ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2025 р. 	Справа № 480/1278/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Спаскіна О.А.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Любчич Л.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22.11.2024, головуючий суддя І інстанції: В.О. Павлічек, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602,  по справі № 480/1278/24
за позовом              Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка"  
до              Головного управління ДПС у Сумській області                      
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю «Агро – Союз - Охтирка», звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з  адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 1682 від 02.11.2023 про відповідність платника податку на додану вартість - товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка" критеріям ризиковості платника податку;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 1882 від 29.12.2023 про відповідність платника податку на додану вартість - товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка", критеріям ризиковості платника податку;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Сумській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка", з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 1682 від 02.11.2023 про відповідність платника податку на додану вартість - товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка" критеріям ризиковості платника податку.
Визнано протиправним рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 1882 від 29.12.2023 про відповідність платника податку на додану вартість - товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка", критеріям ризиковості платника податку.
В іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка" (вул. Зінківська, буд. 51, с. Куземин, Охтирський район, Сумська область, 42752, код ЄДРПОУ 43875278) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, код ЄДРПОУ 43995469) суму судового збору в розмірі 2 422,40 грн. (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні 40 коп.).
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Союз-Охтирка" (вул. Зінківська, буд. 51, с. Куземин, Охтирський район, Сумська область, 42752, код ЄДРПОУ 43875278) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, код ЄДРПОУ 43995469) витрати на правничу допомогу у розмірі 8 500,00 грн. (вісім тисяч п`ятсот гривень 00 коп.).
Відповідач, Головне управління ДПС у Сумській області, не погодившись з даним рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що приймаючи зазначене рішення суд першої інстанції дійшов до помилкових висновків, які призвели до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував всі обставини справи, що мають значення при вирішенні спору, невірно застосував до спірних правовідносин вимоги матеріального та процесуального права. 
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними   в справі матеріалами.
Суд, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, вважає, що вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судовим розглядом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро – Союз - Охтирка» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на обліку у ГУ ДПС у Сумській області та зареєстровано платником податку на додану вартість, основний вид діяльності – 10.41- виробництво олії та тваринних жирів.
За результатами засідання Комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 02.11.2023 № 1682, згідно з яким позивача визнано таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. (а.с. 17 – 18, т.4).
Кодом податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення від 02.11.2023 року №1682 визначено:
код 11 - накопичення нереалізованих товарів за відсутністю (недостатністі) місць для їх зберігання (власних, орендованих, складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності
код 14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податків.
Згідно витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС № 428 від 02.11.2023: «надійшло повідомлення від ДПС України №99/5178, яким повідомлено, що за результатами проведеного аналізу операцій виявлено ймовірно фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлюються цим правочином щодо платника Сумської області ТОВ «Агро – Союз – Охтирка» (код 43875278), яким доведено до опрацювання в категорії 1- підміна номенклатури, 2 – націнка за рахунок нетипової для виду діяльності номенклатури. А також схема по платнику ТОВ «Агро – Союз – Охтирка» (код 43875278) період з 01.01.2023 по 30.11.2023» (а.с. 240 – 241, т.4).
21.12.2023 року позивачем на адресу ГУ ДПС в Сумській області було направлено Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податків критеріям ризиковості платника податку, разом із первинними розпорядчими, бухгалтерськими та податковими документами (а.с. 18, т.1).
29.12.2023 року Комісія ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатами отриманої від платника податку інформації та копій документів прийнято нове рішення від 29.12.2023 року №1882 «Про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податків», стосовно позивача, яке за своїм змістом є ідентичним попередньому рішенню №1682 (а.с. 21 – 22, т.1).
