ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2025 року 
м. Київ

справа №300/4869/23
адміністративне провадження № К/990/25061/24  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,   
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Державного підприємства «Виробниче об`єднання «Карпати» до Головного управління ДПС у Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державного підприємства «Виробниче об`єднання «Карпати» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 (головуючий суддя - Хобор Р.Б., судді: Бруновська Н.В., Шавель Р.М.) у справі №300/4869/23.

встановив:
Державне підприємство «Виробниче об`єднання «Карпати» (далі - ДП «ВО «Карпати») звернулось до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області) №007171/2301 від 12.07.2023, №007150/0705 від 12.07.2023, №007149/0705 від 12.07.2023, №007147/2408 від 12.07.2023, №007151/0705 від 12.07.2023, №007157/0705 від 12.07.2023.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.12.2023 позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області №007171/2301 від 12.07.2023, №007150/0705 від 12.07.2023, №007149/0705 від 12.07.2023, №007151/0705 від 12.07.2023, №007147/2408 від 12.07.2023 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 144744,59 грн. В задоволенні решти позову відмовлено.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.12.2023 в частині задоволення позову скасовано та прийнято постанову, якою в задоволенні позову в цій частині відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ДП «ВО «Карпати» звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 та залишити в силі рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.12.2023.

Підставою касаційного оскарження позивач визначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, тобто, якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а також пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу; 

У доводах касаційної скарги ДП «ВО «Карпати» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без надання відповідної оцінки обставинам справи, за відсутності представника позивача, а також не наведено мотивів відхилення доводів та доказів позивача.

У даному випадку жодних операцій «роялті» між позивачем і нерезидентом не відбувалось. Позивачем було укладено договір звичайного виробничого обладнання та здійснювались платежі на виконання такого. Судом апеляційної інстанції не вірно кваліфіковано  правовідносини щодо укладених договорів відступлення права на частину обладнання, що призвело до застосування норми права, яка передбачає нарахування податку на додану вартість у випадку не використання орендованого обладнання в господарській діяльності та оподатковуваних операціях. Поряд з цим, суд дійшов хибного висновку про обов`язок реєстрації податкових накладних.  Підприємством вчасно сплачено податок на доходи фізичних осіб, в результаті виявленої помилки здійснено всіх заходів для її виправлення. 

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС в Івано-Франківській області зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи апеляційним судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання ним норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «ВО «Карпати» з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 30.04.2023, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2017 по 31.03.2023.

За результатами перевірки контролюючим органом 12.06.2023 складено акт №6677/09-19-07-05/19389809, за змістом якого встановлено порушення:

підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість в сумі 185994 грн., в тому числі за серпень 2021 року в сумі 185994 грн., та завищення суми що підлягає бюджетному відшкодуванню в сумі 7085459 грн., в т.ч. за липень 2021 року в сумі 1770476 грн., за серпень 2021 року в сумі 3240409 грн., за вересень 2021 року в сумі 826873 грн., за травень 2022 року в сумі 128978 грн.;

пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по операціях визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України за липень 2021 року обсяг постачання (без податку на додану вартість) 8852380 грн., сума ПДВ 1770476 грн., за серпень 2021 року обсяг постачання (без податку на додану вартість) 21266380 грн., сума ПДВ 4253276 грн., за листопад 2021 року обсяг постачання (без податку на додану вартість) 5593615 грн., сума ПДВ 1118723 грн., за квітень 2022 року обсяг постачання (без податку на додану вартість) 644890 грн., сума ПДВ 128978 грн.

порушено граничний термін реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних по операціях визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України: №2755 від 31.12.2022, обсяг постачання (без податку на додану вартість)                    10172,88 грн., ПДВ - 2034,58 грн.;

пунктів 46.1, 46.2 статті 46, пункту 49.1 статті 49 Податкового кодексу України, в результаті несвоєчасного подання розрахунків частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями за І півріччя 2021 року та за 2021 рік;

