П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/9239/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Лавренчук О.В.   
Суддя-доповідач -  Граб Л.С.   
22 січня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Граб Л.С. 
суддів:  Сторчака В. Ю.  Матохнюка Д.Б. , 
за участю: секретаря судового засідання:  Човган А. В., 
представника позивача: Севч М.В.
представника відповідача: Лафицького О.Д. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні та в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Київтрансойл» до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Київтрансойл" (далі  ТОВ "Київтрансойл") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі ГУ ДПС у Житомирській області  ), в якому просило: 
-визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.01.2024 №00017840707 та від 22.04.2024 №00093020707.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 року позов задоволено:
-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00017840707 від 25.01.2024;
-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00093020707 від 22.04.2024.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечив стосовно задоволення апеляційної скарги і просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що  ТОВ "Київтрансойл" зареєстровано як юридична особа та перебуває на обліку в ГУ ДПС в Житомирській області. Видами діяльності за КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 19.20 Виробництво продуктів нафтоперероблення; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.37 Оптова торгівля кавою, чаєм, какао та прянощами; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт
На підставі наказу від 13.09.2023 №2064-п та направлень від 22.09.2023 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Київтрансойл» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2020 по 30.06.2023 та законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2020 по 30.06.2023, за результатами якої  складено Акт №17495/06-30-07-15/38021226 від 20.10.2023.
Позивач оскаржив акт №17495/06-30-07-15/38021226 від 20.10.2023 шляхом направлення заперечення №09/11-23 від 09.11.2023.
На підставі наказу від 29.11.2023 №2755-п та направлень від 12.12.2023 №4956, №4957, №4984 проведена позапланова виїзна перевірка з питань, що є предметом заперечення №09/11-23 від 09.11.2023 на акт документальної планової виїзної перевірки від 20.10.2023 №17495/06-30-07-15/38021226. За результатом перевірки складено Акт від 27.12.2023 №21843/06-30-07-12/38021226.
У розділі ІV "Висновок" даного акту перевірки вказано, що перевіркою встановлено, що ТОВ "Київтрансойл" допущено порушення пункту 2 статті 13 Закону України від 21.06.2018 №2473-VIІI "Про валюту і валютні операції" при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 26.10.2020 №S3-2610, укладеного з фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія) та Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеного з валютна виручка в сумі 25586,81 доларів США станом на 30.06.2023, у законодавчо визначені строки не надійшла. 
На підставі висновків акта №17495/06-30-07-15/38021226 від 20.10.2023 відповідачем прийнято податкове повідомлення – рішення від 25.01.2024 №00017840707, яким позивачу нарахована пеня за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 709706,47 грн. Обставини вчинених правопорушень: при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 26.10.2020 №S3-2610, укладеного з фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія) та Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеного з фірмою PK "AGROINVEST" SA (Польща) за контрактом №S3-2610 від 26.10.2020, валютна виручка в сумі 25586,81 доларів США станом на 30.06.2023, у законодавчо визначені строки не надійшла
ТОВ "Київтрансойл" оскаржило податкове повідомлення - рішення від 25.01.2024 №00017840707 в адміністративному порядку.
За результатами розгляду скарги позивача ДПС України прийняло рішення від 18.04.2024 №11219/6/99-00-06-01-02-06, яким залишено без задоволення скаргу, ППР ГУ ДПС у Житомирській області від 25.01.2024 №00017840707-без змін і збільшено розмір нарахованої пені зазначеного податкового повідомлення - рішення на 759412,51 грн."
Також, на підставі висновків Акта від №17495/06-30-07-15/38021226 від 20.10.2023, Акта від 27.12.2023 №21843/06-30-07-12/38021226 та рішення ДПС від 18.04.2024 №11219/6/99-00-06-01-02-06, відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення від 22.04.2024 № 00093027707 яким позивачу нарахована пеня за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 759412,51 грн. Обставини вчинених правопорушень: при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 26.10.2020 №S3-2610, укладеного з фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія) та Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеного з фірмою PK "AGROINVEST" SA (Польща) за контрактом №S3-2610 від 26.10.2020, валютна виручка в сумі 52965,66 доларів США станом на 30.06.2023, у законодавчо визначені строки не надійшла, з яких суму 27378,85 доларів США не було враховано ГУ ДПС у Житомирській області при розрахунку пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює ПК України.
Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, що проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
За визначенням, наведеним у пп. 14.1.39 п. 14.1 ст.14 ПК України, грошове зобов`язання платника податків-сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
У пп.14.1.265 п.14.1 ст.14 ПК України міститься визначення, що штрафна санкція (фінансова санкція, штраф)-плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з осіб, що вчинили податкове правопорушення або порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Пп. 14.1.162 п.14.1 ст.14 ПК України закріплено, що пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Спірні правовідносини врегульовані Законом України "Про валюту і валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII, (далі Закон № 2473-VIII), Положенням про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженим постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 5 (далі Положення) та Інструкцією про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженою постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 7 (далі Інструкція).
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства, визначені Законом України "Про валюту та валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII (далі - Закон № 2473-VIII).
Частиною першою статті 3 Закону № 2473-VIII встановлено, що відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
За змістом частини четвертої статті 11 Закону № 2473-VIII органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства.
Частинами п`ятою, шостою цієї статті Закону передбачено, що Національний банк України у визначеному ним порядку здійснює валютний нагляд за уповноваженими установами.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства.
Частиною дев`ятою статті 11 Закону № 2473-VIII унормовано, що органи валютного нагляду мають право проводити перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства визначеними частинами п`ятою і шостою цієї статті суб`єктами здійснення таких операцій. Під час проведення перевірок з питань дотримання вимог валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок, надання доступу до систем автоматизації валютних операцій, підтвердних документів та іншої інформації про валютні операції, а також пояснень щодо проведених валютних операцій, а агенти валютного нагляду та інші особи, які є об`єктом таких перевірок, зобов`язані безоплатно надавати відповідний доступ, пояснення, документи та іншу інформацію.
За приписами частини десятої статті 11 Закону № 2473-VIII у разі виявлення порушень валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок і допустили такі порушення, дотримання вимог валютного законодавства та застосовувати заходи впливу, передбачені законом.
У пункті 2 частини першої статті 12 Закону № 2473-VIII зазначено, що Національний банк України за наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, виникнення обставин, що загрожують стабільності банківської та (або) фінансової системи держави, має право запровадити встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Частинами першою, третьою, п`ятою, восьмою статті 13 Закону № 2473-VIII визначено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.
Правління Національного банку України постановою № 5 від 02 січня 2019 року затвердило Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі - Положення № 5).
Це Положення, відповідно до пункту 1, визначає заходи захисту, запроваджені Національним банком України, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті.
Згідно з пунктами 21, 23 Положення № 5 граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.
В свою чергу, ч.1 ст.6 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» № 959-XII від 16.04.1991 (далі - Закон №959) передбачено, що суб`єкти, які є сторонами зовнішньоекономічного договору (контракту), мають бути здатними до укладання договору (контракту) відповідно до цього та інших законів України та/або закону місця укладання договору (контракту). Зовнішньоекономічний договір (контракт) складається відповідно до цього та інших законів України з урахуванням міжнародних договорів України. Суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності при складанні тексту зовнішньоекономічного договору (контракту) мають право використовувати відомі міжнародні звичаї, рекомендації, правила міжнародних органів та організацій, якщо це не заборонено прямо та у виключній формі цим та іншими законами України.
Відповідно до ч. 2 ст. 6 Закону №959 зовнішньоекономічний договір (контракт) укладається суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності або його представником у простій письмовій або в електронній формі, якщо інше не передбачено міжнародним договором України чи законом. Повноваження представника на укладення зовнішньоекономічного договору (контракту) може випливати з доручення (довіреності), установчих документів, договорів та інших підстав, які не суперечать цьому Закону. Дії, які здійснюються від імені іноземного суб`єкта зовнішньоекономічної діяльності суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності України, уповноваженим на це належним чином, вважаються діями цього іноземного суб`єкта зовнішньоекономічної діяльності.
За змістом ч.3 ст.6 Закону №959 для підписання зовнішньоекономічного договору (контракту) суб`єкту зовнішньоекономічної діяльності не потрібен дозвіл будь-якого органу державної влади, управління або вищестоящої організації, за винятком випадків, передбачених законами України.
Так, під час перевірки посадовими особами відповідача встановлено, що в порушення пункту 2 статті 13 Закону №2473, при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 26.10.2020 №S3-2610, укладеного з фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія) та Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеного з фірмою PK "AGROINVEST" SA (Польща) за контрактом №S3-2610 від 26.10.2020, валютна виручка в сумі 52965,66 доларів США станом на 30.06.2023, у законодавчо визначені строки не надійшла, з яких суму 27378,85 доларів США не було враховано ГУ ДПС у Житомирській області при розрахунку пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Зазначено, що "у перевіряємому періоді по Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеному з PK "AGROINVEST" SA (Польща) ТОВ "Київтрансойл" надійшли кошти в сумі 17196767,22 грн, що в перерахунку по офіційному курсу гривні до долара США, установленому Національним банком України на дату платежу складає 635827,31 доларів США. Таким чином, станом на кінець перевіряємого періоду по Договору про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021 за даними перевірки рахується прострочена дебіторська заборгованість в сумі 25586,81 доларів США, що не відповідає даним бухгалтерського обліку рахунку 362 "Розрахунки з іноземними покупцями".
Також за змістом Актів від 27.12.2023 та 20.10.2023  підставою для таких висновків слугувало те, що у Договорі про переведення боргу №Tr-0810 від 08.10.2021, укладеного з фірмою PK "AGROINVEST" SA (Польща) та позивачем зазначено, що при оплаті у гривні до перерахунку суми платежу приймається курс долара США в розмірі 26,0 гривень за 1 долар: є меншим ніж офіційний курс гривні до іноземної валюти, установлений НБУ за весь період дії даного договору; не відповідає умовами по основному договору S3-2610 від 26.10.2020.
В той же час з матеріалів справи з`ясовано, що між ТОВ "Київтрансойл" (продавець) та фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія) (покупець) 26 жовтня 2020 року було укладено контракт №S3-2610,  предметом якого є передача права власності на Соя, українського походження врожаю 2020 року (п. 3 Контракту). Оплата за товар здійснюється в доларах США або у євро (згідно офіційного курсу НБУ на дату митного оформлення товару, який вказаний у митній декларації) шляхом переведення безготівкових грошових коштів на валютний рахунок Продавця Покупцем. (п. 7 Конртакту)
ТОВ "Київтрансойл" при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по експортному контракту №S3-2610 від 26.10.2020, укладеного з фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія), відвантажило товар (соєві боби, не подрібнені, код УКТЗЕД 1201900000) на загальну суму 1 152 885,30 доларів США по митних деклараціях: №UA500090/2020/009820 від 07.12.2020 на суму 1026001,20 доларів США та  №UA500090/2021/000294 від 15.01.2021 на суму 126884,10 доларів США.
За змістом п. 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Так, 08.10.2021 між фірмою «AUDIOSET Ltd» (Болгарія)-Первісним боржником, ТОВ "Київтрансойл" - Кредитором та РК "AGROINVEST" SA (Польща)-укладено Договір про переведення боргу №Тг-0810 за умовами якого:
1. цим договором регулюються відносини, пов`язані із заміною зобов`язаної сторони (Первісного боржника) у зобов`язаннях, що виникають з Контракту №S3-2610 від 26.10.2020, укладеного між первісним боржником та Кредитором, що іменується Основний договір.
2. за цим договором первісний боржник переводить на нового боржника, а новий боржник приймає борг (грошове зобов`язання) у розмірі 661414,12 доларів США, що виник на підставі Основного договору, до дня укладення цього договору;
4. новий боржник зобов`язується сплатити борг у розмірі 661414,12 доларів США в грошовій формі на розрахунковий рахунок кредитора у термін не пізніше 90-ти календарних днів із дня підписання цього договору;
4.1 оплата здійснюється за цим договором у доларах США, євро, гривні. При оплаті у гривні до перерахунку суми платежу приймається курс долара США у розмірі 26,00 гривень за 1 долар США.
Згідно з ч. 4 ст. 6 Закону №959, суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України.
В свою чергу статтями 627, 628 ЦК України закріплено, що сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 Цивільного кодексу України укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.
За визначенням, наведеним у частині першій статті 509 ЦК України зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.
Частиною першою статті 510 ЦК України визначено, що сторонами у зобов`язанні є боржник і кредитор.
Боржник у зобов`язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом ( ч. 1. ст. 520 ЦК України).
Відповідно до  ч. 1 ст. 526 ЦК України, зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.
За приписами ч. 1 та 2 ст. 527 ЦК України, боржник зобов`язаний виконати свій обов`язок, а кредитор-прийняти виконання особисто, якщо інше не встановлено договором або законом, не випливає із суті зобов`язання чи звичаїв ділового обороту. Кожна із сторін у зобов`язанні має право вимагати доказів того, що обов`язок виконується належним боржником або виконання приймається належним кредитором чи уповноваженою на це особою, і несе ризик наслідків непред`явлення такої вимоги.
Виконання обов`язку може бути покладено боржником на іншу особу, якщо з умов договору, вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства або суті зобов`язання не випливає обов`язок боржника виконати зобов`язання особисто. У цьому разі кредитор зобов`язаний прийняти виконання, запропоноване за боржника іншою особою ( ч.1 ст. 528 ЦК України).
Отже, наслідками переведення боргу є вибуття первинного боржника із зобов`язання, вступ до зобов`язання нового боржника та збереження у повному обсязі змісту зобов`язання при зміні суб`єктного його складу. При цьому переведення боргу можливе лише за згодою кредитора.
Загальні принципи підприємницької діяльності, сформульовані у статті 44 Господарського кодексу України, відповідно до якої підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.
Наведений вище принцип вільного вибору і самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, перш за все, встановлює можливість для суб`єктів підприємницької діяльності України підтримувати відносини з іноземними суб`єктами господарської діяльності з урахуванням положень Конституції та законів України, а також міжнародних норм і правил.
Ч. 5 ст. 6 Закону №959 встановлено, що зовнішньоекономічний договір (контракт) може бути визнано недійсним у судовому порядку, якщо він не відповідає вимогам законів України або міжнародних договорів України.
Між тим, як підставно звернуто увагу судом першої інстанції, матеріали адміністративної справи не містять доказів визнання недійсним Договору про переведення боргу №Тr-0810 від 08.10.2021, а тому його умови є обов`язковими для виконання сторонами такого договору.
При цьому, відповідачем не заперечується, що розрахунки за договором про переведення боргу від №Тr-0810 від 08.10.2021, з урахуванням курсу валют, що вказаний у ньому, здійснено в межах граничного строку, встановленого Національним банком України.
Однак, на переконання податкового органу, нерезидентом протиправно не було застосовано офіційний курс гривні до долара, установлений НБУ на дату платежу, як того вимагає п.17 Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої Постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №7 (далі- Інструкція №7). Розрахунок, здійснений відповідачем та зафіксований у Актах перевірок свідчить на наявність дебіторської заборгованості.
Надаючи правову оцінку таким доводам відповідача, колегія суддів вказує на наступне.
П.1 Інструкції №7 встановлює порядок здійснення банком валютного нагляду за дотриманням його клієнтами-резидентами (крім банків) установлених Національним банком України (далі - Національний банк) граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (далі - граничні строки розрахунків) та порядок інформування банком Національного банку про дотримання клієнтами-резидентами (крім банків) та банком граничних строків розрахунків .
Вимоги цієї Інструкції поширюються на операції з експорту та імпорту товарів, на які Національним банком встановлені граничні строки розрахунків, з урахуванням установлених Національним банком за поданням Кабінету Міністрів України винятків та (або) особливостей для окремих товарів, та (або) галузей економіки та мінімальних граничних сум операцій, на які поширюються встановлені Національним банком граничні строки розрахунків (п. 2 Інструкції №7).
П. 7 Інструкції №7 визначено, що банк розпочинає відлік установлених Національним банком граничних строків розрахунків з дати:
1) оформлення МД типу ЕК-10 “Експорт”, ЕК-11 “Реекспорт” на продукцію, що експортується (якщо продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню), або підписання акта або іншого документа, що засвідчує поставку нерезиденту товару відповідно до умов експортного договору (якщо товар згідно із законодавством України не підлягає митному оформленню), - за операціями з експорту товарів;
2) здійснення платежу (списання коштів з рахунку клієнта), а в разі застосування розрахунків у формі документарного акредитива - здійснення банком платежу на користь нерезидента (списання коштів з рахунку банку) - за операціями з імпорту товарів.
Валютний нагляд за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за операцією резидента з експорту продукції здійснює лише банк, до якого надійшов реєстр МД, що містить інформацію про цю операцію. Грошові кошти від експорту товарів мають бути зараховані на відкритий у банку поточний рахунок резидента не пізніше граничних строків розрахунків. ( п.19. Інструкції №7)
Згідно з п.17 Інструкції №7 про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої (далі - Інструкція) банк з метою здійснення валютного нагляду за повнотою розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів використовує передбачені в договорі умови перерахування валюти ціни у валюту платежу, якщо згідно з умовами договору валюта платежу відрізняється від валюти ціни.
Норма, зазначена в абзаці першому пункту 17 розділу IV цієї Інструкції, не застосовується, якщо в банку є підстави вважати, що операція з експорту, імпорту товарів може бути пов`язана з уникненням та/або невиконанням вимог, передбачених законодавством України, та призводить/може призвести до неотримання/недоотримання грошових коштів/товару резидентом.
Якщо в договорі немає умов, які дають змогу однозначно визначити курс (крос-курс), за яким здійснюється перерахування, та/або у випадках, визначених в абзаці другому пункту 17 розділу IV цієї Інструкції, банк для здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків використовує офіційний курс гривні до іноземних валют, установлений Національним банком на дату платежу.
Як свідчить зміст Договору  про переведення боргу №Тr-0810 від 08.10.2021, останній містить визначення курсу гривні до долару США.
Окрім того, під час розгляду справи судом першої інстанції встановлено, що в Актах документальної планової та позапланової перевірок  відсутні  докази про те, що банк, який обслуговує ТОВ "Київтрансойл", мав підстави вважати, що операція з експорту товарів за Контрактом від 26.10.2020 № S3-2610, з урахуванням Договору про переведення боргу №Тr-0810 від 08.10.2021, може бути пов`язана з уникненням та/або невиконанням вимог, передбачених законодавством України, та призводить/може призвести до неотримання/недоотримання грошових коштів/товару резидентом та вжив відповідних заходів шляхом застосування офіційного курсу валют, встановленого НБУ на дату платежу.
Відповідно до п. 9 Інструкції №7, банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків:
1) якщо сума незавершених розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів не перевищує незначної суми. У разі здійснення розрахунків за експорт, імпорт товарів в іноземній валюті сума незавершених розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів визначається за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком на дату останньої події за відповідною операцією (остання дата платежу/надходження грошових коштів, дата поставки товару, дата зарахування зустрічних однорідних вимог);
2) у разі експорту товару - після зарахування на поточний рахунок резидента в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента за товар (уключаючи кошти, переказані резидентом із власного рахунку, відкритого за кордоном, якщо розрахунки за експорт товару здійснювалися через рахунок резидента, відкритий за кордоном, та резидентом подано документи іноземного банку, які підтверджують зарахування коштів від нерезидента за товар), або від банку (резидента або нерезидента) за документарним акредитивом, відкритим на користь резидента за операцією з експорту товару, або в порядку, визначеному пунктом 16-2 розділу IV цієї Інструкції;
Відповідачем не заперечується, що на виконання умов договору про переведення боргу від №Тr-0810 від 08.10.2021, через банківську установу на банківський рахунок позивача надійшли кошти у розмірі, з урахуванням курсу валют, визначеному в такому договорі.
Не надано податковим органом і суду доказів на спростування тієї обставини, що банком, до якого надійшов реєстр МД позивача, було завершено здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків. Вказана обставина свідчить на користь висновку, що після надходження на банківський рахунок позивача коштів у розмірі 17196767,22 грн банк дійшов висновку про завершення розрахунків за експортним контрактом від 26.10.2020 № S3-261.
Пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України закріплено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Частиною 2 ст. 13 ЗУ «Про валюту і валютні операції» встановлено, що у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
Пунктом 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Приписами ч. 5 ст.13 ЗУ «Про валюту і валютні операції» закріплено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Отже, за порушення ч.2 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», у відповідності з ч.5 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» нараховується пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
У  розумінні пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Платники податків, податкові агенти, а також інші суб`єкти у випадках, прямо передбачених цим Кодексом, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень (пункт 110.1. статті 110 ПК України).
Відповідно до статті 111 ПК України, за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна.
Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).
Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.
Згідно з пунктом 112.2 статті 112 ПК України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Окрім того, за приписами пункту 112.7 статті 112 ПК України, у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення.
При цьому, згідно з пунктом 112.7 статті 112 ПК України, порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством.
Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Частиною 1 ст.77 КАС України регламентовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст.77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що під час розгляду справи відповідачем не надано належних доказів на підтвердження наявності в діях позивача порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань чи вимог, визначених у ч.2 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», наслідком яких є застосування до ТОВ "Київтрансойл" відповідальності у вигляді пені.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 77, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   28 січня 2025 року.

Головуючий	 	 	Граб Л.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сторчак В. Ю.    Матохнюк Д.Б.