Згідно витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС № 496 від 29.12.2023: «ТОВ "АГРО-СОЮЗ-ОХТИРКА" для підтвердження реальності здійснення господарської діяльності не надані пояснення та копії документів, що передбачені Постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (зі змінами), зокрема не в повному обсязі надані документи для підтвердження здійснення господарської діяльності з придбання та реалізації товарів/ послуг не надано документів бухгалтерського обліку придбаних жирів у розрізі номенклатури (зокрема, документів складського обліку, документів щодо списання їх у виробництво та їх залишків відповідно до номенклатури), щодо зберігання ТМЦ: не надано документального підтвердження щодо наявності відповідних умов для зберігання жиру, щодо транспортування жирів: надані ТТН оформлені з порушенням Правил оформлення документів на перевезення, затверджених наказом Мінтранспорту України від 14.10.1997 №363 (зі змінами), відсутні документи щодо акредитації лабораторії підприємства, що надає право на видачу сертифікатів якості виготовленої продукції (передбачено Законом України «Про технічні регламенти та оцінку відповідності»), не надані документи щодо наявності відповідного обладнання для здійснення аналізу, не надано наказ про інспектування технічного стану приміщення, дефектний акт за підписом членів комісії підприємства, акт передачі на ремонт тощо, не надано ОСВ по рахункам 151, 91, відсутній акт на списання матеріалів. Таким чином, ризиковість господарської діяльності не спростовано,…» (а.с. 246, т.4).
Позивач не погоджується із підставами, зазначеними в спірних рішеннях, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а тому звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення відповідача необґрунтовані, у зв`язку з чим підлягаю скасуванню.
Враховуючи, що відповідач оскаржує рішення суду першої інстанції лише в частині задоволення позовних вимог, колегія суддів не вбачає підстав для надання правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову, в межах розгляду даної апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав.
Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин), при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року затверджено Порядок, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Порядок №1165).
Відповідно до п. 2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
У свою чергу, ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Пунктами 5-7 Порядку №1165 встановлено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
- інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Колегія суддів зазначає, що з аналізу вищенаведеного вбачається, що процедура розгляду документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку рішення Комісії, не є процедурою адміністративного оскарження первинного рішення Комісії. Так, за результатами розгляду документів платника податків не ухвалюється рішення про задоволення/відмову в задоволенні скарги платника податку, а виноситься аналогічне рішення, яке додатково враховує обсяг та зміст поданих до Комісії інформації та копій документів.
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема:
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
При цьому, наказом ДПС України від 11.01.2023 року №17 «Про затвердження довідника кодів податкової інформації», затверджено довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Додатком №4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
З аналізу вищенаведених норм вбачається, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
При цьому, моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Судовим розглядом встановлено,  що зі змісту оскаржуваних рішень вбачається, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку.
Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуване рішення №1682 від 02.11.2023 прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації. Крім того, у отриманій податковій інформації зазначено про ймовірний фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлюються цим правочином.
Судом встановлено, що в рішенні №1682 від 02.11.2023 відповідач зазначив як ризикові господарські операції з придбання позивачем товару за період з 06.05.2023 по 02.11.2023: код УКТЗЕД-1517 (рослинні жири); код УКТЗЕД-1005 (кукурудза); код УКТЗЕД-6904 (будівельні матеріали: цегла); код УКТЗЕД-7216 (профнастил, металопрофіль); код УКТЗЕД-6810 (блоки); код УКТЗЕД-2523 (цемент); код УКТЗЕД-3214 (суміші); код УКТЗЕД-1511 (олія пальмова); код УКТЗЕД-6806 (плити теплоізоляційні); код УКТЗЕД -6809 (штукатурка гіпсова); код УКТЗЕД-6907 (плити); код УКТЗЕД-7308 (металочерепиця); код УКТЗЕД -4410121000 (ОСВ плити).
Колегія суддів зазначає, що ані зі змісту рішення №1682 від 02.11.2023, ані зі змісту протоколу засідання комісії ГУ ДПС неможливо встановити перелік податкових накладних, поданих на реєстрацію, по господарським операціям, які відповідач вважає ризиковими або «ймовірно фіктивними», як і не зазначено контрагентів позивача по вказаним господарським операціям. При цьому, в графі «податковий номер платника задіяного в ризиковій операції» оскаржуваних рішень вказано податковий номер позивача.
При тому, що п.8 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, передбачає наявність у відповідача податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних.
Будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних на підставі якої прийняте оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем надано не було, як і не надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідного запиту платнику.
Крім того, колегія суддів зауважує, що відповідачем не надано суду доказів того, що контрагенти позивача на час вчинення господарських операцій з товарами згідно кодів УКТЗЕД, вказаних у спірних рішеннях, не були належним чином зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, чи стосовно них наявне рішення податкового органу про відповідність критеріям ризиковості платника податку, а тому підстав сумніватися у дотриманні податкової дисципліни вказаними контрагентами у позивача не було.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не обумовлено, у зв`язку з чим застосовано коди податкової інформації 11 та 14 в рішенні №1682, які впливають на відповідність Товариства п.8 Критеріїв та на підставі чого здійснено його застосування, зокрема з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС від 02.11.2023 неможливо з`ясувати яким чином було встановлено відсутність (недостатність) місць зберігання у позивача.
Разом з тим, у разі наявності у контролюючого органу інформації, що може свідчити про вчинення позивачем та/або його контрагентом порушень вимог податкового законодавства, такий орган не позбавлений можливості призначити та провести документальну перевірку платника податку, за результатами якої дослідити питання ведення ним господарської діяльності та правомірності відображення її результатів у податковому обліку.
Судова колегія звертає увагу, що до матеріалів справи надано не було, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку обставин господарських операцій із контрагентами позивача.
Крім того, відповідач не надав доказів, що у достатній мірі підтверджували б правомірність включення позивача до переліку ризикових платників податків. Відповідач не надав жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання Комісії, і який би слугував підставою для прийняття оскарженого рішення та був покладений в основу його прийняття.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що на час прийняття спірного рішення податковим органом зроблено передчасні висновки, не доведено умислу та факту фіктивного підприємництва позивача.
Так, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Згідно висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 02.04.2020 по справі №160/93/19, від 04.06.2020 по справі №340/422/19 та від 16.04.2021 по справі №813/1301/15, податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків, отже інформація, зокрема, надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону.
Верховний Суд у постанові від 22.07.2021 по справі №520/480/20 вказав, що саме лише посилання контролюючого органу про те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними ЄРПН а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та закріплені у ч.2 ст.2 КАС України.
Судовим розглядом встановлено, що 21.12.2023 позивачем подано до відповідача повідомлення та копії документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
В поясненнях доданих до вказаного повідомлення, позивач, зокрема, зазначив, що основним видом діяльності є виробництво олії та тваринних жирів (10.41), а саме: переробка сої з якої отримується: Макуха (код УКТ ЗЕД 2304), Олія соєва (код УКТ ЗЕД 1507). Переробкою сої підприємство розпочало працювати з січня 2022 року. Виробничі потужності: для переробки сої підприємство використовує власні потужності, зокрема: агрегат універсальний -зерновий комплекс-50; агрегат олійно - вижимний марки АМГОМ 750 Р заводський номер № 181; агрегат олійно - вижимний марки АМГОМ 750 Р заводський номер № 187; агрегат олійно - вижимний марки АМГОМ 750 Р заводський номер № 193; агрегат олійно - вижимний марки АМГОМ 750 Р заводський номер №197. У ТОВ «Центр 2007» на підставі договору купівлі - продажу від 20.11.2020 буди придбані: резервуари ПММ на 10, 10, 16, 75, 85 куб.м.; млин; інфрачервоний аналізатор; повітродувка; норія (стрічковий навантажувач). Для зберігання продукції, а саме олії укладено Договір на оренду резервуарів. Для перевезення вантажу товариство використовує власні та орендовані ТЗ: МАN ТGХ 18.480 ВМ 3580 ЕВ, д.н., та причіп самоскид ВЕNАLU ТF 34-С-13RАА АВ 1711 ХК д.н. , Камаз 5320 НОМЕР_1 , причіп НОМЕР_2 . Для власних перевезень вантажів, та виконання перевезення вантажів для інших замовників підприємством укладено договір на постачання палива з ПП «Оріон» та отримано Ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки). Для забезпечення виробництва електроенергією укладено договір з ТОВ «Енера». У власності перебуває нежитлове приміщення площею 1759 кв.м. та 1006 кв.м., розташовані за адресом: АДРЕСА_1 (а.с. 18 – 20, т. 1).
Також в поясненнях позивачем повідомлено, що ТОВ «Агро-Союз-Охтирка» є переробником сої. Переробка сої здійснюється за двома технологіями: 1. переробка 100% сої; 2. переробка сої разом з кукурудзою та рослинні жири. Для виробництва макухи та олії соєвої з додаванням рослинних жирів було розроблено відповідні Технічні умови, котрі вступили в силу 03.10.2022. Сировиною для виробництва макухи та олії є соя, невелика частина кукурудзи та рослинного жиру, що закуповують у контрагентів (надано перелік контрагентів). Також надано перелік контрагентів, яким реалізується перероблена продукція.
Крім того, щодо придбання будівельних матеріалів позивач повідомив, що з метою поліпшення основних засобів, а саме поточний ремонт приміщень нерухомого майна підприємство розробило локальний кошторис на поточний ремонт приміщень : «Будинок механізатора», «Майстерня», «Нежитлова будівля (ангар)» і закупило будівельні матеріали у наступних контрагентів : ТОВ «Укрбудпостачання» та ТОВ «Камцем». В серпні 2023 року уклало договір підряду № 527 від 01 серпня 2023 року з ФОП ОСОБА_1 на виконання будівельно-монтажних робіт по ремонту приміщень з матеріалів замовника . В жовтні місяці було завершено поточний ремонт приміщень , підписано акт на виконання робіт.
Щодо придбання жирів, позивач повідомив, що маргарин столовий «Молочний особий» 82% моноліт 20 кг, замінник молочного жиру «Феттимилк 03» моноліт 20 кг, жир кулінарний «Фрітюрний» моноліт 20 кг, олія пальмова рафінована вибілена дезодорована моноліт 20 кг, містить жирність від 82 % до 99,7 % і використовується у виробництві як сировина як жирності / олійності. Тому, було прийнято рішення вести бухгалтерський облік за одним найменуванням товару - Жир. Жир зберігається в складських приміщеннях, в спеціально відведених місцях без потрапляння прямих сонячних промінів, провітрюваному, температура не перевищує 20 С. У літню пору року, жир придбавали у невеликих об`ємах та фактично відразу відправлявся на виробництво. З початком осені, коли температурний режим навколишнього середовища - зменшився, питання щодо терміновості використання було знято. Також, з початку літа 2023 року підприємством закуповувалися будівельні матеріали (утеплювач, шифер, цемент, гідроізоляція) та виконувалися роботи щодо поточного ремонту, в основному місця зберігання Жиру (покрівля, підлога, облаштування стін, гідроізоляція тощо). Відносно олії пальмової рафінованої вибіленої дезодорованої моноліт 20 кг, відповідно до службової записки лаборанта підприємства, вказану олію неможливо використовувати у виробництві, тому було прийнято рішення про повернення вказаного товару постачальнику. Вказаний товар у виробництві взагалі не використовувався.
В підтвердження викладеного, позивачем було додано відповідні договори та первинні документи.
Судом встановлено, що розглянувши пояснення та копії долучених Позивачем документів, ГУ ДПС в Сумській області прийнято рішення про відповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків № 1882 від 29.12.2023 згідно п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків з наступних підстав:
ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податків, а саме: перинні документи щодо постачання/ придбання товарів / послуг; первинні документи щодо зберігання, первинні документи щодо транспортування, складські документи, паспорт якості, накладна, розрахунковий документ, банківська виписка з особових рахунків.
Колегія суддів зауважує, що зі змісту оскаржуваного рішення неможливо встановити про які саме первинні документи йде мова, що позбавляє позивача можливості подати повторно повідомлення із відповідними документами.
Крім того, ані в рішенні № 1882 від 29.12.2023, ані в протоколі засідання Комісії ГУ ДПС також не зазначено перелік податкових накладних, поданих позивачем на реєстрацію, по господарським операціям, які відповідач вважає ризиковими або «ймовірно фіктивними».
Суд констатує, що зазначення загальних видів та обсягів господарських операцій позивача за певний проміжок часу не позбавляє податковий орган обов`язку вказувати конкретні господарські операції із зазначенням податкової накладної, в якій вони відображені, оскільки оцінці на предмет ризиковості підлягають саме конкретні господарські операції, зазначені в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС № 496 від 29.12.2023: «ТОВ "АГРО-СОЮЗ-ОХТИРКА" для підтвердження реальності здійснення господарської діяльності не надані пояснення та копії документів, що передбачені Постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (зі змінами), зокрема не в повному обсязі надані документи для підтвердження здійснення господарської діяльності з придбання та реалізації товарів/ послуг не надано документів бухгалтерського обліку придбаних жирів у розрізі номенклатури (зокрема, документів складського обліку, документів щодо списання їх у виробництво та їх залишків відповідно до номенклатури), щодо зберігання ТМЦ: не надано документального підтвердження щодо наявності відповідних умов для зберігання жиру, щодо транспортування жирів: надані ТТН оформлені з порушенням Правил оформлення документів на перевезення, затверджених наказом Мінтранспорту України від 14.10.1997 №363 (зі змінами), відсутні документи щодо акредитації лабораторії підприємства, що надає право на видачу сертифікатів якості виготовленої продукції (передбачено Законом України «Про технічні регламенти та оцінку відповідності»), не надані документи щодо наявності відповідного обладнання для здійснення аналізу, не надано наказ про інспектування технічного стану приміщення, дефектний акт за підписом членів комісії підприємства, акт передачі на ремонт тощо, не надано ОСВ по рахункам 151, 91, відсутній акт на списання матеріалів. Таким чином, ризиковість господарської діяльності не спростовано,…» (а.с. 246, т.4).
Отже фактично за результатом розгляду письмових пояснень та доданих документів позивача податковим органом додатково вже зазначаються нові обставини.
Судом встановлено, що відповідач посилається на те, що будівельні роботи виконані ФОП ОСОБА_2 у якого відсутні трудові ресурси та субпідрядників він не залучав. Разом з тим, позивачем були надані акти списання, КБ-2В, КБ-3, платіжні доручення. Також вказані доводи суперечать правилу індивідуальної відповідальності платника податків, який Європейський суд з прав людини визначив як «добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом». Вказаний підхід до визначення недопустимості порушення майнових прав особи знайшов своє продовження у праві Європейського Союзу, зокрема, в Шостій Директиві від 17.05.1977 № 77/388/EU щодо гармонізації законодавства держав-членів стосовно податків з обороту.
Стосовно доводів відповідача про відсутність (недостатність) місця для зберігання товару та сировини, позивач підтвердив перебування у власності нежитлове приміщення площею 1759 кв.м. та 1006 кв.м., розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , відповідачу було надано витяги про право приватної власності, ОСВ по рах. 10.
Щодо використання жирів рослинного походження, позивач підтвердив, що у жовтні 2022 року товариство розробило та затвердило Технічні вимоги на «Олія соєва» та «Макуха соєва» (далі - ТУ). Відповідні ТУ пройшли перевірку в ДП «Сумистандартметрологія», в подальшому були зареєстровані в Єдиній базі Технічних умов України: ТУ У 10.4-43875278-001:2022 та ТУ У 10.4-43875278- 002:2022 відповідно. Відповідно до п. 4.4.1 ТУ (обох) для виробництва олії/макухи використовують: насіння сої згідно з вимогами ДСТУ 4964 та іншими чинними НД; насіння кукурудзи згідно з ДСТУ 4525; олію пальмову згідно з ДСТУ 4306; олеїн пальмовий згідно з ДСТУ 4438; маргарин згідно з ДСТУ 4465; замінник молочного жиру згідно з ТУ У 10.4-41162327-082:2019; жир кулінарний згідно з ТУ У 15.4-00373847-010:2006. Відповідно до листа ДП «Сумистандартметрологія» від 25.11.2022 № 6/974 вказано, що дію ТУ визначає розробник про що вказується на титульному аркуші.
Щодо твердження відповідача, що надані позивачем ТТН оформлені з порушенням Правил оформлення документів на перевезення, затверджених наказом Мінтранспорту України від 14.10.1997 №363, суд зазначає, що вказані обставини не є підставою для висновку про «фіктивність» правочину та визнання позивача таким, відповідає критеріям ризиковості платника податку.
Стосовно доводів відповідача про відсутність документів щодо акредитації лабораторії підприємства, що надає право на видачу сертифікатів якості виготовленої продукції та документів щодо наявності відповідного обладнання для здійснення аналізу, суд зазначає, що вказані документи не є документами податкового обліку.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що підприємством було надано достатній пакет документів для прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та виключення позивача з переліку ризикових платників.
Крім того, колегія суддів зауважує, що на даному етапі, надаючи оцінку платнику на предмет ризиковості його діяльності, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. У разі наявності у контролюючого органу інформації, що може свідчити про вчинення позивачем та/або його контрагентом порушень вимог податкового законодавства, такий орган не позбавлений можливості призначити та провести документальну перевірку платника податку, за результатами якої дослідити питання ведення ним господарської діяльності та правомірності відображення її результатів у податковому обліку
Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 16.09.2022 у справі № 380/7736/21.
Натомість відповідачем за результатами розгляду отриманої від позивача інформації та копій документів було прийнято рішення №1882 про відповідність ТОВ «Агро – Союз - Охтирка» критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів зауважує, що податковий орган не надав доказів, що у достатній мірі підтверджували б правомірність включення позивача до переліку ризикових платників податків, після надання останнім відповідних пояснень та документів.
Аналізуючи оскаржувані рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч. 2статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.
При цьому, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів зазначає, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з чим оскаржувані рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Сумській області від 02.11.2023 року №1682 та від 29.12.2023 року №1882, підлягають визнанню протиправними.
Посилання апелянта на те, що спірне рішення про визначення товариства таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, не порушують права чи охоронювані законом інтереси та не породжують для нього юридичних наслідків, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки наслідком прийняття відповідачем спірного рішення та внесення платника податку до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, може бути зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування, а також прийняття у подальшому рішень про відмову у такій реєстрації, що фактично позбавляє можливості платника податків належним чином здійснювати свою господарську діяльність.
Право на оскарження в судовому порядку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника визначене в нормі пункту 6 Порядку №1165, за яким у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів зазначає, що наявність запису в базах даних ДПС України про Товариство як «ризикове підприємство» порушує права та охоронювані законом інтереси платника, оскільки не дозволяє виконувати покладений на останнього обов`язок щодо реєстрації податкових накладних, що, у свою чергу, фактично позбавляє можливості позивача належним чином проводити свою господарську діяльність, та свідчить про наявність підстав для скасування такого рішення.
Судом встановлено, що за результатами розгляду інформації та копій документів, поданих позивачем, 11.09.2024 року Комісією ГУ ДПС у Сумській області було прийнято нове рішення №995 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості (а.с. 5 – 6, т.5).
Відповідно до п.6 Постанови КМУ від 11 грудня 2019 р. № 1165, у разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
Тому, на даний час, внаслідок прийняття відповідачем рішення №995 від 11.09.2024 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, оскаржувані цій справі рішення втратили свою чинність, відтак позовні вимоги щодо їх скасування задоволенню не підлягають.
Колегія суддів зазначає, що оскаржувані рішення від 02.11.2023 та від 29.12.2023 діяли протягом тривалого часу, та були підставою для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, а тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними рішеннь від 02.11.2023 №1682 та від 29.12.2023 № 1882.
Щодо законності та обґрунтованості судового рішення в частині стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу в сумі 8500,00 грн, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п. 1 ч. 3 ст. 132 Кодексу адміністративного судочинства України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави (ч. 1 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
Згідно із ч. 2 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України, за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою (п. 1 ч. 3 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до ч. 6 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (ч. 7 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", визначено, що інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення; представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
Згідно із ч. 3 ст. 4 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).
Відповідно до п.п. 1, 2, 6 ч. 1 та ч. 2 ст. 19 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", до видів адвокатської діяльності, серед іншого, відносяться: надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами. Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.
Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30.09.2009 р. № 23-рп/2009 передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.
Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що до правової допомоги належать консультації та роз`яснення з правових питань, складання заяв, скарг та інших документів правового характеру, представництво у судах тощо.
При визначенні суми відшкодування суд повинен виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини (в подальшому - ЄСПЛ), присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року. Так у справі Схід/Захід Альянс Лімітед проти України (заява № 19336/04) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (п. 268).
У пункті 269 Рішення у цій справі Суд зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі Іатрідіс проти Греції (Iatridis v. Greece), п. 55 з подальшими посиланнями).
Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).
Аналогічні висновки щодо застосування норм матеріального права, викладені в постановах Великої Палати Верховного Суду від 27.06.2018 р. у справі № 826/1216/16 та в постановах Верховного Суду від 17.09.2019 р. у справі № 810/3806/18, від 31.03.2020 р. у справі № 726/549/19.
Вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін. При цьому, принципи обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору повинні розглядатися, у тому числі, через призму принципу співмірності, який, як вже було зазначено вище, включає у себе такі критерії: складність справи та виконаних робіт (наданих послуг); час, витрачений на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсяг наданих послуг та виконаних робіт; ціна позову та (або) значення справи для сторони.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постанові Верховного Суду від 02.09.2020 р. у справі № 826/4959/16.
Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
Крім того, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд, з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
Аналогічні висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду від 26.06.2019 р. у справі № 200/14113/18-а, від 31.03.2020 р. у справі № 726/549/19, від 21.05.2020 р. у справі № 240/3888/19, від 11.02.2021 р. у справі № 520/9115/19, № 640/19536/18 від 03.02.2022 р.
Також, при визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг з категорією складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Матеріалами справи підтверджено, що на підтвердження розміру витрат представником позивача надано договір про надання правничої допомоги від 15.02.2024 року №432 (далі по тексту - Договір), укладений між позивачем та адвокатським бюро «Коваленко в партнери» (а.с. 70, т.1).
Відповідно до розділу 2 Договору, вартість послуг в першій судовій інстанції визначається у фіксованому розмірі та становить 17000 грн.
Також на підтвердження понесених витрат на правову допомогу представником позивача надано ордер на дання правничої (правової) допомоги серії ВМ № 1046609 (а.с. 10, т. 1), платіжну інструкцію №833 від 19.02.2024 (а.с. 71, т.1).
Таким чином, враховуючи ціну позову, обставини цієї справи та надані позивачем докази в їх сукупності та, враховуючи принципи обґрунтованості, співмірності і пропорційності судових витрат, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що витрати на професійну правничу допомогу в суді першої інстанції підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в розмірі 8500,00 грн.
Згідно із ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22.11.2024 р. – без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 22.11.2024 по справі № 480/1278/24 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		О.А. Спаскін 	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    Л.В. Любчич