО-ПЛАЗА» на загальну суму 2 694 215,00 грн, у т. ч. ПДВ - 449 035,83 грн.
Кошти для оплати вартості автомобіля отримані ТОВ "ФЕРТІЛІАС" від засновника Товариства як поворотна фінансова допомога.
Суми податку на додану вартість за податковими накладними, оформленими ТОВ «АВТО-ПЛАЗА» на адресу ТОВ «ФЕРТІЛІАС» та зареєстрованими в ЄРПН у серпні 2021 року на загальну суму 2 694 214,99 грн, у т. ч. ПДВ - 449 035,83 грн, включено до податкового кредиту (р.10.1 колонка Б) податкової декларацій з ПДВ за серпень 2021 року.
На підставі Наказу № 2 від 08 вересня 2021 року «Про введення в експлуатацію основних засобів» транспортний засіб Toyota Land Cruiser 3,5 10AT-PREMIUM введений у експлуатацію з метою подальшого використання у господарській діяльності позивача та відповідно до акта приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів за типовою формою №ОЗ-1 та даними картки рахунку 105 «Автомобілі» перебуває на балансі ТОВ «ФЕРТІЛІАС» з 08 вересня 2021 року.
У період з 29 листопада 2021 року по 03 грудня 2021 року фахівцями відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ФЕРТІЛІАС» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2021 року в податковій декларації з податку на додану вартість (вх. від 20 жовтня 2021 року № 9311075063) від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт перевірки від 10 грудня 2021 року № 23370/20-40-07-07-09/41497507.
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до Державного бюджету (р. 18) за вересень 2021 року на суму 18 293,00 грн;
- п. 198.5 ст.198, п. 200.1, п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (р. 20.2.1) за вересень 2021 року на суму 449 036,00 грн;
- п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21) за вересень 2021 року на суму 1 366,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки 28 грудня 2021 року контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №00315020707, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 22866,25 грн, в тому числі за основним платежем 18293,00 грн, штрафні санкції 4573,25 грн;
- №00315290707, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 561 295,00 грн, в тому числі сума завищення 449036,00 грн, штрафні санкції 112259,00 грн;
- №00315370707, яким зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 1 366,00 грн.
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам та доводам учасників справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 1.1 Податкового кодексу України (далі також – ПК України) Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит – сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що господарська діяльність – діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (пункт 22.1 статті 22 Податкового кодексу України).
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Положеннями пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У пункті 198.6 статті 196 Податкового кодексу України наведено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Абзацом "б" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі – Закон України №996-XIV) передбачено, що господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ – документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність – звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно з частинами першою та другою статті 3 Закону України №996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом частини першої статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до частини другої статті 9 Закону України № 996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Отже, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо ця подія оформлена первинним документом, що містить усі обов`язкові реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону України №996-XIV, зазначена обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи – це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
Аналіз зазначених норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Наведене відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 16 березня 2021 року у справі № 580/2490/19.
Виходячи з викладеного, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Водночас дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій створює наслідки для податкового обліку платника податків.
Проте для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, викладеною у постановах від 02.04.2019 у справі №826/14331/13-а, від 10.04.2020 у справі №823/1389/16.
Враховуючи наведені норми, ТОВ «ФЕРТІЛІАС» могло включити суму податку на додану вартість (ПДВ) за купівлю автомобіля до податкового кредиту за серпень 2021 року, якщо виконуються такі умови:
- придбання автомобіля для використання у господарській діяльності, підтвердженням чого можуть бути документи, що засвідчують цільове використання авто (договори, акти виконаних робіт, службові записки тощо);
- наявність належно оформленої податкової накладної;
- факт реєстрації податкових накладних;
- фактичне використання для оподатковуваних операцій.
Досліджуючи обставини фактичного (реального) здійснення позивачем господарської діяльності, колегія суддів зазначає таке:
ТОВ «ФЕРТІЛІАС» придбало автомобіль Toyota Land Cruiser 3,5 10 AT-PREMIUM за договором поставки транспортного засобу №5091/21 від 10.08.2021, укладеним з ТОВ «АВТО-ПЛАЗА».
На підставі рахунку на оплату № 3250 від 10.08.2021 та № 3379 від 17.08.2021 ТОВ «ФЕРТІЛІАС» здійснено попередню оплату товару ТОВ «АВТО-ПЛАЗА» (податковий номер 32618769) на загальну суму 2 694 215,00 грн, у т. ч. ПДВ - 449 035,83 грн.
