ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 грудня 2024 року 
м. Київ

справа № 260/1692/20
адміністративне провадження № К/990/6304/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів -Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні    в касаційній інстанції адміністративну справу №  260/1692/20
за адміністративним позовом     ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою  Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду (суддя: Гебеш С. А.) від 13 липня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Ніколін В. В., Большакова О. О., Гінда О. М.) від 08 листопада 2022 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1.     ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , платник податків, позивач у справі) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головне управління ДПС у Закарпатській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12  лютого 2020 року № 0001503306 про донарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 3042326,16 гривень та штрафних санкцій у сумі 760581,54 гривень та  № 0001513306 про донарахування податкового зобов`язання з військового збору в розмірі 253527,16 гривень та штрафних санкцій 63381,79 гривень.
2. В обґрунтування позовних вимог, позивач звернув увагу на те, що 24 січня 2020 року отримав від відповідача Акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки № 23/33-06/3176621213 від 16 січня 2020 року, із змісту якого вбачається, що контролюючим органом встановлено порушення платником:
1) підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, в частині несвоєчасного подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2016, 2017 та 2018 роки;
2) підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 162.1.1. пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 3 042 326,16 гривень, в тому числі за 2016 рік - 1 148 262,44 гривень, за 2017 рік - 655 431,11 гривень, за 2018 рік - 1 238 632,61 гривень;
3) підпункту 1.1., підпункту 1.2., підпункту 1.4., підпункту 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 253 527,16 гривень, в тому числі за 2016 рік - 95 688, 53 гривень, за 2017 рік - 54 619, 25 гривень, за 2018 рік - 103 219, 38 гривень.
Проте, вищевказані податкові повідомлення-рішення позивач вважає протиправними та такими що підлягають скасуванню, обґрунтовуючи це тим, що оподаткування фінансових операцій відображених в акті перевірки повинні здійснюватися відповідно до правил визначених пунктом 170.2 статті 170 Податкового кодексу України.
3.    Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 13 липня 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08  листопада позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 12 лютого 2020 року №0001513306 та №0001503306.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 13 липня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 серпня 2022 року по даній справі, прийняти нове судове рішення, яким відмовити у вимогах позовної заяви у повному обсязі.
5.    Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 15 березня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6.  05 та 13 квітня 2023 року на адресу Верховного Суду надійшли відзиви на касаційну скаргу податкового органу, в якому представник позивача та позивач просить Суд закрити касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Закарпатській області в частині доводів, що стосуються підстав касаційного оскарження передбачених пунктом першим частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 13 липня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року залишити без змін.
6.1 Проте, вказані клопотання задоволенню не підлягає, оскільки підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі є доводи відповідача щодо неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, й наведення ним підстави касаційного оскарження, потребує ретельної перевірки, що не могло бути здійснено на стадії вирішення питання про відкриття касаційного провадження, а саме, застосування їх судами в оскаржуваних рішеннях у подібних правовідносинах. Натомість позивач та його представник у прохальній частині відзиву лише вказує на відмінність правовідносин без належного обґрунтування.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні. 
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8.    Судами попередніх інстанцій встановлено, що 15 березня 2016 року позивач уклав договір Пайової участі та набув у власність пай у пайовому фонді ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» на загальну суму 32 928 040,22 гривень.
9. 15 березня 2016 року позивача прийнято в якості асоційованого члена ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» що підтверджується відповідною заявою позивача та протоколом №3/2016 Загальних зорів ОБ ЖБК «Мальовничий куточок».
10. Відповідно до підпункту 3.4 Статуту ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» «асоційованим членом Кооперативу може бути юридична чи фізична особа, яка визнає цей Статут, вносить вступний внесок на забезпечення розвитку Кооперативу, вносить пайовий внесок для здійснення статутної діяльності Кооперативу у розмірах і в строки, визначені цим Статутом і користується правом голосу у Кооперативі». 
11. В подальшому, позивачем було вчинено 71 правочин на загальну суму 16 973 961 гривень 99 копійок, внаслідок чого відбулося відчуження інвестиційних активів номінальною вартістю 16 973 961 гривень 99 копійок, що підтверджується відповідними матеріалами справи.
