ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 лютого 2025 року 	 	справа № 160/9989/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Малиш Н.І., Щербака А.А.,     
за участю секретаря судового засідання: Тарантюк А.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2024 року у справі №160/9989/24 (суддя Сліпець Н.Є.) за позовом Публічного акціонерного товариства  «АрселорМітал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «АрселорМітал Кривий Ріг» (далі позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач) від 26.03.2024 «В1» №000/239/32-00-07-01-19 на загальну суму 2  032  807,50, з яких 1  355  205 грн - сума завищення бюджетного відшкодування та 677  602,50 - штрафні (фінансові) санкції.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2024 року позовні вимоги були задоволені у повному обсязі, суд визнав протиправним та скасував оскаржене позивачем рішення відповідача.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу. В скарзі, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, порушення судом норм матеріального права, відповідач просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2024 року та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
В апеляційній скарзі скаржник звертає увагу, що судом першої інстанції було прийняте рішення у справі виключно на основі наявних документів бухгалтерського обліку, наданих позивачем та без урахування фактичних обставин справи, які і свідчать про неможливість здійснення відображених в бухгалтерському обліку господарських операцій в повному обсязі. Рішення прийняте без урахування доказів, наданих відповідачем, які стосуються обставин справи. 
Фактично ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних операцій з підприємствами - постачальниками робіт та послуг, що фактично не здійснювалась з цими контрагентами. Так, за результатами перевірки було виявлено факти відсутності у контрагентів позивача можливості для надання послуг, що є змістом господарської операції. Встановлено неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; нездійснення особою, яка надавала послугу, підприємницької діяльності; відсутність у штаті достатньої кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт. Тобто, постачальники не мали можливості здійснювати господарські операції, та, як наслідок, не встановлено виробника/надавача робіт, послуг.
З огляду на відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського, технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів (робіт, послуг) контрагенти позивача не мали умов для ведення господарської діяльності, що в свою чергу унеможливлює реалізацію спірних  послуг в обсягах, які відповідають бухгалтерським рахункам.
Позивачем подано письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача. У відзиві позивач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд повно встановив обставини справи та дав належну оцінку доказам, що подавалися обома сторонами. На думку позивача відсутні підстави для скасування законного рішення суду першої інстанції.
Позивач зазначає, що відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що
надані платником податку документи повною мірою спростовують це.
Відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ними господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу (така позиція викладена у постановах Верховного Суду від 13.08.2020 року у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 року у справі № 140/1845/19).
В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги, наполягав на її задоволенні.
Представник позивача просив залишити скаргу відповідача без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 
Заслухавши представників сторін, вивчивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга  задоволенню не підлягає, враховуючи наступне.
З матеріалів справи встановлено, що Публічне акціонерне товариство “АрселорМіттал Кривий Ріг” зареєстровано 08.04.2004 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на податковому обліку Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, є платником податку на додану вартість.
Основним видом діяльності є 24.10 Виробництво чавуну сталі та феросплавів (основний).
У період з 24.10.2023 по 18.12.2023 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, відповідно до п.п. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78, глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України, на підставі наказу від 06.10.2023 №826 та повідомлення від 17.10.2023 №183/32-00-07-06-13, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 22.08.2023 №24030/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” від 18.05.2023 №566/32-00-07-04-14/24432974. 
За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт від 22.12.2023 №1231/32-00-07-01-14/24432974.
Перевіркою встановлено порушення:
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), що призвело до завищення суми податкового кредиту у лютому 2023 року на загальну суму ПДВ 7  102 990,00 грн;
- п. 200.1, абз. “б” п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню у лютому 2023 року на 7 102 990,00 грн. 
На підставі акту перевірки від 22.12.2023 контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми “В1” №0000/26/32-00-07-01-19 від 15.01.2024р., яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 7 102 990грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3  551 495 грн..
