ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/6607/24                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Олексій РІДЗЕЛЬ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  11 лютого 2025 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.,
Суддів                                                  Карпушової О.В.,
                                                              Мєзєнцева Є.І.,
При секретарі                                           Масловській К.І.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сиророб" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними дій, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Сиророб" (далі - позивач, ТОВ "Сиророб") звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Черкаській області), в якому просило:
- визнати протиправними дії щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, призначеної наказом від 15.02.2024 №319-п;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.04.2024 №4459/23-00-23-04.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що звіт про контрольовані операції за 2015 рік було оформлено ТОВ «СИРОРОБ» 10.03.2016. Зберігання таких звітів здійснюється спільно з усією іншою документацією, яка стосується певної контрольованої операції. Статтею 44.3.1. строк зберігання вищезазначеної документації визначено у 2555 днів, як для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до ста ієн 39 і 392 Кодексу.
Тому строк зберігання документації з трансферного ціноутворення за 2015 рік сплив 02.03.2023. Таким чином, станом на дату надходження запиту ГУ ДПС від 24.04.2023 надати копії запитуваних документів було неможливо у зв`язку із закінченням строку їх зберігання в архіві ТОВ «СИРОРОБ».
Звіт про контрольовані операції за 2016 рік було оформлено 05.02.2017. Зберігання таких звітів здійснюється спільно з усією іншою документацією, яка стосується певної контрольованої операції. Враховуючи дату складання звіту за 2016 рік (05.02.2017) строк зберігання визначений у 2555 днів сплив 04.02.2024, а відтак на дату складання акту Головного управління ДПС у Черкаській області від 22.03.2024 у запитуваних документів також закінчився строк їх зберігання, надання їх податковому органу не вбачається можливим.
Відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провесні перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-1 цього Кодексу). Враховуючи викладене, ГУ ДПС у Черкаській області, в порушення п.102.1 ст.102 ПК України, протиправно призначив та провів перевірку на підставі наказу від 15.02.2024 №319-п.
Щодо спірного ППР, позивач зазначає, що п.п.39.4.6 п.39.4.6 ст.39 ПК України в різний період часу діяла в різних редакціях, які за змістом не є ідентичними редакції, яка діяла станом на травень, червень 2016 року на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2015 рік та складання документації з трансферного ціноутворення у 2016 році, станом на 01.10.2017 на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2016 рік та складання документації з трансферного ціноутворення у 2017 році та станом на 23.05.2020 по 24.04.2022 на дату подачі запитів про контрольовані операції.
Позивач вважає, що посилання контролюючого органу в Акті перевірки про ненадання позивачем на запит ДПС України від 24 квітня 2023 року №9027/6/99-00-23-02-01-06 додаткової інформації- визначеної підпунктом «а»-«и» пп.39.4.6 п.39.4 ст.39 ПК України є необґрунтованим, оскільки всі вище зазначені запити контролюючим органом було надіслано до моменту внесення змін ПК України, яким розширено зміст документації, яку платники податків повинен подати на вимогу Контролюючого органу.
Крім того, в запиті ДПС України від 24.04.2023 протиправно розширено зміст документації, яку позивач повинен подати на вимогу контролюючого органу, не передбачених в попередніх запитах, зокрема, від 09 вересня 2021 року №20729/6/99-00-07-06-01-06, від 08 листопада 2021 року №25208/6/99-00-07-06-01-06, від 23 грудня 2022 року №17409/6/99-00-23-02-01-06.
Також, запит від 24 квітня 2023 року №9927/6/99-00-23-02-01-06 направлений в порушення строку визначеного п.п.39.4.9 п.39.4 ст.39 ПК України, тому останні в силу ст. 39 та п.73.3 ст. 73 ПК України є протиправним.
З 23.05.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей в податковому законодавстві» від 16 січня 2020 №466-ІX яким внесено зміни до ПК України, зокрема, пункту 120.3 ст. 120 ПК України.
Так. абз.4 пункту 120.3 ст. 120 ПК України викладено в новій редакції, зокрема: « 3 відсотків суми контрольованих операцій, щодо яких не була подина документація, визначена підпунктами 39.4.6 та 39,4.9 пункту 39.4 статті 39 нього Кодексу але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року».
Отже, нормами ПК України у вказаній редакції не було встановлено відповідальність за зазначену бездіяльність платника податків, передбаченої підпунктом 39.4.9 пункту 39.4 статті 39, що було передбачено ПК України лише з 23 травня 2020 року.
За вказаних обставин, позивач вважає, що приймаючи спірне податкове повідомлення - рішення, ГУ ДПС порушено принцип правової визначеності та захисту законних очікувань позивача на звільнення від відповідальності.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2024 року даний адміністративний позов задоволено в повному обсязі.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він наполягає на законності рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2024 року.
Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до п.3 ч.1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження). 
Приймаючи до уваги, що в суді першої інстанції справа розглядалась в порядку спрощеного провадження, враховуючи, що за наявними у справі матеріалами її може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів та з огляду на відсутність необхідності розглядати справу у судовому засіданні, справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено, на підставі наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 15.02.2024 №319-п та відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.15 пункту 78.1 статті 78, пунктів 79.1, 79.2, 79.3 статті 79 Податкового кодексу України, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ «Сиророб» з питань неподання документації з трансфертного ціноутворення за 2015-2016 роки.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 22.03.2024 №2854/23-00-23-04/25212619 (далі - акт перевірки).
Актом перевірки встановлено, що у зв`язку із здійсненням господарських операцій, які згідно ст.39 Кодексу мають критерії контрольованих, ТОВ «Сиророб» у відповідності до п.п.39.4.2 п.39.4 ст.39 Кодексу подано до контролюючого органу звіти про контрольовані операції, зокрема: звіт про КО за 2015 рік - за №9276833640 від 08.06.2016 на загальну суму КО 8 100 788 грн; звіт про КО за 2016 рік - за №9271089279 від 23.08.2017 на загальну суму КО 17 160 240 грн; звіт про КО за 2019 рік - за №9335875365 від 29.09,2020 на загальну суму КО 13 793 640 грн.
Державною податковою службою України відповідно до п.п.39.4.4 п.39.4 ст.39 Кодексу направлено на адресу ТОВ «Сиророб» запит від 23.12.2022 №17409/6/99-00-23-02-01-06 щодо подання до ГУ ДПС у Черкаській області документації з ТЦ про контрольовані операції з експорту продукції компанії-нерезиденту TOB «Шериф» (Республіка Молдова), які відображені у Звітах про КО за 2015, 2016, 2019 звітні роки.
На вказаний запит ТОВ «Сиророб» листом від 08.02.2023 №08/02/22-1 надано відповідь, яка складалася із супровідного листа, копій зовнішньоекономічного контракту з додатковими угодами та специфікаціями і митних декларацій.
У зв`язку з тим, що подана ТОВ «Сиророб» документація з ТЦ не містила інформацію визначену п.п.39.4.6 та на виконання п.п.39.4.9 п.39.4 ст.39 Кодексу, ДПС України направлено до ТОВ «Сиророб» запит від 24.04.2023 № 9927/6/99-00-23-02-01- 06 з вимогою подання додаткової інформації, як невід`ємної частини документації з ТЦ.
Супровідним листом від 23.06.2023 вих.№152 позивачем подано до ГУ ДПС у Черкаській області додаткову інформацію до Документації з ТЦ за 2019 рік.
Станом на дату складання акта документальної позапланової невиїзної перевірки Документація з ТЦ, визначена п.п.39.4.6 та 39.4.9 п.39.4 ст.39 Кодексу, за 2015 та 2016 звітні роки на вимоги листа ДПС України від 24.04.2023 № 9927/6/99-00-23-02-01-06 ТОВ «Сиророб» до ГУ ДПС у Черкаській області не надана. Таким чином, товариством порушено вимоги п.п.39.4.9 п.39.4 ст.39 Кодексу.