Суми податку на додану вартість за податковими накладними, оформленими ТОВ «АВТО-ПЛАЗА» на адресу ТОВ «ФЕРТІЛІАС» та зареєстрованими в ЄРПН у серпні 2021 року на загальну суму 2 694 214,99 грн, у т. ч. ПДВ - 449 035,83 грн, включено до податкового кредиту (р.10.1 колонка Б) податкової декларацій з ПДВ за серпень 2021 року.
На підставі Наказу № 2 від 08.09.2021 «Про введення в експлуатацію основних засобів» транспортний засіб Автомобіль Toyota Land Cruiser 3,5 10AT-PREMIUM введений у експлуатацію з метою подальшого використання у господарській діяльності ТОВ «ФЕРТІЛІАС» та відповідно до акта приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів за типовою формою №ОЗ-1та даним картки рахунку 105 «Автомобілі» перебуває на балансі підприємства з 08.09.2021.
Із моменту введення в експлуатацію на вказаний автомобіль нараховується амортизація, що підтверджується карткою бухгалтерського рахунку 131 «Знос (амортизація) необоротних активів».
Як на підставу відмови у задоволенні позовних вимог представник відповідача послався на те, що перевіркою встановлено, що з моменту вводу в експлуатацію (08.09.2021) основних засобів (автомобіля Toyota Land Cruiser 3,5 10АТ-Premium) відсутнє отримання ТОВ «ФЕРТІЛІАС» доходів від діяльності, що пов`язана з оптовою торгiвлею зерном, необробленим тютюном, насінням i кормами для тварин; відсутні власні (орендовані) складські приміщення, відсутні залишки ТМЦ, які б придбавались з метою подальшого продажу, та безпосередня участь придбаного автомобіля у господарській діяльності ТОВ «ФЕРТІЛІАС», при тому, що загальний пробіг автомобіля з моменту введення в експлуатацію і по дату інвентаризації (29.11.2021) склав 11186 км (пробіг на дату придбання автомобіля склав 8 км) згідно з договором купівлі – продажу транспортного засобу (поставки) від 10.08.2021 за № 5091/21, що в середньому за період з 09.08.21 по 29.11.21 складає 157 кілометрів на день. Разом з цим, згідно з даними ЄРПН та податкової звітності з ПДВ за період серпень-вересень 2021 року у ТОВ «ФЕРТІЛІАС» відсутня фінансово-господарська діяльність з реалізації товарів (робіт, послуг), тобто відсутня діяльність, спрямована на отримання будь-якого доходу. Оскільки придбаний автомобіль не бере участі у діяльності підприємства, що пов`язана з оптовою торгiвлею зерном, необробленим тютюном, насiнням i кормами для тварин, спрямованої на отримання доходу, то такі необоротні активи та товари не можуть бути використані у межах господарської діяльності ТОВ «ФЕРТІЛІАС».
У відповідь на запит контролюючого органу щодо надання пояснень ТОВ «ФЕРТІЛІАС» повідомило обставини придбання та списання ПММ, а також те, що придбаний автомобіль Тоуоtа Lапd Сгuіser 3,5 10АТ-Premium використовується в господарській діяльності ТОВ «ФЕРТІЛІАС» для пересування керівника у справах підприємства, у тому числі з метою доставки до місця відрядження та назад згідно з наказами № 4 від 01/10/2021, № 5 від 05/10/2021, № 6 від 01 /11/2021, № 7 від 12/11/2021, № 9 від 06/12/2021, тобто у жовтні – грудні 2021 року.
Проте за даними оборотно-сальдової відомості по рахунку бухгалтерського обліку 92 «Адміністративні витрати» за вересень 2021 року, наданої до перевірки, дебетовий оборот складає 9 540,63 грн, з яких: комісія за банківські послуги 199,24 грн, оренда приміщень та витрати на комунальні послуги 1 922,70 грн, єдиний соціальний внесок 1 337,80 грн, зарплата директора 6080,89 гривень. Інших витрат за період - вересень 2021 року перевіркою не встановлено.
Долученими до матеріалів справи документами підтверджено, що ТОВ «ФЕРТІЛІАС» автомобіль отриманий 07 вересня 2021 року згідно з видатковою накладною № 1572 від 07.09.2021, введений в експлуатацію згідно з актом №1 від 08.09.2021, отже на початок періоду, що перевірявся (на 01.09.2021) балансова вартість основного засобу має нульовий показник.