31.01.2024, вважаючи прийняте   податкове повідомлення-рішення від 15.01.2024 таким, що прийняте без достатніх на те правових підстав, ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” оскаржило його   в адміністративному порядку шляхом звернення до Державної податкової служби України зі скаргою №   851-12/15.
За результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення від 15.03.2024 № 7392/6/99-00-06-01-04-06, яким скаргу ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” задоволено частково. Так, ДПС України:   
- керуючись главою 4 розділу II ПКУ, ДПС скасувала податкове повідомлення-рішення від 15.01.2024 № 0000/26/32-00-07-01-19 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ “КАЙМАН”, ТОВ “ЕКО ГЛОБАЛ”, ТОВ “ІНТЕР ТРЕЙД КАПІТАЛ”, ТОВ “НАУКОВО-ВИРОБНИЧИЙ КОМПЛЕКС “ДНІПРОТЕХТРАНС”, ТОВ “ТЕХНОЕКСПОРТ”, ТОВ “ПОЧИН”, ТОВ “ФІРМА ЛАЙТ-ТЕК”, ТОВ “ЗЕНІТ-ІМПЕКС”, TOB “ТЕКТУМ С”, ТОВ “ЛОГІКЛАБГРУПА”, ТОВ “ЕНЕРГОМАШКОМПЛЕКТ”, ТОВ “АБР ЕЛЕКТРИК”, ТОВ “ДОСЛІДНО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО “ЕЛЕКТРОТЕРМ”, TOB “ВІКОРД”, ТОВ “СЕВПРОМСНАБ”, ТОВ “ДІАПРИНТ” та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
На виконання рішення ДПС України від 15.03.2024, яким скаргу ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” було частково задоволено, Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято нове податкове повідомлення-рішення за формою “B1” № 000/239/32-00-07-01-19 від 26.03.2024 на загальну суму 2 032 807,50 грн. (1355205 грн.- сума завищення бюджетного відшкодування та 677 602,50 грн. штрафні (фінансові) санкції).
Так, контролюючим органом під час перевірки встановлено формування податкового кредиту ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” у лютому 2023 по операціям з контрагентами-постачальниками: ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ – 43030337) на суму ПДВ 1   317   705 грн.; ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” (код ЄДРПОУ – 35167191) на суму ПДВ 37   500 грн., реальність взаємовідносин з якими не можливо підтвердити (недостатня кількість працівників для виробництва/надання послуг, відсутність основних засобів для виробництва товарів/надання послуг, неможливість встановлення джерела походження товару), що призвело до завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за лютий 2023 на суму 1  355 205 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення форми “В1” № 000/239/32-00-07-01-19 від 26.03.2024 року протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, прийшов до висновку, що позивачем надано достатньо доказів на спростування фактів, що відображені в акті перевірки як порушення, а отже законні підстави для винесення оскарженого податкового повідомлення-рішення відсутні. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені   Податковим кодексом України   (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин).
Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:       
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; 
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2  ст. 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг чи дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом   198.3 ст.198 ПК України   встановлено, що податковий кредит звітного періоду складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом   193.1   статті   193   цього   Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:  придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими  в Єдиному реєстрі податкових накладних       податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201  цього Кодексу. У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Згідно пп.14.1.36 п.14.1ст.14 ПК України,  господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно із п.135.1ст.135 ПК України, базою  оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього   Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134   ПК України об`єктом   оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44   ПК України, для   цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Виходячи з вищенаведеного, відображенню в бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п. 1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05 червня 1995 року за №168/704 (далі - Положення №88), де первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Відповідно до п. 2 ст.3 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно з абзацом 11 ст.1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч.1 ст. 9   Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення №88, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Зміст господарської операції може встановлюватися з урахуванням змісту цивільно-правових чи господарсько-правових зобов`язань сторін, але не вичерпується останнім. Господарська операція може мати місце навіть за відсутності цивільно-правових чи господарсько-правових відносин між платниками податків.
У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.
За відсутності достатніх доказів - первинних документів, які б достовірно підтверджували факт здійснення господарської операції, розкривали її зміст та обсяг з метою та в цілях господарської діяльності платника податку, підстави для формування даних податкового обліку - відсутні.
Судом встановлено, що у перевіряємому періоді ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” мало взаємовідносини з ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ”. 
З акту перевірки вбачається, що податковим органом зроблено висновок про те, що ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” не є фактичним виконавцем робіт/ надавачем послуг враховуючи незначну кількість працівників.
З матеріалів справи вбачається, що 10.06.2020 між ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” (замовник) та ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (виконавець) укладено договір №950, на підставі якого замовник доручає, а виконавець зобов`язується надати послуги з охорони.
Так, згідно п. 1.1 договору, замовник доручає, а виконавець зобов`язується надати послуги з охорони, зокрема: організація та забезпечення виконавцем супроводження та охорони продукції замовника (далі – вантаж), що поставляється залізницею, від місця навантаження (станція Кривий Ріг, Кривий Ріг Головний ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”) до прибуття вагонів до станція призначення або в зворотньому напрямку: “Миколаїв Вантажний”; “Одеса - порт”: “Черноморська”, “Роя”; “Велико - Анадоль”; “Вадул - Сірет”; “Бережесть”; “Мостиська 2”; “Ізов”; “Медика”; “Нижньодніпровськ”; “Миколаїв Вантажний Перевалка”; “Славкув ІКП” через Ізов (Польша); “Дорнешти”, (прикордонній перехід Румунії); “Матевце (Словаччина), прикордонний перехід Ужгород - Експорт; “Нікополь”, та видача її представнику замовника.
При цьому, умови договору передбачають супроводження та охорону   ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ”   вантажів залізницею, а не виконання робіт чи послуг на території ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”, відтак доводи відповідача щодо ненадання інформації щодо оформлених/виданих/отриманих перепусток працівникам та транспортним засобам ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” є безпідставними.
На виконання умов договору позивачем надані додаткові угоди, рахунки на оплату та акти наданих послуг, копії яких наявні в матеріалах справи.
Відповідно до інформації з актів наданих послуг по договору № 950 від 10.06.2020, на надання послуг по охороні вантажів у вагонах при транспортуванні в залізничному сполученні вбачається, що послуги з охорони та супроводження з/д вантажу з боку ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” надавались від станції “Кривий Ріг”, яка знаходиться за адресою:  Дніпропетровська обл., м. Кривий Ріг, вул. Криворіжсталі, 11, яка безпосередньо прилягає до території ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”.
Вантаж (чавун чушкований) у вагони  для транспортування в залізничному сполученні завантажувався на складі холодного чавуну №1 доменного цеху №1 департаменту з виробництва чавуну і сталі ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”, надалі вагони територією підприємства переміщуються на залізничну станцію “Промислова”, яка належить ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” (юридична адреса: м. Кривий Ріг, вул. Криворіжсталі, 1) та має суміжні залізничні шляхи із залізничною станцією “Кривий Ріг”, яка належить Акціонерному товариство “Українська залізниця”.
У зв`язку з виробничою необхідністю, для тимчасового зберігання та у зв`язку із нестачею місця зберігання, чавун чушкований переміщується технологічним залізничним транспортом залізничними шляхами підприємства, розміщеними всередині виробничої території ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”, відтак, охорони не потребує зі складу холодного чавуну №1 доменного цеху №1 департаменту з виробництва чавуну і сталі ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” до складу цеху блюмінг прокатного департаменту ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”.
По мірі завантаження вагонів на складі цього цеху вони транспортуються в залізничному сполученні на залізничну станцію   “Прокат-1”, яка належить ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” та розміщена безпосередньо на виробничій території підприємства, з цієї станції вагони з чушкованим чавуном переміщуються на залізничну станцію “Промислова”, яка також належить ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” та яка має суміжні залізничні шляхи із залізничною станцією “Кривий Ріг”, яка належить Акціонерному товариство “Українська залізниця”.
Після формування складу потягу, вагони з вантажем у супроводі ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” рухаються із залізничної станції “Кривий Ріг” залізничними шляхами Акціонерного товариства “Українська залізниця” до місця призначення.
До складу “холодного чавуну №1 доменного цеху №1 департаменту з виробництва чавуну і сталі ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”” для відвантаження у залізничні вагони продукція -    чавун чушкований потрапляє по закінченню виробничого процесу доменного виробництва з його виготовлення, переміщуючись власними технологічними засобами ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”, які передбачені в цьому процесі, без залучення підрядних організацій.
Судом встановлено, що ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” має 5 приміщень офісу, склад, 14 автомобілів.
Отже, докази, що містяться в матеріалах справи спростовують доводи відповідача про те, що ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ”, з огляду на незначну кількість працівників, не має можливості надавати послуги.
Також, з акту перевірки вбачається, що податковим органом зроблено висновок про те, що ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” не має достатньо трудових ресурсів, технічного персоналу, основних фондів для надання та виконання обсягу робіт та послуг які реалізовано на адресу контрагента-покупця.
Разом з тим, судом встановлено, що згідно договору про надання юридичних послуг                  № 2563 від 06.12.2021 та додаткової угоди № 1 від 06.12.2021 до нього, укладених між ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ”, предметом послуг є: 
- організація контрагентом в строк, до моменту прийняття рішення органом виконавчої влади чи органом місцевого самоврядування про викуп нерухомого майна для суспільних потреб відповідно до п. 1.2 цієї додаткової угоди, викупу клієнтом житлових будинків з господарчими будівлями та земельними ділянками за ціною що не перевищує 450 000,00 гривень без ПДВ, яку клієнт сплачує безпосередньо кожному із власників не пізніше 5 (п`яти) банківських днів з моменту укладання відповідного договору купівлі-продажу домоволодінь (за кожний житловий будинок разом з земельною ділянкою на якій він розташований за умови, якщо на неї зареєстровано право приватної власності), розташованих у місті Кривий Ріг, Дніпропетровської області за наступними адресами (адреси згідно переліку);
-    проведення перемовин з кожним власником домоволодіння, зазначеного в п. 1.1. цієї додаткової угоди, щодо отримання попередньої згоди на відчуження цього домоволодіння на користь клієнта; 
-   збір та підготовка документів, необхідних, відповідно до вимог чинного законодавства, для укладання договору відчуження домоволодіння, зазначеного в п.1.1. цієї додаткової угоди (виготовлення технічної або землевпорядної документації, отримання відповідних довідок, витягів, актів, проведення експертної оцінки тощо);
-   надання клієнту комплексу юридичних послуг з укладання договорів відчуження домоволодіння, зазначеного в п.1.1. цієї додаткової угоди, між клієнтом та власниками цього домоволодіння, а клієнт зі свого боку підтверджує готовність укласти в найкоротший термін без необґрунтованого зволікання. але непізніше ніж протягом 10 (десяти) календарних днів з моменту отримання Клієнтом письмового повідомлення від Контрагента про проведену ним та нотаріусом повну перевірку та виконану підготовку Контрагентом всіх необхідних документів передбачених чинним законодавством України для укладання вищевказаної угоди.
Таким чином, характер послуг, надання яких з боку ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” передбачено договором, не вимагає залучення значної кількості трудових ресурсів, технічного персоналу, основних фондів для надання послуг.
На виконання умов договору позивачем надані всі рахунки на оплату та акти наданих послуг, копії яких наявні в матеріалах справи.
Судом встановлено, що згідно витягів з карток платників податків щодо об`єктів оподаткування, зокрема, щодо контрагента позивача ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ”, які надані відповідачем, вбачається, що ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” має 2 приміщення офісу та 2 автомобілі.
Факт приймання-передачі наданих послуг за укладеними з контрагентами договорами підтверджується копіями актів наданих послуг по кожному договору, які міститься у матеріалах справи та вказані у акті перевірки.
Судом встановлено, що документи відповідають вимогам частини 2  статті 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.
У звітах детальна вказано (розписано), які саме види послуг надавалися позивачу.
Факт оплати послуг підтверджується платіжними інструкціями, копії яких наявні в матеріалах справи.
ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” виписало податкові накладні, які були зареєстровані у ЄРПН.
Судом під час розгляду справи встановлено, що у ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” наявні трудові ресурси для надання послуг, які вказані у звітах до актів надання послуг.
Щодо посилань контролюючого органу на той факт, що до перевірки не були надані: журнал перепусток, де зазначено перетин охоронців контрагента ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” на територію підприємства; документи та інформацію щодо узгодження залучених субпідрядних організацій; положення “Про пропускний та внутрішньооб`єктовий режим” на підприємстві; журнали-ордери, обігово-сальдові відомості, бухгалтерські довідки, (регістри бухгалтерського обліку до яких перенесено інформацію з запитуваних первинних документів).
Зведені бухгалтерські документи не належать до первинних бухгалтерських документів, які є підставою для внесення записів до облікових регістрів, а є похідними від вже наданих позивачем до перевірки первинних документів, які дійсно відображають зміст господарської операції.
Таким чином, факт реальних господарських операцій позивача з ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ” підтверджується первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи, та які відображають зміст та обсяг цих господарських операцій.
Висновок податкового органу про нереальність господарських операцій з контрагентами ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” та ТОВ “ЮК СІГМА ПЛЮС ІНВЕСТ”, ґрунтується на факті відсутності у контрагентів можливості виконання робіт/надання послуг, що є змістом господарської операції; неможливості реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка поставляла товар/послугу, підприємницької діяльності; відсутність у штаті достатньої кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт.
Згідно зі ст.ст.46-49 Податкового кодексу України ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку, при цьому такий платник податків несе самостійну відповідальність за порушення ведення податкового обліку.
В матеріалах справи відсутні докази на підтвердження факту розірвання, визнання недійсними чи неукладеними вказаних правочинів. Відповідачем не було надано суду належних та допустимих доказів нікчемності означених договорів, фіктивної господарської діяльності контрагентів позивача, відсутності зв`язку укладених угод з господарською діяльністю позивача.

В той же час, судом встановлено, що на момент здійснення операцій позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому порядку не визнавались. У разі підтвердження реального характеру виконання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні  цієї особи. Як вбачається із акту перевірки, податковим органом таких обставин не встановлено.
Судовим оглядом встановлено, що первинні бухгалтерські документи ПрАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг” в повній мірі відповідають вимогам ч.2 ст.9 Закону України   “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, тобто містять: назву документа (форми); дату та місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Платник податку на додану вартість (покупець товару) на час здійснення господарської операції не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням усіма постачальниками у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, дотримання вимог податкового законодавства тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит чи бюджетне відшкодування за можливу неправомірну діяльність будь-якого з контрагентів. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. 
Посилання на припущення, аналітичні узагальнюючі висновки щодо діяльності контрагентів є неприйнятними у якості доказів конкретних податкових правопорушень щодо підстав та порядку формування податкового кредиту, оскільки в основі формування податкового кредиту лежить факт здійснення конкретної господарської операції, який потребує доведення або спростування обставин саме здійснення цієї господарської операції. 
Відповідно до частини першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Таким чином, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Однак, відповідачем не доведено правомірності свого рішення у спірних правовідносинах.
Суд першої інстанції дійшов правильних висновків, що оскаржене податкове повідомлення-рішення від 26.03.2024 №000/239/32-00-07-01-19 прийнято відповідачем не обґрунтовано, є протиправним, у зв`язку з чим підлягає скасуванню.
В межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для скасування оскарженого рішення суду першої інстанції.
Доводи апеляційної скарги відповідача висновків суду першої інстанції не спростовують, тому апеляційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня                 2024 року у справі № 160/9989/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду у випадках та в строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 20.02.2025, повний текст постанови виготовлено 21.02.2025.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак