ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/16837/23                                        Головуючий у 1-й інстанції: Діска А.Б.
                                                                                           Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 січня 2025 року                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача                                       Черпака Ю.К.,
суддів                                                             Кобаля М.І., Штульман І.В.,
за участю секретаря судового засідання           Керімова К.Е.,
представників позивача                              Герасименко Т.В.,
представника відповідача                              Малихіної А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Логіс Карго» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У травні 2023 року товариство з обмеженою відповідальністю «Логіс Карго» (далі - позивач/ТОВ «Логіс Карго») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач/апелянт/ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 10 березня 2023 року № 00188330408, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за грудень 2022 року на 2   000   000, 00 грн, та накладено штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 200   000, 00 грн. 
Позовні вимоги обґрунтовано протиправністю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки позивач мав право включити суму податку на додану вартість у розмірі 2   000   000, 00 грн, у відшкодуванні якої було відмовлено податковим повідомленням-рішенням форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408, оскільки вказане податкове повідомлення-рішення було узгоджене 05 грудня 2022 року. При цьому, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19) за грудень 2022 року не завищено та не призвело до завищення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1) за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2   000   000, 00 грн. Крім того, на його думку оспорюваним податковим повідомленням-рішенням форми «В1» від 10 березня 2023 року № 00188330408 відповідач не тільки неправомірно застосував до позивача штрафну санкцію в сумі 200   000, 00 грн, а й позбавив ТОВ «ЛОГІС КАРГО» можливості у подальшому використати підтверджену раніше Актом камеральної перевірки від 17 жовтня 2022 року № 30772/Ж5/26-15-04-08-12/138881468 (податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408) та невідшкодовану суму податкового кредиту у розмірі 2   000   000, 00 грн.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03 червня 2024 року позов ТОВ «Логіс Карго» задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 10 березня 2023 року № 00188330408.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві на користь ТОВ «Логіс Карго» судовий збір у розмірі 26   840, 00 грн.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з відсутності будь-яких обґрунтувань в акті камеральної перевірки від 16 лютого 2023 року, які б давали підстави для висновку щодо завищення позивачем заявленої суми бюджетного відшкодування. Стверджуване податковим органом порушення, що стало підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення за формою «В1» від 10 березня 2023 року, зводилось до допущення помилок при заповненні певних показників рядків податкових декларацій ПДВ у зв`язку із зазначенням товариством суми від`ємного значення в розмірі 2   000   000, 00 грн в рядку 16.1, в той час, як така сума мала бути зазначена в рядку 16.3 декларації з ПДВ за грудень 2022 року. Втім, відповідачем на підтвердження свої позиції не надано доказів того, що встановлене порушення призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду. Окрім того, прийняття спірного податкового повідомлення-рішення форми «В1» позбавило позивача можливості в подальшому пред`являти до відшкодування суми сплаченого та задекларованого податку.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС у м. Києві, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. На думку апелянта, спірне податкове рішення є правомірним та скасуванню не підлягає, оскільки прийняте на підставі чинних норм податкового законодавства за наслідками камеральної перевірки позивача, якою виявлено порушення декларування показників податкової декларації з ПДВ за грудень 2022 року, що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) та як наслідок - до завищення суми, яка підлягала бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2   000   000, 00 грн.
У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Логіс Карго» вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим. Зазначає, що скаржник в апеляційній скарзі не навів жодних підстав для скасування рішення суду. Допущення помилок при заповненні певних показників рядків податкових декларацій ПДВ та додатків до неї без врахування податкового повідомлення-рішення за формою «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408, яке стало узгодженим у грудні 2022 року, не спричинило збільшення позивачем від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2022 року (рядок 16 податкової декларації) та не призвело до завищення суми бюджетного відшкодування. Передчасне відображення ТОВ «Логіс Карго» показників у рядку 16.3. податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2022 року, тобто збільшення залишку від`ємного значення на суму 2 000   000, 00 грн по неузгодженому податковому повідомленню-рішенню форми В3 від 16 листопада 2022 року № 00325040408, не вплинуло на правильне значення показників рядків 16, 17, 19, 20, 20.2, 20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року. Заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4) було подано до декларації з ПДВ не за листопад, а саме за грудень 2022 року, коли податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 було узгоджено. 
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та їх правову оцінку, правильність застосування норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що ТОВ «Логіс Карго» є юридичною особою та зареєстроване 02 серпня 2013 року (номер 1 072 102 0000 029140 запису в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації юридичної особи), перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у м. Києві як платник податків. Основним видом діяльності є оптова торгівля хімічними продуктами (код КВЕД 46.75)
20 січня 2023 року позивачем засобами електронного зв`язку подано до ГУ ДПС у м. Києві податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний (податковий) період грудень 2022 року, якій присвоєно реєстраційний № 9300800300.
Відповідно до значень рядків декларації позивачем задекларовано такі показники:
- рядок 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення)» - 2 256 233 грн;
- рядок 20 «Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка:)» - 2 256 233 грн;
- рядок 20.2 «підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3Д3)» - 2 000 000 грн;
- рядок 20.2.1 «на рахунок платника у банку» - 2 000 000 грн;
- рядок 20.3 «зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 рядок 20.1 рядок 20.2» - 256 233 грн;
- рядок 21 «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду» - 256 233 грн.
До податкової декларації додано:
- додаток 2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)», в якому в таблиці 1 зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) в сумі - 256   233 грн;
-додаток 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ)», в таблиці 2 якого розшифровано суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових)   періодах постачальниками товарів/послуг або до Державного бюджету України (рядок 20.2 декларації), а саме: ІПН постачальника 388814626578, звітний період, у якому виникло значення листопад 2021 року, сума від`ємного значення 2 000 000 грн. Усього: 2 000 000 грн.
- додаток 4 «Заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/ або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4)», відповідно до якого позивач просив перерахувати на рахунок № UA463282090000026002000006180 Акціонерного банку «Південний» суму 2 000 000 грн.
Причиною виникнення бюджетного відшкодування зазначено сплату ТОВ «Логіс Карго» до Державного бюджету України у листопаді 2021 року податку на додану вартість при митному оформленні товару (аміак рідкий безводний технічний) за митними деклараціями від 21 листопада 2021 року № UA805190/2021/009132 та від 27 листопада 2021 року № UA805190/2021/009538 в режимі імпорту.
Головним державним інспектором відділу координаційної роботи з питань відшкодування ПДВ управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у м. Києві Журавко Вікторією Валеріївною проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2022 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20 січня 2023 року № 9300800300).
За результатами перевірки складено Акт від 16 лютого 2023 року № 12853/Ж5/26-15-04-08-12/38881468 про результати камеральної перевірки ТОВ «Логіс Карго» (податковий номер 38881468) з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2022 року.
На підставі висновків Акта перевірки від 16 лютого 2023 року ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 10 березня 2023 року № 00188330408, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку за грудень 2022року, у розмірі 2 000 000 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 200   000 гривень.
Згідно з висновками Акта перевірки від 16 лютого 2023 року (розділ 4) камеральною перевіркою ТОВ «Логіс Карго» (податковий номер 38881468) встановлено порушення вимог пункту 200.1., пункту 200.4, пункту 200.8, пункту 200.9 статті 200 Розділу V Податкового кодексу України, розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 28 січня 2016 року № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (із змінами), в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2022 року, а саме: завищено суму від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2 000 000 грн.
В мотивах акту перевірки від 16 лютого 2023 року зазначено, що аналізом відображення показників даних податкової звітності з податку на додану вартість від 20 січня 2023 року № 9300800300 (декларація за грудень 2022 року, Розділ ІІІ «Розрахунки за звітний період») встановлено відхилення, а саме:
- в рядку 19 ТОВ «Логіс Карго» відображено суму 2   256 233 грн, за даними перевірки 256 233 грн, відхилення складає - 2 000 000 грн;
- у рядку 19.1 за даними ТОВ «Логіс Карго» вказано 2   260 175 грн, за даними перевірки складає 2   260 175 грн, відхилення відсутнє;   
- у рядку 20 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 2   256 233 грн, за даними перевірки складає 256 233 грн, відхилення - 2 000 000 грн;
- у рядку 20.2 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 2 000 000 грн, за даними перевірки складає 0 грн, відхилення - 2 000 000 грн;
- у рядку 20.2.1 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 2 000 000 грн, за даними перевірки складає 0 грн, відхилення - 2 000 000 грн;
- у рядку 20.2.2 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 0 грн, за даними перевірки складає 0 грн, відхилення відсутнє;
- у рядку 20.2.3 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 256 233 грн, за даними перевірки складає 256 233 грн, відхилення відсутнє;
- у рядку 21 за даними ТОВ «Логіс Карго» зазначено 256 233 грн, за даними перевірки складає 256 233 грн, відхилення відсутнє.
За висновками податкового органу ТОВ «ЛОГІС КАРГО» в рядку 16.3 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2022 року задекларовано збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу у розмірі «+» 2 000 000 грн по акту з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за серпень 2022 року від 17 жовтня 2022 року № 30772/1K5/26-15-04-08-12/138881468, податкового повідомлення-рішення форми ВЗ від 16 листопада 2022 року № 00325040408, за яким сума відмови в бюджетному відшкодуванні становила 2   000 000 грн.
Зазначене податкове повідомлення-рішення вручено платнику 21 листопада 2022 року, дата узгодження - 05 грудня 2022 року, тобто набрало законної сили.
Таким чином, на думку контролюючого органу, ТОВ «Логіс Карго» при поданні податкової декларації з податку на додану вартість (з додатками) за грудень 2022 року, в тому числі при декларуванні показників рядків 16, 16.1, 17, 19, 20, 20.2, 20.2.1 декларації, а також при декларуванні показників таблиці 1 Додатку 24   «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) та Таблиці 2 «Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/і послуг або до Державного бюджету України» Додатку 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ) в частині декларування періодів виникнення від`ємного значення, чим порушено пункти 200.1, 200.4, 200.8, 200.9. статті 200 Розділу V Податкового кодексу України, розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 28 січня 2016 року № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) на 2 000 000 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3. статті200-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2 000 000 грн.
Як висновок податковий орган зазначив про передчасне відображення ТОВ «Логіс Карго» показників рядку 16.3. у податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2022 року, тобто збільшення від`ємного значення на суму 2 000 000 грн по неузгодженому податковому повідомленню-рішенню форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408, що вплинуло на невірне значення показників рядків 16, 16.1, 17, 19, 20, 20.2, 20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року та стало наслідком завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.19) на 2 000 000 грн і призвело до завищення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р. 20.2.1) за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2 000 000 грн.
На підставі висновків Акта перевірки 10 березня 2023 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 00188330408, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за грудень 2022 року, на 2   000   000, 00 грн та накладено штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 200   000, 00 грн (а.с. 38-39).
Позивачем оскаржено зазначене податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 25 квітня 2023 року № 9987/6/99-00-06-01-03-06 відмовлено платнику податків у поновленні пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку, а рішенням ДПС України від 26 квітня 2023 року № 10140/6/99-00-06-01-03-06 - залишено скаргу без розгляду.
Позивач звернувся з позовом до суду про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного.
Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до вимог пункту 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4 статті 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.7-200.9 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Відповідно до пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено Наказом Міністерства фінансів України 28 січня 2016 року № 21 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289 (далі - Порядок № 21).
Відповідно до підпункту 5 пункту 4 розділу V «Порядок заповнення податкової декларації» Порядку № 21 у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.
У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.
У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
Як визначено Розділом III «Розрахунки за звітний період» розділу V «Порядок заповнення податкової декларації» Порядку № 21, якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.
З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).
У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.
Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1.
Сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20.
Сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1); підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).
Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, 

зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.
Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації;
зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3;
Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Враховуючи приписи розділу V Порядку № 21 та форму податкової декларації з податку на додану вартість, значення рядку 16 впливає на значення рядку 17, яке в свою чергу впливає на значення рядку 19 та на значення рядку 20 декларації.
З акту камеральної перевірки від 16 лютого 2023 року вбачається, що податковий орган дійшов висновку про завищення позивачем від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на 2   000 000 грн, що на його думку, призвело до завищення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2022 року на суму ПДВ у розмірі 2   000 000 грн, оскільки товариством в рядок 16.3 податкової декларації за листопад 2022 року було задекларовано збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу у розмірі «+» 2   000 000 грн, у той час як податкове повідомлення-рішення про відмову в бюджетному відшкодуванні було узгоджено 05 грудня 2022 року.
Форма податкової декларації з податку на додану вартість свідчить про те, що значення рядків 16.1, 16.2 та 16.3 декларації деталізують сумарне значення рядка 16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду».
Отже, незалежно від того, в якому рядку відображена сума відмови в бюджетному відшкодуванні 2 000 000 грн чи у рядку 16.1 у складі суми 2   262 858 грн, чи окремо в рядку 16.3, як збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, значення рядка 16 податкової декларації за грудень 2022 року не змінюється.
Тобто, оскільки податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 узгоджене у грудні, то позивач у декларації з ПДВ за грудень мав право включити у від`ємне значення, що відноситься до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, суму у розмірі 2 000 000 грн, проте не у рядок 16.1, а у рядок 16.3.
Дана обставина не заперечується податковим органом.
В апеляційній скарзі вказано на те, що податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 повинно бути відображено в рядку 16.3. «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу» в декларації за грудень 2022 року, а відображення ТОВ «Логіс Карго» цього податкового повідомлення-рішення в декларації за листопад 2022 року протирічить нормам Порядку № 21.
Як правильно зазначено судом першої інстанції, та обставина, що в декларації за листопад 2022 року було помилково (передчасно) до узгодження податкового повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 задекларовано збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу у розмірі 2 000 000 грн, позивачем не заперечується.
Проте, ця обставина не спричинила збільшення позивачем від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2022 року (рядок 16 податкової декларації) та не призвела до завищення позивачем суми бюджетного відшкодування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам в частині правомірності винесення податковим органом спірного податкового повідомлення-рішення форми «В1», колегія суддів зазначає наступне.
Форму та порядок надіслання (вручення) контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків визначає Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 28 грудня 2015 року № 1204 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/28254 (далі - Порядок № 1204).
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 1204 у разі якщо за результатами перевірок виявлено завищення суми бюджетного відшкодування або відсутність права на отримання платником податку бюджетного відшкодування, то відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами:
- «В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку;
- «В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування.
Протягом десяти робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення за формою «В1» (у разі проведення процедури адміністративного або судового оскарження - протягом десяти робочих днів, наступних за днем її закінчення) заявлена та невідшкодована сума бюджетного відшкодування за декларацією, на яку складено повідомлення-рішення, зменшується в інтегрованій картці платника податків, що ведеться в контролюючому органі. При цьому,така сума не підлягає відображенню у податковій декларації з ПДВ.
Протягом десяти робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення за формою «В3» (у разі проведення процедури адміністративного або судового оскарження - протягом десяти робочих днів, наступних за днем її закінчення), завищена сума, на яку складено повідомлення-рішення, зменшується в інтегрованій картці платника податків, що ведеться у контролюючому органі.
За умови відсутності порушень норм статті 197 - 199 ПК України сума заявленого бюджетного відшкодування, у якій відмовлено, може бути врахована платником зі знаком «+» у рядку 16.3 податкової декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, на який припадає день узгодження цього податкового повідомлення-рішення, з обов`язковим заповненням спеціального поля в податковій декларації з ПДВ, де вказується дата, номер податкового повідомлення-рішення та сума, на яку відмовлено у бюджетному відшкодуванні ПДВ, що зазначена у такому податковому повідомленні-рішенні.
Як вбачається з розрахунку бюджетного відшкодування за грудень 2022, від`ємне значення в сумі 2   000   000, 00 грн виникло у листопаді 2021 року (т. 1, а.с. 57).
Відповідно до наявного в матеріалах справи акту документальної позапланової виїзної перевірки від 04 лютого 2023 року № 6396/26-15-07-04-02/38881468 (т. 1, а.с. 169-171) податковим органом перевірялись дані декларації за листопад 2021 року та відповідно до пункту 3.3.1 акту податковим органом не було встановлено порушень податкового законодавства щодо правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду.
У зв`язку з цим колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що передчасне відображення ТОВ «Логіс Карго» показників у рядку 16.3. податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2022 року, тобто збільшення залишку від`ємного значення на суму 2 000 000 грн по неузгодженому податковому повідомленню-рішенню форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 не вплинуло на правильне значення показників рядків 16, 17, 19, 20, 20.2, 20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року.
Окрім того, слід звернути увагу, що заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4) подано до декларації з ПДВ не за листопад, а за грудень 2022 року, коли податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 було вже узгоджено.
При цьому, з матеріалів справи можна чітко встановити, що сума відмови в бюджетному відшкодуванні у розмірі 2 000 000 грн за податковим повідомленням-рішенням форми «В3» від 16 листопада 2022 року № 00325040408 була відображена ТОВ «Логіс Карго» не окремо у рядку 16.3 декларації за грудень 2022 року, а у рядку 16.1 цієї декларації у складі суми 2   262 858 грн, як значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду - декларації за листопад 2022 року.
Однак, як в суді першої інстанції, так в і апеляційній скарзі ГУ ДПС у м. Києві, посилаючись на допущені позивачем помилки та обмежившись цитуванням норм Порядку № 1204 в частині застосування форм податкових повідомлень-рішень В1 та В3, не доведено факту безпідставного збільшення позивачем від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2022 року та відповідно завищення позивачем суми бюджетного відшкодування. 
При цьому, наявність від`ємного значення та право включення до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду суми ПДВ у розмірі 2 000 000 грн, сплаченої позивачем до держбюджету, підтверджено висновками Акту камеральної перевірки від 17 жовтня 2022 року № 30772/Ж5/26-15-04-08-12/138881468 та податковим повідомленням-рішенням від 16 листопада 2022 року № 00325040408.
Помилкове передчасне відображення вказаної суми у декларації за листопад 2022 року та відображення цієї суми у рядку 16.1 декларації за грудень, (коли податкове повідомлення-рішення від 16 листопада 2022 року № 00325040408 вже було узгоджено) не змінює загального стану взаєморозрахунків між ТОВ «Логіс Карго» із державним бюджетом.
Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 червня 2024 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач:                                                                       Черпак Ю.К.

Судді:                                                                                          Кобаль М.І.

                                                                                                    Штульман І.В.

Повний текст постанови виготовлено 22.01.2025.