Балансова вартість основного засобу визначена станом на 30.09.2021, що підтверджується карткою рахунку 105, що надана при перевірці, тоді як при нарахуванні податкових зобов`язань з ПДВ, передбачених п. 198.5 ст. 198 ПК України, контролюючий орган посилається на балансову вартість станом на 01.09.2021, без урахування того, що до балансової вартості основного засобу також віднесені: вартість автомобілю (придбаного з ПДВ), вартість додаткового обладнання (придбаного з ПДВ), сума сплаченого збору про набуття права власності (сплаченого без ПДВ).
Відповідно до Наказу про проведення позапланової виїзної перевірки від 16.11.2021 за № 8642-п, періодом, що перевіряється визначено вересень 2021 року.
Наказ на перевірку датовано 16.11.2021, фактично перевірку контролюючим органом розпочато  29.11.2021.
29.11.2021 ТОВ «ФЕРТІЛІАС» проведено інвентаризацію основних засобів підприємства, за результатами якої складено інвентаризаційний опис необоротних активів від 29.11.2021 за № 1, у якому вказані показники одометра автомобіля марки «Toyota» із показником 11186 км.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що зважаючи на визначений у Наказі від 16.11.2021 за № 8642-п період перевірки, у контролюючого орану відсутні підстави для використання показників одометру, які утворилися у жовтні - листопаді 2021 року, для обґрунтування своїх доводів щодо результатів перевірки за вересень 2021 року.
Долученими до матеріалів справи документами підтверджено, що вказані показники одометра виникли в ході використання автомобіля саме протягом жовтня-листопада 2021 року.
Вказаний автомобіль використовувався директором для поїздок у службові відрядження до м. Києва, що підтверджується наказами ТОВ «ФЕРТІЛІАС» за № 4 від 01.10.2021, № 5 від 05.10.2021, № 6 від 02.11.2021, № 7 від 12.11.2021, № 9 від 06.12.2021, № 10 від 10.12.2021.
Необхідність поїздок обумовлена тим, що ТОВ «ФЕРТІЛІАС» вело перемовини із ПІДПРИЄМСТВОМ З ІНОЗЕМНИМИ ІНВЕСТИЦІЯМИ «МАКДОНАЛЬДЗ ЮКРЕЙН ЛТД», код ЄДРПОУ 23744453, щодо укладання договору оренди, внаслідок чого укладено протокол про наміри щодо укладання договору оренди будівлі від 05.10.2021 та додаток № 1 до вказаного протоколу. Після укладення протоколу про наміри від 05.10.2021 переговорний процес тривав ще до кінця грудня 2021 року.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що факт використання автомобіля директором ТОВ «ФЕРТІЛІАС» для укладання договорів та ведення перемовин стосовно їх укладання підтверджує його зв`язок із господарською діяльністю підприємства.
З огляду на те, що ТОВ «ФЕРТІЛІАС» документально підтвердило використання автомобіля в господарській діяльності, а податкова накладна за серпень 2021 року належним чином зареєстрована, сума ПДВ за його придбання могла бути включена позивачем до податкового кредиту за вересень 2021 року.
Водночас колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що ТОВ «ФЕРТІЛІАС» мало право придбати транспортний засіб за рахунок поворотної фінансової допомоги, навіть якщо воно тимчасово не отримує прибуток від господарської діяльності. За умови, що суб`єкт господарювання використовує транспортний засіб для здійснення господарської діяльності і відповідна податкова накладна зареєстрована в ЄРПН, воно може претендувати на податковий кредит з ПДВ, а якщо обсяг податкового кредиту перевищує податкові зобов`язання, може формувати від`ємне значення з ПДВ.
Колегія суддів також ураховує, що відповідно до статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Приписами п. 81.1 статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
За правилами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному вебсайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу про проведення перевірки платника, а також на час проведення контрольного заходу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Отже, зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Така правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 04 січня 2024 року у справі № 420/16150/21, від 13 вересня 2024 року у справі № 160/14683/21.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправним акта індивідуальної дії, прийнятого за її наслідками.
Також згідно з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19) загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Європейським Судом з прав людини у рішенні у справі «Суомінен проти Фінляндії» від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
У спірних правовідносинах перевірку позивача (Наказ №8642-п від 16.11.2021) проведено всупереч дії мораторію, встановленому пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України що, відповідно, нівелює її наслідки.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними, спростовуються наведеним вище та не впливають на правомірність висновків суду першої інстанції, оскільки зміст апеляційної скарги, яка частково дублює відзив на позовну заяву, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення відповідачем обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, відтак підстави для скасування судового рішення відсутні.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.11.2024 у справі № 520/2872/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова	
Судді	   	В.Б. Русанова    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  26.02.2025