На підставі складеного акту контролюючим прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 11.04.2024 №4459/23-00-23-04 форми «ПС», відповідно до якого до ТОВ «Сиророб» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 518624,00 грн.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся в суд з цим позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам у справі, колегія суддів враховує наступне.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
На підставі п.39.4.4. ст.39 ПК України на запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платники податків протягом 30 календарних днів з дня отримання запиту подають документацію з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті.
Документація з трансфертного ціноутворення подається платником податків до контролюючого органу, зазначеного у запиті.
Відповідно до п.39.4.6. ст.39 ПК України (у редакції станом на час складання документації ТЦ за 2015 та 2016 роки) документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений в довільній формі) повинна містити таку інформацію:
а) дані про пов`язаних осіб, а саме:
контрагента (контрагентів) контрольованої операції;
осіб, які безпосередньо (опосередковано) володіють корпоративними правами платника податків у розмірі 20 і більше відсотків.
Дані повинні бути такими, що дають змогу ідентифікувати таких пов`язаних осіб (включаючи найменування держав (територій), податковими резидентами яких є такі особи);
б) загальний опис діяльності групи (включаючи материнську компанію та її дочірні підприємства), у тому числі організаційну структуру групи, опис господарської діяльності групи, політику трансфертного ціноутворення;
в) опис операції, умови її здійснення (ціна, строки та інші визначені законодавством України обов`язкові умови договорів (контрактів);
г) опис товарів (робіт, послуг), включаючи фізичні характеристики, якість і репутацію на ринку, країну походження і виробника, наявність товарного знаку та іншу інформацію, пов`язану з якісними характеристиками товару (роботи, послуги);
ґ) умови та строки здійснення розрахунків за операцією;
д) чинники, які вплинули на формування та встановлення ціни;
е) відомості про функції пов`язаних осіб, що є сторонами контрольованої операції, про використані ними активи, пов`язані з такою контрольованою операцією, та економічні (комерційні) ризики, які такі особи враховували під час здійснення контрольованої операції (функціональний аналіз та аналіз ризиків);
є) економічний аналіз (включаючи методи, які застосовано для визначення умов контрольованої операції та обґрунтування причин вибору відповідного методу; суму отриманих доходів (прибутку) та/або суму понесених витрат (збитку) внаслідок здійснення контрольованої операції, рівень рентабельності; розрахунок ринкового діапазону цін (рентабельності) стосовно контрольованої операції з описом підходу до вибору зіставних операцій, джерела інформації, застосовані для визначення умов контрольованої операції);
ж) результати порівняльного аналізу комерційних та фінансових умов операцій відповідно до підпункту 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті;
з) відомості про проведене платником податку самостійне або пропорційне коригування податкової бази та сум податку відповідно до підпунктів 39.5.4 і 39.5.5 пункту 39.5 цієї статті (у разі його проведення).
Редакція норми п.39.4.6. ст.39 ПК України станом на час подання звіту про КО за 2016 рік передбачала, що документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений в довільній формі) повинна містити таку інформацію:
а) дані про пов`язаних осіб, а саме:
контрагента (контрагентів) контрольованої операції;
осіб, які безпосередньо (опосередковано) володіють корпоративними правами платника податків у розмірі 20 і більше відсотків;
осіб, корпоративними правами яких у розмірі 20 і більше відсотків безпосередньо (опосередковано) володіє платник податків.
Дані повинні бути такими, що дають змогу ідентифікувати таких пов`язаних осіб (включаючи найменування держав (територій), податковими резидентами яких є такі особи, код особи, встановлений у державі (країні) їх реєстрації) та розкривати інформацію щодо критеріїв визнання таких осіб пов`язаними;
б) загальний опис діяльності групи компаній (включаючи материнську компанію та її дочірні підприємства), у тому числі організаційну структуру групи, опис господарської діяльності групи, політику трансфертного ціноутворення, інформацію про осіб, яким платник податків надає місцеві управлінські звіти (назва держави, на території якої такі особи утримують свої головні офіси);
в) опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури;
г) опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема, економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводить свою діяльність платник податків, основні конкуренти;
ґ) відомості про участь платника податків у реструктуризації бізнесу або передачі нематеріальних активів у звітному або попередньому році з поясненням аспектів цих операцій, що вплинули або впливають на діяльність платника податків;
д) опис контрольованої операції та копії відповідних договорів (контрактів);
е) опис товарів (робіт, послуг), включаючи фізичні характеристики, якість і репутацію на ринку, країну походження і виробника, наявність товарного знаку та іншу інформацію, пов`язану з якісними характеристиками товару (роботи, послуги);
є) відомості про фактично проведені розрахунки у контрольованій операції (сума та валюта платежів, дата, платіжні документи);
ж) чинники, які вплинули на формування та встановлення ціни, зокрема бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);
з) функціональний аналіз контрольованої операції: відомості про функції осіб, що є сторонами (беруть участь) у контрольованій операції, про використані ними активи, пов`язані з такою контрольованою операцією, та економічні (комерційні) ризики, які такі особи враховували під час здійснення контрольованої операції;
и) економічний та порівняльний аналіз:
суму отриманих доходів (прибутку) та/або суму понесених витрат (збитку) внаслідок здійснення контрольованої операції, рівень рентабельності;
обґрунтування вибору методу, який застосовано для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", фінансового показника згідно з підпунктом 39.3.2.5 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті та сторони, що досліджувалася згідно з підпунктом 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті;
обґрунтування вибору та інформація про зіставні операції (зіставних осіб) і джерела інформації, які використовувалися для аналізу;
розрахунок діапазону цін (рентабельності);
опис та розрахунок проведених коригувань згідно з підпунктом 39.2.2.1 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті.
У разі якщо стороною контрольованої операції здійснюється постачання (продаж) товарів, робіт, послуг, інших предметів за контрольованими операціями декільком особам, і для цілей встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється порівняння показника рентабельності такого постачальника, документація має містити опис алгоритму розподілу витрат постачальника, понесених для здійснення таких операцій, які враховуються під час розрахунку показника рентабельності. Такий опис має містити інформацію про економічне обґрунтування вибору алгоритму розподілу витрат, методику його застосування, а також фактичний розрахунок, здійснений відповідно до обраної методики;
і) відомості про проведене платником податку самостійне пропорційне коригування податкової бази та сум податку відповідно до підпунктів 39.5.4 і 39.5.5 пункту 39.5 цієї статті (у разі його проведення).
Законами №1797-VIII від 21.12.2016, №2245-VIII від 07.12.2017, №2628-VIII від 23.11.2018, №466-ІХ від 16.01.2020, №1117-ІХ від 17.12.2020 внесено зміни в пп.39.4.6 п.39.4 ст.39 ПК України, якими розширено зміст документації, яку платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати за кожний звітний період.
Так, відповідно до п.39.4.6. ст.39 ПК України (у редакції станом на час подання відповідачем запитів про надання документів ТЦ - з 23.05.2020 до 24.04.2023) документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений у довільній формі) повинна містити таку інформацію:
а) дані про особу (осіб), яка є стороною контрольованої операції, та про пов`язаних осіб платника податків (у звітному періоді, в якому здійснювалася контрольована операція, та на момент подання документації), а саме:
контрагента (контрагентів) контрольованої операції;
фізичних осіб, які є кінцевими бенефіціарними власниками (контролерами) платника податків (за наявності);
осіб, які безпосередньо (опосередковано) володіють корпоративними правами платника податків у розмірі 25 і більше відсотків;
осіб, корпоративними правами яких у розмірі 25 і більше відсотків безпосередньо (опосередковано) володіє платник податків.
Дані повинні бути такими, що дають змогу ідентифікувати таких пов`язаних осіб (включаючи найменування держав (територій), податковими резидентами яких є такі особи, код особи, встановлений у державі (країні) їх реєстрації) та розкривати інформацію щодо критеріїв визнання таких осіб пов`язаними;
б) загальний опис діяльності групи компаній (включаючи материнську компанію та її дочірні підприємства), у тому числі організаційну структуру такої групи, опис господарської діяльності цієї групи, політику трансфертного ціноутворення, інформацію про осіб, яким платник податків надає місцеві управлінські звіти (назва держави, на території якої такі особи утримують свої головні офіси);
в) опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури із зазначенням загальної кількості працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів платника податків станом на дату операції або на кінець звітного періоду;
г) опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема, економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводить свою діяльність платник податків, основні конкуренти;
ґ) відомості про участь платника податків у реструктуризації бізнесу або передачі нематеріальних активів у звітному або попередньому році з поясненням аспектів цих операцій, що вплинули або впливають на діяльність платника податків;
д) опис контрольованої операції із зазначенням ланцюга постачання (створення вартості) товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції.
Опис операцій з придбання (продажу) товарів, робіт (послуг), нематеріальних активів, інших предметів господарських операцій, відмінних від товарів, має містити обґрунтування економічної доцільності (економічної вигоди, що отримується в результаті здійснення контрольованої операції у порівнянні із неконтрольованими операціями, які є реально доступними альтернативними варіантами такої контрольованої операції) і наявності ділової мети їх придбання (продажу);
е) опис товарів (робіт, послуг), включаючи фізичні характеристики, якість і репутацію на ринку, країну походження і виробника, наявність товарного знаку та іншу інформацію, пов`язану з якісними характеристиками товару (роботи, послуги).
є) відомості про фактично проведені розрахунки у контрольованій операції (сума та валюта платежів, дата, платіжні документи);
ж) чинники, які вплинули на формування та встановлення ціни, зокрема бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);
з) функціональний аналіз контрольованої операції: відомості про функції осіб, що є сторонами (беруть участь) у контрольованій операції, про використані ними активи, пов`язані з такою контрольованою операцією, та економічні (комерційні) ризики, які такі особи враховували під час здійснення контрольованої операції;
и) економічний та порівняльний аналіз:
суму отриманих доходів (прибутку) та/або суму понесених витрат (збитку) внаслідок здійснення контрольованої операції, рівень рентабельності;
обґрунтування вибору методу, який застосовано для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", фінансового показника згідно з підпунктом 39.3.2.5 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті та сторони, що досліджувалася згідно з підпунктом 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті;
обґрунтування вибору та інформація про зіставні операції (зіставних осіб) і джерела інформації, які використовувалися для аналізу;
обґрунтування використання під час визначення діапазону рентабельності відповідно до підпункту 39.3.2.8 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті інформації за декілька податкових періодів (років) та розрахунок середньозваженого значення показника рентабельності;
розрахунок діапазону цін (рентабельності);
опис та розрахунок проведених коригувань згідно з підпунктом 39.2.2.1 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті.
Фінансові показники, що використовувалися під час розрахунку показників рентабельності контрольованої операції, мають бути підтверджені даними бухгалтерського обліку та фінансової звітності сторони контрольованої операції, що досліджувалася згідно з підпунктом 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті.