підпунктів 141.4.1, 141.4.2. пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України платником не нарахована та несплачена сума податку з доходів нерезидента Aptiv Services Poland S.A. (попередня назва «Delphi Poland S.A.») за період з 01.01.2017 по 30.04.2023 становить 30707915 грн. у т.ч.: за І квартал 2017 року - 1298514 грн., за півріччя 2017 року - 3097686 грн. (1799172 грн. у другому кварталі), за три квартали 2017 року - 4195879 грн. (1098193 грн. у третьому кварталі), за 2017 рік - 7130297 грн. (2934418 грн. у четвертому кварталі), за І квартал 2018 року - 1201655 грн., за півріччя 2018 року - 2602693 грн. (1401038 грн. у другому кварталі), за три квартали 2018 року - 4228734 грн. (1626041 грн. у третьому кварталі), за 2018 рік - 5229885 грн. (1001151 грн. у четвертому кварталі), за І квартал 2019 року - 1922221 грн., за півріччя 2019 року - 3412146 грн. (1489925 грн. у другому кварталі), за три квартали 2019 - 5164753 грн. (1752607 грн. у третьому кварталі), за 2019 рік - 7874047 грн. (2709294 грн. у четвертому кварталі), за І квартал 2020 року - 1249877 грн., за півріччя 2020 року - 3899347 грн. (2649470 грн. у другому кварталі), за три квартали 2020 року - 5478494 грн. (1579147 грн. у третьому кварталі), за 2020 рік - 9423220 грн. (3944726 грн. у четвертому кварталі) та за І квартал 2021 року - 1050466 грн.;

пунктів 46.1, 46.3, 46.5 статті 46, пунктів 49.1, 49.2 статті 49 Податкового Кодексу України не подано до контролюючого органу додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства по нерезиденту Aptiv Services Poland S.A. (попередня назва «Delphi Poland S.A.»), а саме: за 1 квартал 2017 року, за півріччя 2017 року, за три квартали 2017 року, за 2017 рік, за І квартал 2018 року, за півріччя 2018 року, за три квартали 2018 року, за 2018 рік, за І квартал 2019 року, за півріччя 2019 року, за три квартали 2019 року, за 2019 рік, за І квартал 2020 року, за півріччя 2020 року, за три квартали 2020 року, за 2020 рік, за І квартал 2021 року, за півріччя 2021 року, за три квартали 2021 року, за 2021 рік;

пункту 176.2 «б» статті 176 Податкового кодексу України несвоєчасно подано у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування (форма №4 ДФ) за І-ІІ квартали 2021 року, та І квартал 2022 року, а також порушено порядок заповнення їх і повноти відображення в них відповідних відомостей, а саме невірно ідентифіковано реєстраційні номери облікових карток фізичних осіб, яким виплачено доходи, а також не вірно визначено ознаки доходів громадян за період 2017-2023 роки;

підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України несвоєчасне перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб в сумі 1596718,92 грн.;

пункту 63.3. статті 63 ПК України - неподання ДП «ВО «Карпати» до податкового органу повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням (форма №20-ОПП).

ДП «ВО «Карпати» 26.06.2023 подало відповідачу заперечення №01-07/24/1080 до вказаного акту перевірки від 12.06.2023 №6677/09-19-07-05/19389809 (а.с.54 т.1).

За результатами розгляду заперечення висновок акту перевірки від 12.06.2023 №6677/09-19-07-05/19389809 залишено без змін.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 12.07.2023 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№007171/2301, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 38384894,00 грн., з них: 30707915,00 грн. основне зобов`язання та 7676979,00 грн. штрафні санкції;

№007150/0705, яким визначено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 8856824,00 грн., з них: 7085459,00 грн. основне зобов`язання та 1771365,00 грн. штрафні санкції;

№007149/0705, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 232493,00 грн., з них: 185994,00 грн. основне зобов`язання та 46499,00 грн. штрафні санкції;

№007147/2408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб в розмірі 382364,14 грн.;

№007157/0705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 5100,00 грн.;

№007151/0705, яким застосовано штраф в сумі 13600,00 грн. за платежем з податку на додану вартість.

Вирішуючи даний спір, суд першої інстанції в частині задоволення позову рішення мотивував тим, що визнання платежів за оренду звичайного обладнання (тобто обладнання, щодо якого у нерезидента немає жодних прав інтелектуальної власності) як «роялті» за статтею 12 Конвенції не відповідає суті таких операцій та концепції «роялті» загалом. Платежі за оренду обладнання можуть визнаватися «роялті» лише в окремих випадках, коли відповідне обладнання є інноваційним, містить ноу-хау тощо (тобто пов`язане з правами інтелектуальної власності), але не у разі оренди будь-якого обладнання. До платежів за оренду звичайного обладнання має застосовуватися статті 7 Конвенції, тобто платежі мають оподатковуватися в країні отримувача, якщо тільки він не має постійного представництва в Україні.

За договором оренди майна позивачем не здійснювалися операції з придбання або виготовлення необоротних активів з податком на додану вартість, отримання майна за договором оренди та повернення його орендодавцю не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість. У зв`язку з цим відсутній обов`язок з реєстрації податкових накладних.  

Помилкове визначення розрахункового рахунку в платіжних документах під час сплати суми податку на доходи фізичних осіб не є достатньою правовою підставою для висновку про несплату необхідної суми такого податку у визначений строк, а відтак і для застосування відповідальності за несвоєчасне перерахування такого податку.

Також суд дійшов висновку про обґрунтованість висновків відповідача, що неподання позивачем повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, становить склад порушення вимог податкового законодавства, відповідальність за яке встановлена пунктом 117.1 статті 117 Податкового кодексу України. В цій частині рішення суду в апеляційному порядку не оскаржувалось.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи рішення про відмову в позові суд апеляційної інстанції виходив з того, що доходи у вигляді орендної плати виплачені на користь нерезидента повинні оподатковуватись з урахуванням граничної межі податку, що встановлена у частині 2 статті 12 «Роялті» Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, і складає 10 відсотків від суми таких доходів та сплачується за рахунок таких доходів.

Позивач з моменту передачі орендованого обладнання іншим суб`єктам господарювання не використовує орендоване обладнання в господарській діяльності та в оподатковуваних операціях, відтак, у даного платника податків виникає обов`язок щодо нарахування/визначення компенсуючого ПДВ.

Враховуючи правомірність нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з припиненням використання в господарській діяльності орендованого обладнання застосування штрафу за нереєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є також правомірним.  

При сплаті зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, платник податків діяв необачно тому допустив податкове правопорушення, внаслідок чого несвоєчасно сплатив в бюджет податок з доходів фізичних осіб.

Надаючи оцінку висновкам відповідача про порушення позивачем підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, які полягають в ненарахуванні та несплаті податку з доходів нерезидента Aptiv Services Poland S.A. за ставкою 10 відсотків, отриманих ним як відшкодування за користування позивачем промисловим обладнанням, що стало підставою  для прийняття податкового повідомлення-рішення № 007171/2301 від 12.07.2023 судами встановлено наступне.

26.02.2010 між ДП «ВО «Карпати» (Орендар) та Делфі Поланд СА (Delphi Poland S.A.) укладено договір оренди строком дії до 10.01.2016, за яким Делфі Поланд СА передав, а ДП «ВО «Карпати» прийняв в строкове платне користування обладнання, яке складається з приладів, перелічених в Додатку 1 до цього Договору. В пункті 3.1. цього Договору зазначено, що нове обладнання має бути поставлене Делфі Поланд СА на умовах DDU Завод, м. Івано-Франківськ, Україна відповідно до Інкотермс 2000. Орендар зобов`язаний своїм коштом здійснити митне оформлення обладнання та виконання інших митних процедур.
26.02.2010 між ДП «ВО «Карпати» (Орендар) та Делфі Поланд СА укладено акт прийняття-передачі до Договору оренди, відповідно до пункту 2 якого Делфі Поланд СА передав, а Орендар прийняв обладнання відповідно до Таблиці 1 Договору.
Додатковими угодами від 09.12.2014 №6, від 15.10.2016 №7, від 27.11.2019 №10 строк дії договору продовжено до 31.12.2025. Відповідно до додаткової угоди від 29.05.2018 №9 в договорі змінено назву з Делфі Поланд СА (Delphi Poland S.A.) на Аптів Сервісес Поланд С.А. (Aptiv Services Poland S.A.).
17.11.2011 ДП «ВО «Карпати», як Замовник, та Делфі Поланд СА, як Учасник, уклали договір поставки №3 про закупівлю послуг оренди за державні кошти, згідно п.1.1. якого, Учасник зобов`язується передати, а Замовник зобов`язується прийняти в строкове платне користування Обладнання на умовах Договору та на строк, визначений у п. 10.1 Договору, як буде визначатись Сторонами час від часу. Відповідно до пункту 5.2. вказаного Договору місце поставки Обладнання для передачі в оренду визначають як DAP завод, м. Івано-Франківськ, України відповідно до Інкотермс 2010. Замовник зобов`язаний своїм коштом здійснити митне оформлення Обладнання та виконання інших митних процедур.
17.11.2011 ДП «ВО «Карпати» (Замовник) та Делфі Поланд СА (Учасник) уклади акт прийняття-передачі № Іа до Договору оренди, згідно п. 2 якого Учасник передав, а Орендар прийняв Обладнання, наведене в Таблиці 1 Договору.
Додатковими угодами від 19.12.2014 №7, від 15.07.2016 №10, від 31.08.2020 №20 строк дії договору продовжено до 31.12.2025. Відповідно до додаткової угоди від 29.05.2018 №13 в договорі змінено назву з Делфі Поланд СА (Delphi Poland S.A.) на Аптів Сервісес Поланд С.А. (Aptiv Services Poland S.A.).
Відповідач в ході перевірки встановив, що позивач виплатив нерезиденту орендну плату за договором оренди від 16.02.2010 в сумі 69720,30 євро; за договором оренди № 3 від 17.11.2011 в сумі 540278,48 євро та в сумі 11826960,23 євро, що в еквіваленті складає 383 827 509,88 грн.
Згідно з підпунктом141.4.1 пункту 141.4 статті141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Зазначеною нормою встановлено перелік видів доходів, які визнаються доходами нерезидента з джерелом походження з України, який є вичерпним.
За приписами підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Податкового кодексу України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Оподаткування доходів резидентів Республіки Польщі регулюється положеннями Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від 12.01.1993, яка є чинною з 11.03.1994 (надалі також Конвенція).
Відповідно до статті 2 Конвенції вона застосовується до податків на доходи і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави або її політико-адміністративного підрозділу, або місцевої влади, незалежно від способу їх стягнення. Податками, на які поширюється ця Конвенція, зокрема, є: а) в Україні: (i) податок на прибуток (доходи) підприємств; і (ii) прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства; б) у Польщі: (i) прибутковий податок з юридичних осіб; (ii) прибутковий податок з фізичних осіб; (ііі) сільськогосподарський податок.
В статтях 6 - 23 Конвенції йдеться про особливості оподаткування тих чи інших видів доходів (як-то доходи від нерухомого майна, прибуток від комерційної діяльності, дивіденди, проценти, роялті, доходи від відчужування майна, незалежних та залежних особистих послуг, доходи у діяльності міжнародного транспорту, асоційованих підприємств, оподатковування директорських гонорарів, доходів артистів, спортсменів, студентів, професорів і науково-дослідницьких працівників, пенсійних виплат та винагород в державній службі, інших доходів, майна тощо).
За змістом пункту 1 статті 7 Конвенції прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво.
Статтею 12 Конвенції передбачено, що роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватися в цій другій Державі, якщо цей резидент є фактичним бенефіціаром цих роялті і підлягає оподаткуванню стосовно роялті в цій другій Договірній Державі. Однак, ці доходи можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але податок, що визначається таким чином, не може перевищувати 10 процентів загальної суми надходжень (пункти 1, 2 статті 12 Конвенції).
Положення пункту 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо фактичний бенефіціар роялті, який є резидентом одної Договірної Держави, проводить комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають роялті, через розташоване там постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і право або майно, стосовно яких сплачуються роялті, дійсно пов`язані з цим постійним представництвом чи постійною базою. У такому випадку застосовуються положення статті 7 або 14 цієї Конвенції, в залежності від обставин (пункт 4 статті 12 Конвенції).
З визначення поняття, наведеного у підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, роялті будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Відповідно до пункту 3 статті 12 Конвенції термін «роялті» при використанні в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування, або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію ("ноу-хау"), що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду.
За доводами позивача, орендоване ДП «ВО «Карпати» у нерезидента Aptiv Services Poland S.A. (попередня назва «Delphi Poland S.A.») обладнання є звичайним виробничим обладнанням, що підтверджується змістом зазначених вище договору оренди від 26.02.2010, договору поставки №3 від 17.11.2011 та актів приймання-передачі.
В акті перевірки контролюючий орган зазначив, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними статтею 141 Податкового кодексу України. Для цілей підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України такими доходами є, зокрема, роялті. Платежі, які виплачуються резидентом України резиденту Польщі як відшкодування за користування або за надання права користування промисловим обладнанням, відповідно до пункту 2 статті 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, підлягають оподаткуванню в Україні за ставкою 10%. За період з 01.01.2017 по 30.04.2023 ДП «ВО «Карпати» виплатило нерезиденту Aptiv Services Poland S.A. (попередня назва «Delphi Poland S.A.») плату за користування промисловим обладнанням в сумі 383827510 грн. Сума податку, яку необхідно задекларувати та сплатити за період з 01.01.2017 по 30.04.2023                         42647501 грн. ДП «ВО «Карпати» за період з 2021 по 2022 роки задекларовано самостійно та сплачено податку на прибуток іноземних осіб в сумі 11939586 грн. Однак платником за період з 01.01.2017 по 31.01.2021 виплати нерезиденту Aptiv Services Poland S.A. (попередня назва «Delphi Poland S.A.») не декларувалися та, відповідно, не нараховувався та не сплачувався податок на доходи іноземних осіб до бюджету. Всього за вказаний період не задекларовано та не сплачено податку 30707915 грн. (42647501 - 11939586).
Судом апеляційної інстанції з`ясовано, що позивач, починаючи з 01.02.2021, за зазначеними вище договорами, укладеними з APTIY SERVICES POLAND SPOLKA/KCYJNA (попередня назва «DELPHI Poland SA.»), нараховував та утримував при виплаті доходу цьому нерезиденту, податок на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 10%, однак за спірний період з 01.01.2017 - 31.01.2021 цього не робив.
Також, апеляційний суд встановив, що позивач подав додаток ПН до декларації з податку на прибуток у 2021 та у 2022 роках, у якому самостійно визначив вид доходу від оренди обладнання як роялті.
Зважаючи на наведене, апеляційний суд дійшов вірного висновку, що позивач мав обов`язок утримати та сплатити до Державного бюджету податок з виплат роялті на користь резидента Республіки Польща в розмірі 10% за період з 01.01.2017 - 31.01.2021, а отже податкове повідомлення-рішення № 007171/2301 від 12.07.2023 є правомірним та не підлягає скасуванню.
Підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 12.07.2023 № 007150/0705, 007149/0705 слугували висновки контролюючого органу про ненараховування позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість з вартості орендованого обладнання, яке перестало використовуватись в господарській діяльності, по якому, при ввезенні на митну територію України, суми сплаченого податку на додану вартість включено до складу податкового кредиту.
Судами встановлено, відповідно до Договору № 3 від 17.11.2011 про закупівлю послуг оренди за державні кошти, позивач прийняв в строкове платне користування обладнання, яке належить нерезиденту «Аптів сервіс Поланд СА» (далі - Договір № 3).
24.06.2021 між ДП «ВО «Карпати» (Орендар), ТОВ «Аптів Сервіс Україна» (Нова сторона) та Аптів Сервівес Поланд СА. (Орендодавець) укладено договір відступлення щодо прав на певну частину обладнання за договором про закупівлю послуг оренди за державні кошти №3 від 17.11.2011. В договорі вказано, що Орендодавець та Орендар уклали Договір про закупівлю послуг оренди за державні кошти №3 від 17.11.2011. Сторони домовилися, що частина обладнання, яке належить Орендодавцю та було надане Орендарю за Договором оренди, має бути передана в оренду Новій стороні. Відповідно до пункту 1.1 договору шляхом оформлення додатків B, C, D тощо за формою, що істотно не відрізняється від Додатку А до цього договору, сторони погодились виключити перелічене обладнання («обладнання, що відступається»), з обладнання за договором оренди, як таке, що повинно вибути з користування Орендаря та перейти в користування Новій стороні. З дати передачі (як її визначено у пункті 2.2. цього Договору) Нова сторона стає новим орендарем стосовно обладнання, яке відступається. В пункті 2.3 вказаного Договору зазначено, що Орендар підтверджує, що він дотримався усіх митних вимог щодо обладнання, яке відступається, та виконав всі необхідні митні формальності, в тому числі, але не виключно, зміну митного режиму, необхідності для передачі обладнання, яке відступається, Новій стороні. Відповідно до пункту 2.5 договору передача Новій стороні обладнання, яке відступається, не тягне за собою переходу права власності на обладнання, яке відступається. Власником обладнання, яке відступається, залишається виключно Орендодавець. З дати передачі Орендар не є користувачем такого обладнання, яке відступається, та не несе жодних обов`язків щодо нього, в тому числі, але не обмежуючись, щодо його утримання, збереження та передачі Орендодавцю. В пункті 3.1 договору зазначено, що за результатами передачі обладнання, яке відступається, Орендар та Нова сторона підпишуть акт прийому-передачі обладнання, яке відступається (який також вважатиметься актом повернення обладнання згідно з договором оренди).
Такого ж змісту договори відступлення щодо прав на певну частину обладнання за договором про закупівлю послуг оренди за державні кошти №3 від 17.11.2011 укладено 29.07.2021 між ДП «ВО «Карпати» (Орендар), ТОВ «Аптів Сервіс Україна» (Нова сторона) та Аптів Сервівес Поланд СА. (Орендодавець) - №1, та 28.04.2022 між ДП «ВО «Карпати» (Орендар), ДП «Електричні системи» (Нова сторона) та Аптів Сервівес Поланд СА. (Орендодавець) - №2.

При цьому обладнання передане безоплатно. Вартість переданого обладнання становить                 1106236,3 євро.

Згідно із пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
У пункті 198.5 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного податкового періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі, якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Отже, позивач з моменту передачі орендованого обладнання іншим суб`єктам господарювання не використовує орендоване обладнання в господарській діяльності та в оподатковуваних операціях, відтак, у даного платника податків виникає обов`язок щодо нарахування/визначення компенсуючого податку на додану вартість.
Таким чином відповідачем правильно визначено позивачу податкові зобов`язання у податкових повідомлення-рішеннях від 12.07.2023 № 007150/0705 та 007149/0705.
Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 007151/0705 від 12.07.2023 є висновки контролюючого органу про т е, що позивач не зареєстрував податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, визначеними підпунктами «а»-«г» пункту198.5 статті 198 Податкового кодексу України.
Враховуючи правомірність нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з припиненням використання в господарській діяльності орендованого обладнання, застосування штрафу згідно податкового повідомлення-рішення № 007151/0705 є правомірним.

Податковим повідомленням-рішенням № 007147/2408 від 12.07.2023  збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 382364,14 грн. та нараховано штрафні санкції за несвоєчасне перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1529456,55 грн. (за червень 2019 рокув сумі 950478,18 грн., січень 2020 року - в сумі 578978,37 грн., грудень 2020 року в сумі 67262,37 грн.).
Позивач не заперечував того, факту, що сплатив податок з доходів фізичних осіб пізніше ніж виплатив дохід працівникам, однак пов`язує цю обставину із тим, що помилково визначив у платіжному дорученні невірний розрахунковий рахунок.
З цього приводу судом апеляційної інстанції враховано, що податковим правопорушенням, у відповідності із пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України, є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (у т. ч. осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Відповідно до пункту 112.1 статті 112 Податкового кодексу України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Пунктом 112.2 статті 112 Податкового кодексу України передбачено, що особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Таким чином, умовами які визначають вину особи, у розумінні статті 112 Кодексу є встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте цією особою не вжито достатніх заходів щодо їх дотримання.
Апеляційний суд, на підставі доказів, які у матеріалах справи, встановив, що позивач мав можливість вчасно сплатити до бюджету податок з доходів фізичних осіб, однак через необережність невчасно сплатив цей податок. Тобто, об`єктивна сторона податкового правопорушення, яке вчинив позивач, виразилась у вигляді дії, а форма вини у вигляді необережності.
Отже, при сплаті зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, платник податків діяв необачно тому допустив податкове правопорушення, внаслідок чого несвоєчасно сплатив в бюджет податок з ходів фізичних осіб, а відтак відповідач правомірно застосував до позивача штраф в сумі 144744,59 грн. за несвоєчасну сплату суми податку з доходів фізичних осіб в січні 2020 року в сумі 578978,37 грн.
Підставою для відкриття касаційного провадження є посилання скаржника на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, зокрема, якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Натомість, скаржник конкретно не визначає висновку щодо правильного застосування якої норми права, яка б врегульовувала конкретний спір, ще не сформульовано Верховним Судом.
Суд звертає увагу, що при поданні касаційної скарги на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України недостатньо самого лише зазначення норми права щодо правильного застосування якої відсутній висновок Верховного Суду. У разі подання касаційної скарги на цій підставі скаржник повинен обґрунтувати у чому саме полягає неправильне застосування відповідної норми матеріального права судами (частина третя статті 351, абзац 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України).

Довід позивача щодо наявності підстави касаційного оскарження судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, визначеної пунктом 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України також не знайшов підтвердження. Фактично довід щодо цієї підстави касаційного оскарження стосується переоцінки доказів, тобто позивач не згодний з оцінкою доказів судом апеляційної інстанції, про що свідчить зміст касаційної скарги. 

Разом з тим, відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд касаційної інстанції не має права здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, а повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10.12.2019 у справі №925/698/16).

Згідно із частиною третьою статті 343 цього Кодексу суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Зважаючи на наведене, мотиви касаційної скарги, Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення вимог касаційної скарги.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Державного підприємства «Виробниче об`єднання «Карпати» - залишити без задоволення.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 у справі №300/4869/23  - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття , є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова