ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 лютого 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/16250/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,      
розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу:	 Східного міжрегіонального управління ДРС по роботі з великими платниками податків 	
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 13.09.2024р. у справі №160/16250/24	
за  позовом:	Товариства з обмеженою відповідальністю «Олійний Дім» 	
до:  про:	Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення	

ВСТАНОВИВ:

           24.06.2024р. Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано адміністративний позов  Товариства з обмеженою відповідальністю «Олійний Дім» (далі – ТОВ «Олійний Дім» )  до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення   /а.с. 1-9 том 1/.
          Дніпропетровським окружним адміністративним судом, відповідною ухвалою від 26.06.2024р. / а.с. 158 том 1/  за вищезазначеним  адміністративним позовом відкрито провадження  у справі №160/16250/24 та справу призначено до  судового розгляду. 
          Позивач, посилаючись у адміністративному позові на те, що Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків  проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Олійний Дім» з питання законності декларування від`ємного значення  податку на додану вартість (далі – ПДВ), яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з ПДВ за грудень 2023р. з урахуванням уточнюючих розрахунків, у ході якої податковим органом зроблено висновок про порушення п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за грудень 2023р. на суму 150325грн. та завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, в грудні 2023р. в розмірі 1250325грн., через безпідставність формування підприємством показників податкової звітності з урахуванням результатів взаємовідносин протягом перевіряємого періоду з контрагентом - ТОВ «АКТУ»,  через нереальність вчинення господарських операцій із цим контрагентами,  відсутності підтвердження  походження та руху товару/послуг по усьому ланцюгу постачання, відсутності у цього контрагенту матеріально-технічної бази, виробничих активів, для виконання зобов`язань за укладеними з позивачем договором, що було відображено  у складеному за результатами перевірки акті №162/32-00-07-04-14/35191360 від 28.02.2024р., на підставі якого відповідачем 29.03.2024р. було прийнято податкове повідомлення-рішення №000/252/32-00-07-04-19, яким зменшено розмір від`ємного значення ПДВ за грудень 2023р. на 150325грн.. Позивач не погоджується із висновками акту перевірки та прийнятими за результатами перевірки рішеннями з огляду на те, висновки відповідача щодо нереальності господарських операцій позивача із ТОВ «АКТУ» ґрунтуються лише на припущеннях податкового органу, тоді як  усі господарські операції з цим контрагентом протягом перевіряємого періоду виконані у повному обсязі сторонами за договором і позивачем під час перевірки було надано належні первинні документи, які свідчать про фактичне виконання зобов`язань і подальше використання позивачем отриманих від цих контрагентів товарів/робіт та послуг у власній господарській діяльності, що призвело до зміни активів підприємства та надавало підприємству право на формування податкової звітності у відповідних звітних періодах з урахуванням результатів господарської діяльності підприємства з цим контрагентом. Тому позивач просив суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №000/252/32-00-07-04-19 від 29.03.2024р.  
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 13.09.2024р. у справі №160/16250/24 адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/252/32-00-07-04-19 від 29.03.2024р.. /а.с. 211-215 том 1/.
Відповідач, не погодившись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції від 13.09.2024р. у цій справі, за допомогою засобів системи «Електронний суд»  подав 30.10.2024р. до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу. / а.с. 1-17,17 том 2/.  
Ухвалою Третього  апеляційного адміністративного суду від 01.11.2024р.  у справі №160/16250/24 апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 13.09.2024р. у справі №160/16250/24 залишено без руху та заявнику апеляційної скарги надано строк для усунення зазначених судом недоліків апеляційної скарги / а.с. 18 том 2/. 
У межах встановленого судом строку на усунення недоліків  заявником зазначені судом недоліки апеляційної скарги було усунуто   /а.с. 20-28 том 2/ та ухвалами Третього  апеляційного адміністративного суду від 18.11.2024р. у справі №160/16250/24 відповідача поновлено строк на апеляційне оскарження, відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 13.09.2024р. у справі №160/16250/24, витребувано з суду першої інстанції матеріали адміністративної справи №160/16250/24  /а.с. 29 том 1/  і справу призначено до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження з 24.12.2024р.  / а.с. 30 том 2 /, про що судом апеляційної інстанції у встановлений чинним процесуальним законодавством спосіб та порядок було повідомлено учасників справи /а.с. 32,33 том 2/.
25.11.2024р. судом апеляційної інстанції зареєстровано письмовий  відзив позивача на апеляційну скаргу / а.с. 34-46 том 2/ та матеріали адміністративної справи №160/16250/24 надійшли до суду апеляційної інстанції 04.12.2024р. / а.с. 47 том 2/. 
Відповідач, посилаючись у уточненій  апеляційній скарзі на рішення суду першої інстанції у цій справі / а.с. 21 зворотна сторона-25 том 2/ на те, що взаємовідносини позивача із контрагентом – ТОВ «АКТУ», стосовно якого 26.07.2023р. прийнято рішення №5298 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку,  не мають підтвердження реальності по усьому ланцюгу постачання товарів/робіт/послуг, а умовою реалізації права платника  податків на податковий кредит є фактичне придбання товарів/робіт/послуг та наявність первинних документів оформлених відповідно до чинного законодавства на підтвердження здійснення господарських операцій, а наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції з такі які пов`язані із рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, тому судом першої інстанції під час розгляду справи було зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 13.09.2024р. у цій справі та постановити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову у повному обсязі.
Позивач, у письмовому відзиві на апеляційну скаргу відповідача, заперечував проти доводів апеляційної скарги та посилаючись на те, що суд першої інстанції об`єктивно та повно з`ясував усі обставини справи, які мали значення для її вирішення та постановив обґрунтоване рішення без порушень норм чинного законодавства, просив апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 13.09.2024р. залишити без змін.  
Відповідно до ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення  в порядку письмового провадження  є дата складення повного судового рішення.
Перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг і заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає  задоволенню з  наступних підстав.
          ТОВ «Олійний Дім», позивач у цій адміністративній справі, зареєстрований як  юридична особа - код ЄДРПОУ 35191360, підприємство є платником податків у тому числі ПДВ,  видами  діяльності підприємства є виробництво олії та тваринних жирів (основний), вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, виробництво інших виробів з деревини, виготовлення виробів з корка, соломки та рослинних матеріалів для плетіння,  оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, вантажний автомобільний транспорт, інша допоміжна діяльність у сфері транспорту / а.с. 11-23 том 1/ 
          Під час розгляду цієї справи судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що  у період з 21.02.2024р. по 27.02.2024р. Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Олійний Дім» з питання законності декларування від`ємного значення  податку на додану вартість (далі – ПДВ), яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з ПДВ за грудень 2023р. з урахуванням уточнюючих розрахунків за результатами якої складено акт №162/32-00-07-04-14/35191360 від 28.02.2024р. (далі – акт перевірки). 
Як вбачається з наданої суду ксерокопії вищезазначеного акту перевірки /а.с. 24-60 том 1 / податковим органом за результатами перевірки зроблено висновок про порушення підприємством п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за грудень 2023р. на суму 150325грн. та завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, в грудні 2023р. в розмірі 1250325грн.
При цьому необхідно зазначити, що відповідно до дослідженого під час розгляду справи судом акту перевірки ( з урахуванням додатку №3 до акту перевірки)  вищенаведений висновок податковим органом зроблено з огляду на нереальність здійснення позивачем господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) із контрагентом ТОВ «АКТУ», оскільки на думку податкового органу операції позивача із цим контрагентом не підтверджені рухом товару по усьому ланцюгу постачання, контрагенти позивача не мали матеріально-технічної бази, транспорту, персоналу необхідного для здійснення господарських операцій з позивачем, тому не підтверджено реальність здійснення господарських операції, які не мали ділової мети і спрямовані  на безпідставне завищення витрат для зменшення фінансового результату з податку на прибуток та завищення податкового кредиту.
У подальшому, а саме 29.03.2024р.  на підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №000/252/32-00-07-04-19, яким зменшено розмір від`ємного значення ПДВ за грудень 2023р. на 150325грн. /а.с. 69-70 том 1/, і саме це рішення відповідача, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень,  є предметом оскарження у цій справі з тих обставин, що  позивач вважає висновки перевірки, які стали підставою для прийняття спірного рішення, є безпідставними та  ґрунтуються лише на припущеннях податкового органу. 
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з протиправності висновків відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства з огляду на матеріали справи та положення ПК України.
Тому колегія суддів, з огляду на наведене та приймаючи до уваги предмет оскарження  у цій адміністративній справі, яким є рішення податкового органу щодо визначення платнику податків податкових зобов`язань , та фактичні обставини, які стали підставою для прийняття оскаржуємих рішень відповідача,  колегія суддів вважає що суд першої інстанції обґрунтовано під час з`ясування фактичних обставин справи зосередився на дослідженні питання реальності здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом ТОВ «АКТУ» протягом перевіряємого періоду, враховуючи, що вирішальним під час розгляду цієї адміністративної справи, з огляду на положення ст. ст. 44,139,198,200  ПК України ( в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин), є встановлення правомірності/неправомірності формування позивачем у справі протягом перевіряємого періоду податкового кредиту та витрат , які враховуються під час визначення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням розрахунків по господарським операціям із цими контрагентами.
          Під час розгляду цієї справи судом першої інстанції встановлено, та підтверджено апеляційним судом, що в охопленому перевіркою звітному періоді внаслідок укладеного договору на  надання транспортних послуг з перевезення вантажів територією України автомобільним транспортом позивач  мав  фінансово-господарські відносини із контрагентом ТОВ «АКТУ», і господарські зобов`язання за цим договором виконані сторонами у повному обсязі, а саме контрагентом позивача у визначені умовами договору строки надано послуги відповідної кількості та якості, а позивачем у повному обсязі сплачена вартість цих послуг у безготівковій формі згідно наданих платіжних доручень та у подальшому використано отримані від цього контрагенту послуги  у власній господарській діяльності, яка полягає у виробництві олії та тваринних жирів, при цьому контрагент позивача під час укладання договору із позивачем та під час виконання сторонами своїх зобов`язань за цим правочином був у встановлений чинним законодавством спосіб зареєстрований у якості юридичної особи та платника податків, у тому числі ПДВ,  і позивачем під час проведення перевірки було надано податковому органу, відповідачу у справі, та суду під час судового розгляду цієї адміністративної справи, усі первинні документи за вищезазначеним господарським зобов`язанням (правочином), які характерні для такого роду господарських взаємовідносин та обов`язковість ведення яких передбачена нормами законодавства України, які у розумінні положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є належними первинними документами, які засвідчують факт виконання певних господарських операцій,  свідчать про рух активів позивача та зміну результатів фінансово-господарської діяльності підприємства протягом перевіряємого періоду, і є підставою для ведення бухгалтерського обліку та формування фінансової звітності, які були досліджені судом у судовому засіданні та долучені до матеріалів справи. /а.с. 84-154 том 1 /.
          Також колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що з огляду на складений відповідачем акт перевірки позивача, то викладені у цьому акті обставини щодо порушень позивачем податкового законодавства зроблені податковим органом лише на підставі аналізу зібраної податкової інформації щодо контрагента позивача та його контрагентів по ланцюгу постачання товару/послуги, але така інформація не є підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а підприємство не може автоматично бути визнано правопорушником лише на тій підставі, що його контрагентів по усьому ланцюгу постачання товару не вдалось перевірити, або ними були допущені певні порушення через отримання податковим органом податкової інформації, у якій містяться висновки про вчинення контрагентом платника податків ( або його контрагентами по усьому ланцюгу постачання) нікчемного правочину або відображення у звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись тощо, оскільки навіть наявність такої інформації не звільняє податковий орган від виконання покладеного на нього нормами закону обов`язку щодо самостійного встановлення та доведення факту вчинення платником податків порушення закону, і зібрана податкова інформація щодо контрагента певного суб`єкта господарювання, у даному випадку позивача у справі, не має преюдиціального значення та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджує обставини фактичної дійсності.
          Так, аналіз норм чинного на момент виникнення спірних правовідносин податкового законодавства дає можливість зазначити, що жодним нормативно-правовим актом України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язання іншої юридичної особи, яка є його контрагентом у тих чи інших господарських зобов`язаннях, при цьому це стосується і податкових зобов`язань, оскільки відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, тому при придбанні товару (отриманні послуги) покупець зобов`язаний сплатити вартість товару (послуги) продавцю, до складу якої входить ПДВ, а продавець зобов`язаний внести цю суму ПДВ до бюджету у відповідному звітному періоду, і у разі невиконання продавцем товару (послуги) цього обов`язку саме на нього за це покладається відповідальність, і на покупця товару (послуги), який є платником податку, нормами чинного законодавства не покладено обов`язку здійснення контролю за дотриманням усіма постачальниками у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення ними господарської діяльності та сплати податків та зборів (обов`язкових платежів) у даному випадку, що свідчить про те, що несплата продавцем товару (послуги) ПДВ до бюджету в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем товару (послуги).
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Сукупний аналіз наведених норм дає можливість зробити висновок про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції, якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством, тому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, дослідивши надані до матеріалів справи первинні документи, з урахуванням співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом господарської діяльності позивача, колегія суддів робить висновок про те, що в результаті господарських операцій з позивача із ТОВ «АКТУ», які були вчинені протягом перевіряємого періоду,  у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, оскільки у даному випадку для позивача у справі визначальним є саме факт отримання від цього контрагенту послуг перелік (кількість, якість, вартість) яких визначені умовами укладених господарських договорів, і подальше використання цих полсуг у власній господарській діяльності, що знайшло своє підтвердження під час розгляду справи, а ці обставини у свою чергу свідчать про наявність в таких діях суб`єкта господарювання - позивача у справі, ділової мети - одержання економічного ефекту у результаті господарської діяльності, і при цьому позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості відслідковувати дотримання контрагентом вимог чинного законодавства України.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що вищенаведена правова позиція стосовно розв`язання спірних правовідносин, які виникли між сторонами у даній адміністративній справі, узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини, який під час розгляду справи «БУЛВЕС» АД проти Болгарії ( заява №3991/03) у рішенні від 22.01.2009р. зазначив, що платник податку не повинен нести наслідки невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати податок на додану вартість другий раз, та сплачувати пеню, оскільки такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватись між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
З урахуванням вищезазначених фактичних обставин справи, які були встановлені судом під час розгляду даної справи та підтверджені належними письмовими доказами, колегія суддів вважає, що податковим органом зроблено безпідставний та неправомірний висновок щодо нереальності проведених позивачем протягом перевіряємого періоду господарських операцій з контрагентом – ТОВ «АКТУ», що призвело до  завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за грудень 2023р. на суму 150325грн. та завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, в грудні 2023р. в розмірі 1250325грн., тому приймаючи до уваги положення чинного на момент виникнення спірних правовідносин податкового законодавства, зокрема положення п. 44.1 ст. 44, ст.ст. 135,137,138,139, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, ст.200, ст. 201 ПК України, колегія суддів вважає, що  позивач у справі мав усі визначені чинним законодавством підстави для формування податкового кредиту та витрат  з урахуванням сум, які ним були сплачені протягом перевіряємого періоду у вартості отриманого від його контрагенту  - ТОВ «АКТУ», послуг, оскільки у позивача у справі були наявні усі необхідні первинні документи, які засвідчують наявність певних юридичних фактів за результатами господарської діяльності по операціям з вищезазначеним суб`єктом господарювання протягом перевіряємого періоду, що свідчить про те, що обрані відповідачем підстави для визначення та зміни позивачу грошових зобов`язань не відповідають вимогам ПК України,  і висновок податкового органу про заниження ПДВ та необхідність зменшення розміру від`ємного значення ПДВ по операціям з вищезазначеними контрагентами є безпідставним, що свідчить про те, що відповідач у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, під час прийняття податкового повідомлення-рішення №000/252/32-00-07-04-19 від 29.03.2024р., яке є предметом оскарження у даній справі, діяв не у спосіб, який визначено чинним податковим законодавством, та в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України не довів правомірності прийнятого ним рішення під час розгляду справи судом, та не надав належних та допустимих доказів правомірності таких рішень, а тому колегія суддів вважає, що суд першої інстанції зробив правильний висновок щодо обґрунтованості заявлених позивачем у справі позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування таких рішень суб`єкта владних повноважень.
          Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення позовних вимог і зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду  першої інстанції від 13.09.2024р.  у цій адміністративній справі  залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача необхідно залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі суперечать зібраним у справі доказам та фактичним обставинам справи, зводяться до переоцінки заявником апеляційної скарги доказів, які були досліджені судом першої інстанції під час розгляду даної адміністративної справи і незгоди з висновками суду з оцінки обставин у справі, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції у справі.
          На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 13.09.2024р. у справі №160/16250/24 –  залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки встановлені ст. 329, 331 КАС України.
                    Повний текст виготовлено та підписано 24.02.2025р.  
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов