ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 січня 2025 року	Львів	Справа № 140/6389/24 пров. № А/857/26776/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Глушко І.В., 
суддя                                                     Запотічний І.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Приватного підприємства «Олика Агро» на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року (головуючий суддя Ксензюк А.Я., м.Луцьк) у справі №140/6389/24 за адміністративним позовом Приватного підприємства «Олика Агро» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,-
В С Т А Н О В И В:
19.06.2024 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому просив: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10937500/35559083 від 22.04.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 20.06.2023; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 22.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію. 
Позов обґрунтовує тим, що ПП «Олика Агро», зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 21.11.2007, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). Вказує, що з 04.12.2009 по даний час позивач зареєстрований та є платником податку на додану вартість. Зазначає, що 20.06.2023 між ПП «Олика Агро» (продавець, первісний орендар) та ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець, новий орендар) укладено договір № 1 про продаж права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення. Згідно з цим договором продавець зобов`язується продати права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення у покупця (надалі  права оренди земельних ділянок) площею 938,8285 га, а покупець зобов`язується прийняти ці права оренди та своєчасно оплатити їх у порядку та на умовах, передбачених укладеним договором. Угода укладена з урахуванням вимог ч. 5  ст. 95 Земельного кодексу України. Вказує, що на виконання умов цього договору позивачем продано права оренди земельних ділянок площею 938,8285 га, а ТзОВ «Волинь-Нова» прийнято ці права, проведено оплату та реєстрацію речового права, що підтверджується актом здачі-приймання робіт (наданих послуг № 1 від 20.06.20223 року, витягами з державного реєстру речових прав про реєстрацію речового права новим орендарем. Позивач зазначає, що оскільки на переданих земельних ділянках знаходились посіви кукурудзи, між ПП «Олика Агро» (продавець) та ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець) укладено договір №2006/994675 купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів кукурудзи) від 20.06.2023 згідно якого продавець зобов`язується передати у власність посіви кукурудзи площею 938,80 га, а покупець, у свою чергу, зобов`язується прийняти та оплатити посіви. Загальна сума договору становить 27 826 032,00 гривень в т.ч. ПДВ. На виконання умов договору, ПП «Олика Агро» (продавець) було передано у власність ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець) незавершене виробництво посіви кукурудзи площею 938,80 га на загальну суму 27 826 032,00 гривень в т.ч. ПДВ, що підтверджується актом приймання-передачі посівів №3 від 20.06.2023. ТзОВ «ТОВ «Волинь-Нова» проведено повну оплату на загальну суму 27 826 032,00 грн, що підтверджено платіжними дорученнями. Відповідно до п.  201.10 ст. 201 ПК України  позивач склав та надіслав для проведення реєстрації в ЄРПН податкові накладні від 20.06.2022 №2 на суму 27 826 032,00 грн в т.ч. ПДВ 4 637 672,00 грн. Зазначає, що податкову накладну доставлено до контролюючого органу, прийнято, однак, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України  її реєстрація зупинена, на підтвердження чого позивачу надіслано квитанцію від 13.07.2023 року за реєстраційним номером 9170766234. Проте, згідно з квитанцією, реєстрацію податкової накладної було зупинено на підставі п.201.16 ст.201 ПК України у зв`язку із тим, що «Обсяг постачання товару/послуги 00120, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначених у податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН. На вимогу контролюючого органу на розгляд Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області до податкової накладної № 2 від 20.06.2023 року позивачем було надано пояснення та копії документів. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів Комісія регіонального рівня надіслала позивачу повідомлення №10886590/35559083 від 11.04.2024  про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, з пропозицією надати копії первинних документів щодо постачання товарів, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «Надати пояснення та підтверджуючі документи щодо формування ціни, собівартості незавершеного виробництва. Надати калькуляцію та документи на підтвердження формування витрат по калькуляції незавершеного виробництва.» У відповідь на вказане повідомлення позивачем на розгляд Комісії регіонального рівня надано додаткові пояснення та копії документів, однак Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області прийнято рішення № 10937500/35559083 від 22.04.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.06.2023 року №2. Вказане рішення прийнято у зв`язку із «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». В графі «Додаткова інформація», де контролюючий орган зобов`язаний був вказати конкретні документи, які не були надані Позивачем, зазначено, що «Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку». Позивач не погоджуючись з прийняттям спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, вважає, що ним було подано достатній обсяг документів та пояснення в обґрунтування здійсненої господарської операції.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, позивачем подана апеляційна скарга. Доводи апеляційної скарги аналогічні доводам позовної заяви. Крім того, апелянт звертає увагу на те, що у встановлені Податковим кодексом України строки подано до контролюючого органу декларації, розрахунки та інші звітні документи, що підтверджують нарахування та виплату заробітної плати та внесків за соціальним страхуванням, а також оренди земельних ділянок. Таким чином, з огляду на викладене, висновок суду першої інстанції щодо правомірності прийняття спірного рішення Комісією є необґрунтованим, оскільки суд посилався на ненадання позивачем підтверджуючих документів щодо формування ціни та собівартості незавершеного виробництва, а також підтвердження витрат по калькуляції. Апелянт стверджує, що ним до Повідомлення про подання пояснень та копій документів від 08.04.2023 року № 2 (реєстраційний номер 9083587766) були надані пояснення та документи, які дозволяють чітко встановити зміст господарської операції щодо продажу незавершеного виробництва (посіви кукурудзи), формування ціни та собівартості, а також підтвердження витрат по калькуляції, що є підставою для виникнення податкових зобов`язань з ПДВ і складання податкової накладної №2 від 20.06.2023 року. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
22.11.2024 відповідачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. У відзиві вказує, що контролюючий орган чітко визначив перелік документів, які є достатніми для реєстрації податкових накладних, однак позивач їх не надав, а тому відповідач в межах дискреції прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
У відповідності до частини першої  статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України  (КАС) суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ПП «Олика Агро» 21.11.2007 зареєстроване як юридична особа, основним видом діяльності якої є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). З 04.12.2009 по даний час позивач зареєстрований та є платником податку на додану вартість.
У 2023 році на орендованих земельних ділянках ПП «Олика Агро» вирощувало кукурудзу площею 1 118,20 га, що підтверджується даними офіційних фінансових звітів,  державні статистичні спостереження за формою 4-сг «Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року».
20.06.2023 між позивачем (продавець, первісний орендар) та ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець, новий орендар) укладено договір № 1 про продаж права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення.
Відповідно до п.1.1., 1.2. договору продавець зобов`язується передати права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення у власність покупця (надалі  права оренди земельних ділянок) площею 938,8285 га, а покупець зобов`язується прийняти ці права оренди та своєчасно оплатити їх у порядку та на умовах, передбачених укладеним договором.
На виконання умов цього договору позивачем продано права оренди земельних ділянок площею 938,8285 га, а ТзОВ «Волинь-Нова» прийнято ці права, проведено оплату та реєстрацію речового права, що підтверджується актом здачі-приймання робіт (наданих послуг № 1 від 20.06.20223, Витягами з державного реєстру речових прав про реєстрацію речового права новим орендарем.
Крім того, між ПП «Олика Агро» (продавець) та ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець) укладено договір №2006/994675 купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів кукурудзи) від 20.06.2023.
Відповідно до п.1.1. договору продавець зобов`язується передати у власність покупцю незавершене виробництво посівів зернових та олійних культур на загальній площі 938,80 га посівів кукурудзи.
Пунктом 2.2. передбачено, що покупець зобов`язується оплатити повну вартість посівів шляхом перерахунку коштів на банківський рахунок продавця не пізніше 10 робочих днів із моменту підписання сторонами акту прийому-передачі посівів.
На виконання умов договору позивачем було передано у власність ТзОВ «Волинь-Нова» (покупець) незавершене виробництво посіви кукурудзи площею 938,80 га на загальну суму 27 826 032,00 гривень в т.ч. ПДВ, що підтверджується актом приймання-передачі посівів №3 від 20.06.2023.
ТзОВ «ТОВ «Волинь-Нова» було проведено повну оплату на загальну суму 27 826 032,00 грн, що підтверджено платіжними дорученнями №11657 від 07.09.2023 року на суму 4 310 000,00 грн, №11717 від 27.09.2023 року на суму 3 910 000,00 грн, №11721 від 28.09.2023 року на суму 20 000,00 грн, №11725 від 29.09.2023 року на суму 10 000,00 грн, №11769 від 17.10.2023 року на суму 30 000,00 грн, №11785 від 24.10.2023 року на суму 30 000,00 грн, №11790 від 24.10.2023 року на суму 15 000,00 грн, №11815 від 31.10.2023 року на суму 10 000,00 грн, №11857 від 15.11.2023 року на суму 10 000,00 грн, №11913 від 27.11.2023 року на суму 2 650 000,00 грн, №11923 від 30.11.2023 року на суму 30 000,00 грн, №11966 від 14.12.2023 року на суму 5 900 000,00 грн, №11967 від 14.12.2023 року на суму 6 500 000,00 грн, №11968 від 14.12.2023 року на суму 4 401 032,00 грн. та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №361 за червень-грудень 2023 року.
За наслідками вищезазначеної господарської операції  позивачем складено та подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну (ПН) №2 від 20.06.2023.
Згідно із квитанцією реєстрацію вказаної ПН було зупинено на підставі пункту  201.16 статті 201 ПК України  у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 00120, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Платнику у повідомленні запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
08.04.2024 позивач подав контролюючому органу пояснення та подав пакет документів, зокрема: договір №2006/994675 купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів кукурудзи) від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 2 від 08.04.2024 року), акт приймання-передачі посівів №3 від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 3 від 08.04.2024 року), платіжні доручення № 11657 від 07.09.2023 року, №11717 від 27.09.2023 року, №11721 від 28.09.2023 року, №11725 від 29.09.2023 року, №11769 від 17.10.2023 року, №11785 від 24.10.2023 року, №11790 від 24.10.2023 року, №11815 від 31.10.2023 року, №11857 від 15.11.2023 року, №11913 від 27.11.2023 року, №11923 від 30.11.2023 року, №11966 від 14.12.2023 року, №11967 від 14.12.2023 року, №11968 від 14.12.2023 року та оборотно-сальдова відомість по рахунку №361 за червень-грудень 2023 року (документ довільної форми № 4 від 08.04.2024 року), договір №1 про продаж права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 5 від 08.04.2024 року), акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №1 від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 6 від 08.04.2024 року), Витяги з Державного реєстру речових прав (документ довільної форми № 7 від 08.04.2024 року), Податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи (документ довільної форми № 8 від 08.04.2024 року), договори оренди земельної ділянки (документ довільної форми № 9 від 08.04.2024 року), Повідомлення за формою № 20-ОПП (документ довільної форми № 10 від 08.04.2024 року) звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року за формою 4-сг (документ довільної форми № 11 від 08.04.2024 року), Договір №0302/992356 від 03.02.2023 року (документ довільної форми № 12 від 08.04.2024 року), Видаткові накладні, товарно-транспортні накладні щодо придбання насіння (документ довільної форми № 13 від 08.04.2024 року), Оборотно-сальдова відомість, платіжні інструкції, банківські виписки щодо придбання насіння (документ довільної форми № 14 від 08.04.2024 року), Акти про витрати насіння та садивного матеріалу (документ довільної форми № 15 від 08.04.2024 року), Договір про надання послуг сільськогосподарською технікою №2401/992684 від 24.01.2023 року (документ довільної форми № 16 від 08.04.2024 року), акти виконання робіт (надання послуг) по обробітку землі (документ довільної форми № 17 від 08.04.2024 року), платіжна інструкція, банківська виписка (документ довільної форми № 18 від 08.04.2024 року), Договір про надання послуг сільськогосподарською технікою №0105/993859 від 01.05.2023 року (документ довільної форми № 19 від 08.04.2024 року), акти виконання робіт (надання послуг) по обробітку землі (документ довільної форми № 20 від 08.04.2024 року), платіжна інструкція, банківська виписка (документ довільної форми № 21 від 08.04.2024 року), Видаткові накладні, товарно-транспортні накладні щодо придбання добрив, засобів захисту рослин (документ довільної форми № 22 від 08.04.2024 року), Видаткові накладні, товарно-транспортні накладні щодо придбання добрив, засобів захисту рослин (документ довільної форми № 23 від 08.04.2024 року), акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів захисту рослин. (документ довільної форми № 24 від 08.04.2024 року).
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів Комісія регіонального рівня надіслала позивачу повідомлення №10886590/35559083 від 11.04.2024 року про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, з пропозицією надати копії первинних документів щодо постачання товарів, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.
17.04.2024 ПП «Олика Агро» було подано на розгляд Комісії Головного управління ДПС у Волинській області Повідомлення №2 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та копії документів, а саме: пояснення від 17.04.2024 за № 3 (документ довільної форми № 1 від 17.04.2024 року), договір №2006/994675 купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів кукурудзи) від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 2 від 17.04.2024 року), акт приймання-передачі посівів №3 від 20.06.2023 року (документ довільної форми № 3 від 17.04.2024 року), платіжні доручення № 11657 від 07.09.2023 року, №11717 від 27.09.2023 року, №11721 від 28.09.2023 року, №11725 від 29.09.2023 року, №11769 від 17.10.2023 року, №11785 від 24.10.2023 року, №11790 від 24.10.2023 року, №11815 від 31.10.2023 року, №11857 від 15.11.2023 року, №11913 від 27.11.2023 року, №11923 від 30.11.2023 року, №11966 від 14.12.2023 року, №11967 від 14.12.2023 року, №11968 від 14.12.2023 року та оборотно-сальдова відомість по рахунку №361 за червень-грудень 2023 року (документ довільної форми № 4 від 17.04.2024 року), Калькуляція незавершеного виробництва та ціни продажу посівів кукурудзи 2023 року (938,8га).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів на виконання вимог абз.8 п.9  наказу від 12.12.2019 №520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», Комісією прийнято рішення від 22.04.2024 №10937500/35559083 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 20.06.2024.
Не погоджуючись із рішеннями комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, позивач звернувся в суд першої інстанції з позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, довів ті обставини, на яких ґрунтуються його заперечення.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із положеннями ч. 2  ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до  ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (Порядок №1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (ознаки безумовної реєстрації).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 3 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема: 1. Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п.2, 3, 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних №520 від 12.12.2019 року (Порядок №520, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги». У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Відповідно п.10 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Разом з тим, у пункті 7 Порядку №520 вказано, що письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
З урахуванням положень наведених норм, комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку та у випадку ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в реєстрі, при отриманні повідомлення.
Колегія суддів зазначає, що згідно з отриманою позивачем квитанцією податкову накладну №2 від 20.06.2023 прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 00120, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Щодо конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, апеляційний суд зазначає, що зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, а позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій та має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що позивач не був позбавлений можливості з огляду на зміст зазначених вище господарських операцій визначити для себе, подання яких саме первинних документів матиме наслідком реєстрацію контролюючим органом спірних податкових накладних. Більше того, платник податку не позбавлений права протягом періоду, встановленого законом з дати виникнення податкових зобов`язань, скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних, надавши усі необхідні документи податковому органу, які дозволять таку податкову накладну зареєструвати.
Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що позивач надіслав пояснення від 08.04.2024 та копії документів, пов`язані із здійсненням господарської діяльності щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено, що підтверджується повідомленням про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 08.04.2024. В подальшому, 11.04.2024 відповідачем надіслано повідомлення №10886590/35559083 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до якого запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме: надати пояснення та підтверджуючі документи щодо формування ціни, собівартості незавершеного виробництва; надати калькуляцію та документи на підтвердження формування витрат по калькуляції незавершеного виробництва.
Таким чином, контролюючий орган витребував від платника податку документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з діяльності суб`єкта господарської діяльності, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях. Позивач 17.04.2024 подав до контролюючого органу повідомлення №2 про надання пояснень та/або копій документів та надав пакет документів. Разом з тим, 22.04.2024 комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржуване рішення №10951886/44700332 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, яким відмовлено у реєстрації ПН №2 від 20.06.2023 у зв`язку із ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платником податків. 
Проаналізувавши подані позивачем документи, колегія суддів вказує, що позивач частково надав документи, які запитував відповідач відповідно до повідомлення №10886590/35559083 від 11.04.2024. Позивач на пропозицію відповідача не надав документи щодо формування ціни собівартості незавершеного виробництва. Отже, на пропозицію відповідача надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, позивач не надіслав їх у повному обсязі. 
Таким чином, апеляційний суд зазначає, що відповідач чітко визначив перелік документів, які є достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, однак позивач їх не надав, а тому, відповідач, в межах дискреції, прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Враховуючи викладене, апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про правомірність оскарженого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних №10937500/35559083 від 22.04.2024.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.  
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308,  311,  315,  316,  321,  322,  325,  328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Приватного підприємства «Олика Агро» залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року у справі № 140/6389/24 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	І. І. Запотічний