12. Головним управлінням ДПС у Закарпатській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 , з питань повноти нарахування і сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
13. Підставою стала наявність податкової інформації та матеріалів кримінального провадження № 32018070000000043 платник податків ОСОБА_1 протягом перевіряємого періоду отримував доходи, які згідно з Податковим кодексом України підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню в податковій декларації про майновий стан і доходи, а саме: 
доходи від здійснення операцій з відступлення права вимоги за паями ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» відповідно до укладених договорів відступлення права вимоги за паєм з фізичними особами.
14. 16 січня 2020 року, за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки №  23/33-06/3176621213 від 16 січня 2020 року податковим органом встановлено порушення позивачем:
1) підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, в частині несвоєчасного подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2016, 2017 та 2018 роки;
2) підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 162.1.1. пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 3 042 326, 16 гривень, в тому числі за 2016 рік - 1 148 262,44 гривень, за 2017 рік - 655 431, 11 гривень, за 2018 рік - 1 238 632, 61 гривень;
3) підпункту 1.1., підпункту 1.2., підпункту 1.4., підпункту 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України, в результаті чого донараховано військового збору на загальну суму 253 527, 16 гривень, в тому числі за 2016 рік - 95 688, 53 гривень, за 2017 рік - 54 619, 25 гривень, за 2018 рік - 103 219, 38 гривень.
15. За результатами Акту перевірки відповідачем прийняті податкове повідомлення-рішення №  0001503306 від 12 лютого 2020 року, про донарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 3 042 326,16 гривень та штрафних санкцій у сумі 760 581,54 гривень та податкове повідомлення-рішення № 0001513306 від 12 лютого 2020 року про донарахування податкового зобов`язання з військового збору в розмірі 253 527,16 гривень та штрафних санкцій 63 381,79 гривень, які отримано позивачем 14 лютого 2020 року.
16. В порядку адміністративного оскарження, 24 лютого 2020 року позивач звернувся зі скаргою до органу Державної податкової служби України щодо оскарження вищевказаних податкових повідомлень-рішень.
17. 21 квітня 2020 року позивачем отримано рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги № 1637/Я/99-00-08-05-04-09 від 14 квітня 2020 року, з якого вбачається, що податкові повідомлення-рішення залишені Державною податковою службою України без змін, а скарга позивача без задоволення.
18. Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду за захистом свого порушеного права.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19.    Задовольняючи адміністративний позов суди попередніх інстанцій виходили з того, що частка позивача у ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» для цілей оподаткування є інвестиційним активом. Відповідно донарахування контролюючим органом позивачу податкових зобов`язань на фінансові операції, виходячи з того, що такі доходи повинні включатися до інших доходів відповідно до підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, без врахування особливостей оподаткування передбачених статті 170 Податкового кодексу України не відповідає приписам законодавства.
20. Суд апеляційної інстанції додаткового наголосив на тому, що податковий орган як суб`єкт владних повноважень не виконав свого обов`язку, передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України щодо доведення правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
21.    Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
22.    З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої    статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
23. Обґрунтовуючи вказану підставу касаційного оскарження, податковий орган вказує на те, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.
24. На думку відповідача, суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 09 жовтня 2019 року у справі №808/9397/13-а, від 08 вересня 2019 року у справі №802/1069/13-а, від 12 листопада 2019 року у справі № 826/28177/15 від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670, від 01 квітня 2020 року у справі 640/637/19. Такі доводи обґрунтовані тим, що позивач під час перевірки не надав жодних документів на підтвердження реальності господарських операцій, зокрема - понесення витрат.
25. Скаржник наголошує на тому, що Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу прирівнюється до їх відсутності. При цьому, ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копії є самостійним правопорушенням, не пов`язаним із наявністю фактів незабезпечення зберігання документів.
26. Податковий орган звернув увагу на те, що питання застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України судами попередніх інстанцій не перевірялося, необхідні обставини не встановлювались, а докази на їх підтвердження не досліджувалися. Застосування судами нормативно-правового регулювання відбувалося на підставі документів, наданих позивачем до суду, без з`ясування питання причин і правомірності таких дій (бездіяльності) позивача. Як наслідок, суди не надали оцінку наданим позивачем документам на предмет можливості їх вважати належними і допустимими доказами, які можуть спростовувати обставини і висновки, зазначені в Акті перевірки.
27. Також як на підставу касаційного оскарження податковий орган посилається на пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
28. Обґрунтовуючи вказану підставу касаційного оскарження, податковий орган вказує на необхідності відступити від висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 12 листопада 2020 року у справі №826/16334/15, відповідно до якого ненадання документів до перевірки не спростовують обставин фактичного понесення таких витрат при формуванні капіталу кооперативу, які підтверджуються документами, які надані в ході розгляду справи.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
29.  Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої  статті 341 КАС України, виходить з такого.
30.  Суд касаційної інстанції встановив, що в межах визначеної скаржником підстави касаційного оскарження згідно з пунктом 1 частини четвертої  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України  спірним питанням є правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права під час надання правової оцінки доводам контролюючого органу про порушення  ОСОБА_1 порядку оподаткування податком на доходи фізичних осіб, яке мотивовано ненаданням до перевірки документів та пояснень.
31.  За правилами пункту  44.1 статті 44 Податкового кодексу України    (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
32.  Відповідно до вимог пункту  44.3 статті 44 Податкового кодексу України  платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
33.  Отже, наведені норми передбачають, по-перше, обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів; по-друге, надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
34.  Суд касаційної інстанції встановив, що спірні правовідносини у цій справі виникли у зв`язку із незгодою позивача із висновком відповідача про донарахування ОСОБА_1 , податку на доходи фізичних осіб та військового збору, при цьому позивач звернув увагу на те, що оподаткування фінансових операцій відображених в акті перевірки повинні здійснюватися відповідно до правил визначених пунктом 170.2 статті 170 Податкового кодексу України.
35. Касаційна скарга податкового органу обґрунтована лише тими доводами, що позивач під час перевірки не надав жодних документів на підтвердження реальності господарських операцій, зокрема - понесення витрат.
36.  Перевіряючи такі доводи касаційної скарги, суд касаційної інстанції виходить з наступного.
37. Відповідно до підпункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
38. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
39. Абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
40. Пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
41. Таким чином у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
42. Зазначений висновок узгоджується з висновками Верховного Суду викладеними у постанові від 19 листопада 2024 року у справі № 420/7184/19.
43. У постановах від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18, від 31 січня 2020 року у справі № 826/15328/18, від 03 жовтня 2023 року у справі № 420/534/20 Верховний Суд сформулював такі висновки. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
44. Поряд з цим у постанові від 08 вересня 2019 року у справі №802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.
45. Узагальнюючи наведені вище підходи, суд касаційної інстанції у постанові від 14 серпня 2024 року у справі №560/12984/23 зазначав, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених Податкового кодексу України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.
46. Питання оподаткування інвестиційного прибутку врегульовано пунктом 170.2 статті 170 Податкового кодексу України.
47. Відповідно до підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4-170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).
48. Для цілей цього пункту термін «інвестиційний актив» означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом (підпункт 170.2.7 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України).
49. Корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами (підпункт 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
50. Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначені Законом України від 10 липня 2003 року №1087-ІV «Про кооперацію».
51. Статтею 2 вказаного Закону визначено, зокрема, обслуговуючий кооператив - кооператив, який утворюється шляхом об`єднання фізичних та/або юридичних осіб для надання послуг переважно членам кооперативу, а також іншим особам з метою провадження їх господарської діяльності.
52. Пай - майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки;
53. Цільовий внесок - грошовий чи інший майновий внесок члена кооперативу, що вноситься понад пай до спеціального фонду кооперативу для забезпечення виконання конкретних завдань кооперативу.
54. Відповідно до статті 6 Закону «Про кооперацію» - кооператив є первинною ланкою системи кооперації і створюється внаслідок об`єднання фізичних та/або юридичних осіб на основі членства для спільної господарської та іншої діяльності з метою поліпшення свого економічного стану.
55. Статтею 12 зазначеного Закону передбачено, що член кооперативу має право: брати участь в господарській діяльності кооперативу, а також в управлінні кооперативом, право голосу на його загальних зборах, право обирати і бути обраним в органи управління; користування послугами кооперативу; одержання кооперативних виплат та виплат на паї; одержання паю у разі виходу з кооперативу в порядку і в строки, визначені його статутом; право вносити пропозиції щодо поліпшення роботи кооперативу, усунення недоліків у роботі його органів управління та посадових осіб; право звертатися до органів управління та органів контролю за діяльністю кооперативу, посадових осіб кооперативу із запитами, пов`язаними з членством у кооперативі, діяльністю кооперативу та його посадових осіб.
56. За правилами статті 14 Закону України «Про кооперацію» у кооперативі допускається асоційоване членство для осіб, які визнають його статут та внесли пай.
57. Асоційований член кооперативу - фізична чи юридична особа, яка внесла пайовий внесок і користується правом дорадчого голосу в кооперативі. При ліквідації кооперативу асоційований член кооперативу має переважне порівняно з членами кооперативу право на одержання паю.
58. Порядок вступу до кооперативу та участь асоційованого члена в його господарській та іншій діяльності, права та обов`язки такого члена, розміри паїв та виплат на паї визначаються статутом кооперативу.
59. З огляду на вказане, правильним є висновок про те, що позивач, як асоційований член кооперативу, має право участі в управлінні даним кооперативом (з правом дорадчого голосу) та право на отримання частини майна кооперативу, що відповідає ознакам корпоративних прав у розумінні підпункту 14.1.90 статті 14 Податкового кодексу України, а частка позивача у ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» для цілей оподаткування є інвестиційним активом.
60. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 06 липня 2021 року у справі № 520/2969/19.
61. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 15 березня 2016 року позивача прийнято в якості асоційованого члена ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» що підтверджується відповідною заявою позивача та протоколом №3/2016 Загальних зорів ОБ ЖБК «Мальовничий куточок».
62. Відповідно до підпункту 3.4 Статуту ОБ ЖБК «Мальовничий куточок» асоційованим членом Кооперативу може бути юридична чи фізична особа, яка визнає цей Статут, вносить вступний внесок на забезпечення розвитку Кооперативу, вносить пайовий внесок для здійснення статутної діяльності Кооперативу у розмірах і в строки, визначені цим Статутом і користується правом голосу у Кооперативі». 
63. З аналізу вищенаведених норм законодавства та положення статуту, слідує, що позивач, як асоційований член кооперативу, має право участі в управлінні даним кооперативом (з правом дорадчого голосу) та право на отримання частини майна кооперативу, що відповідає ознакам корпоративних прав у розумінні підпункту 14.1.90 статті 14 Податкового кодексу України.
64. Як встановлено судом апеляційної інстанції документи на підтвердження такої позиції надавалися ОСОБА_1 відповідачу у вигляді заперечення на акт перевірки, до прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Заперечення на акт перевірки долучені до матеріалів справи в суді першої інстанції.
65. Вказані документи зокрема містять положення фінансової звітності кооперативу, згідно якої відображено придбання (набуття) інвестиційного активу позивачем у пайовому капіталі кооперативу та установчі документи кооперативу.
66. Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, стосовно того, що вказаним спростовуються доводи контролюючого органу про те, що позивачем не подані жодні документи у строки визначені пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.
67. Суд наголошує на тому, що ненадання позивачем документів у строки визначені пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України це єдине обґрунтування касаційної скарги. Інших доводів, які спростовують висновки судів попередніх інстанцій касаційна скарга не містить.
68. Щодо посилання на пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, як на підставу касаційного оскарження, Суд наголошує на тому, що вказана підстава жодним чином не обґрунтована. Більш того, як зазначено вище, податковий орган помилково наголосив на недотриманні позивачем пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України. 
69. Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини в цій справі та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням усіх доводів наведених сторонами у справі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.
70.  Суд наголошує на тому,  за правилами частини другої  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
71.  Відповідно до частини третьої  статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями  341,  343,  349,  350,  355,  356  Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 13 липня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року у справі № 260/1692/20- залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             М. М. Яковенко
Судді                                                                                                  І. В. Дашутін
                                                                                О. О. Шишов