У разі якщо стороною контрольованої операції здійснюється постачання (продаж) товарів, робіт, послуг, інших предметів за контрольованими операціями декільком особам, і для цілей встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється порівняння показника рентабельності такого постачальника, документація має містити опис алгоритму розподілу витрат постачальника, понесених для здійснення таких операцій, які враховуються під час розрахунку показника рентабельності. Такий опис має містити інформацію про економічне обґрунтування вибору алгоритму розподілу витрат, методику його застосування, а також фактичний розрахунок, здійснений відповідно до обраної методики;
і) відомості про проведене платником податку самостійне або пропорційне коригування податкової бази та сум податку відповідно до підпунктів 39.5.4 і 39.5.5 пункту 39.5 цієї статті (у разі його проведення);
ї) якщо платник входить до міжнародної групи компаній:
копії істотних внутрішньогрупових угод, що впливають на ціноутворення в контрольованій операції;
копії договорів про попереднє узгодження ціноутворення, податкових роз`яснень компетентних органів держав (територій), що застосовуються в угодах між учасниками міжнародної групи компаній щодо контрольованої операції і в підготовці яких не брав участі центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику;
й) копія аудиторського висновку щодо бухгалтерської (фінансової) звітності платника податків за звітний період (звітні періоди), за які подається документація з трансфертного ціноутворення (якщо його наявність є обов`язковою для платника податків);
к) копії договорів (контрактів) та будь-які доповнення до них, за якими здійснювалася контрольована операція.
Отже, підп.39.4.6 п.39.4.6 ст.39 ПК України в період часу подання формування документації та подання звітів про ТЦ за 2015, 2016 роки діяла в різній редакції, яка за змістом не є ідентичною редакції, яка діяла станом на травень, червень 2016 року - на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2015 рік та складання документації з трансферного ціноутворення у 2016 році та станом на 01.10.2017 на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2016 рік та складання документації з трансферного ціноутворення у 2017 році та станом з 23.05.2020 по 24.04.2023 на дату подачі запитів про контрольовані операції.
Для вирішення спору судом першої інстанції вірно враховано висновки Верховного Суду у постанові від 28 лютого 2023 року у справі №826/11165/17.
Верховний Суд у вказаній справі звернув увагу, що норми права, що зазнавали змін, мають застосовуватися виключно в межах строків дії кожної з їх редакції.
Тому, колегія суддів Верховного Суду вважала правильними висновки суду першої інстанції про те, що запит ДФС України про надання додаткової інформації, визначеної підпунктом «а» -«і» пп.39.4.6 п.39.4 ст.39 ПК України є необґрунтованим, оскільки, перший запит контролюючим органом надісланий до моменту набрання чинності внесених змін у ст.39 ПК України, якими розширено зміст документації, яку платники податків повинен подати на вимогу контролюючого органу.
Відповідно до ч.5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що посилання відповідача в Акті перевірки про ненадання позивачем на запит ДПС України від 24 квітня 2023 року №9027/6/99-00-23-02-01-06 додаткової інформації, визначеної пп.39.4.6 п.39.4 ст.39 ПК України є необґрунтованим, оскільки наведена норма у редакції станом на час направлення вказаного запиту містила більш розширений перелік документів, які мали бути подані платником податків контролюючому органу, ніж норма у редакції на травень, червень 2016 року - на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2015 рік та складання документації з трансферного ціноутворення у 2016 році та станом на 01.10.2017 на дату подачі звіту про контрольовані операції за 2016 рік.
Також, колегія суддів звертає свою увагу, що відповідно до пп.39.4.9 п. 39.4 ст. 39 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, має право надіслати платнику податків запит з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з дати його отримання інформацію відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у разі встановлення, зокрема, що подана платником податків документація з трансфертного ціноутворення не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.6 пункту 39,4 цієї статті, та/або не містить належною обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки".
Судом першої інстанції встановлено, що ДПС України відповідно до п.п.39.4.4. п. 39.4 ст. 39 та абз.8 пп.73.3 ст. 73 ПК України направлено повторно запит на адресу позивача від 23 грудня 2022 року №17409/6/99-00-23-02- 01-06 щодо надання документації з трансферного ціноутворення про контрольовані операції, що були здійснені у 2015, 2016 та 2019 роках між ТОВ «Сиророб» та ТОВ «Шериф» (Молдова).
На вказаний запит позивач 08 лютого 2023 року за вих.№08/02/22-1 направлено документацію з трансфертного ціноутворення щодо зазначених у запиті операцій.
Відповідно до абз.1 стор.1 запиту ДПС України від 24 квітня 2023 року №9927/6/99-00- 23-02-01-06, на запит від 23 грудня 2022 року №17409/6/99-00-23-02-01-06 ТОВ «Сиророб» листом від 08.02.2023 №08/02/22-1 (вх. ГУ ДПС у Черкаській області від 14.02.2023 №4994/6) надано документацію з трансферного ціноутворення про контрольовані операції, які здійснені з ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) за 2015, 2016 та 2019 звітні роки.
Відтак, оскільки на запит від 23 грудня 2022 року №17409/6/99-00-23-02- 01-06, позивач надав інформацію листом від 08.02.2023 №08/02/22-1 (вх. ГУ ДПС у Черкаській області №4994/6 від 14.02.2023), відповідно до пп.39.4.9 п.39.4 ст. 39 ПК України граничний термін подачі наступного запиту - 16.03.2023 (30 днів).
Таким чином, запит від 24 квітня 2023 року №9927/6/99-00-23-02-01-06 направлений в порушення строку визначеного пп.39.4.9 п.39.4 ст.39 ПК України.
Так, відповідно до п.73.3 ст.73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:
1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує;
2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;
3) печатку контролюючого органу.
На підставі п.73.3.4. ст.73 ПК України у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу, платник податків звільняється від обов`язку надання відповіді на такий запит.
Підсумовуючи вищенаведене, суд дійшов обґрунтованого висновку, що запит від 24 квітня 2023 року №9927/6/99-00-23-02-01-06 складено з порушенням ст.73 ПК України, а саме: безпідставно, тобто з вимогою надати інформацію, що з урахування змін в законодавстві не має бути надана позивачем, а також з порушенням строку надсилання запиту.
З огляду на викладене, висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.п.39.4.9 п.39.4 ст.39 ПК України є безпідставними, а тому спірне ППР від 11.04.2024 №4459/23-00-23-04 є протиправним та підлягає скасуванню.
Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо вимоги позивача визнати протиправними дії щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, призначеної наказом від 15.02.2024 №319-п, з огляду на таке.
Відповідно до вимог підп.62.1.3 п.6.2.1 ст.62 ПК України звірки та перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин, є формами податкового контролю.
П.75.1 ст.75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою згідно підп.75.1.2. п.75.1. ст.75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Суд врахував, що відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Так, звіт про контрольовані операції за 2015 рік було оформлено ТОВ «Сиророб» 10.03.2016. Звіт про контрольовані операції за 2016 рік було оформлено 05.02.2017.
Таким чином, позивач призначив (наказ від 15.02.2024 №319-п), провів та оформив результати перевірки (акт від 22.03.2024 №2854/23-00-23-04/25212619), а також визначив грошові зобов`язання (ППР від 11.04.2024 №4459/23-00-23-04) щодо контрольованих операцій трансферного ціноутворення поза межами строку, визначеного п.102.1 ст.102 ПК України.
З урахуванням викладеного, відповідачем не спростовано висновків суду першої інстанції щодо не законності проведення документальної позапланової перевірки позивача та визначення спірних грошових зобов`язань в розумінні п.102.1 ст.102 ПК України.
Отже, зважаючи на наведені правові норми та фактичні обставини справи колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову у повному обсязі.
Згідно ч. 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права, а тому підстави для його скасування відсутні.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. 
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,-

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2024 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та подальшому оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.1 статті 263, п.2 ч.5 статті 328 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 11 лютого 2025 року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       О.В. Карпушова
                                                                                                    
 Є.І. Мєзєнцев