П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

09 січня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 400/14290/23	

Перша інстанція: суддя Брагар В. С.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів –Градовського Ю. М., Шеметенко Л. П.

розглянувши, в порядку письмового провадження, апеляційну скаргу адвоката Яковенка Дмитра Анатолійовича, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року у справі за позовом адвоката Яковенка Дмитра Анатолійовича, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У листопаді 2023  року адвокат Яковенко Д.О., діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» (далі – ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД») звернувся до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі – ГУ ДПС у Миколаївській області), в якому, просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.07.2023 за №554814290707 про нарахування штрафних (фінансових санкцій) в сумі 64 993,57 грн за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Також до складу вимог позову входило стягнення з ГУ ДПС у Миколаївській області сплаченого судового збору в сумі 2  684 грн та витрат на професійну правничу допомогу в сумі 7000 грн.
В обґрунтування заявлених позовних вимог, адвокат Яковенко Д.О. зазначає, що підставою для прийняття контролюючим органом, за результатами фактичної перевірки,  спірного податкового повідомлення рішення слугувало порушення його довірителем  пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі – Закон №265/95-ВР).
За його поясненнями, ГУ ДПС у Миколаївській області помилково вважало, що  наведене порушення складається із зазначенням у фіскальних чеках, які видавалися покупцеві невірного коду УКТ ЗЕД для підакцизної групи товарів.
Адвокат наголошує, що контролюючий орган, в межах фактичної перевірки  неуповноважений з`ясовувати правильність визначення коду УКТ ЗЕД.
Проаналізувавши пункт 7 статті 17  Закону №  265/95-ВР, який був застосований контролюючим органом при накладення на ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» штрафу, адвокат відзначив, що дана норма встановлює накладення штрафу за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій на неповну суму вартості проданих товарів, за непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа. 
Натомість, на його переконання,  вказана норма не передбачає застосування до платника податків  штрафу внаслідок використання, останнім, при реалізації товару режиму програмування найменування підакцизного товару із зазначенням невірного коду його товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Також, за поясненнями адвоката, оскаржуване податкове повідомлення – рішення було прийнято  у зв`язку з порушенням ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» пункту 2 статті 3 Закону №  265/95-ВР, а саме відсутність у фіскальних чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.
Водночас, як зауважує представник позивача, як доказ вказаних порушень, контролюючий орган використовував власну інформаційну базу «Система обліку даних РРО ДПС України (далі  - СОД РРО), тобто інформаційну систему, призначену для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі – ПРРО), у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО, перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. 
На його переконання, використання даних СОД РРО  за минулі періоди, передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок та не може бути предметом фактичної перевірки.
За таких обставин, адвокат Яковенко Д.О. наголошує, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними та достовірними доказами, такими як розрахунковий документ, що підтверджує факт продажу товару  і не може ґрунтуватися виключно на інформації СОД РРО контролюючого органу.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без виклику (повідомлення) сторін, в задоволенні позову ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, на підставі аналізу норм Податкового кодексу України, Закону №  265/95-ВР, Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі - Положення № 13), а також фактичних обставин справи, дійшов висновку, що  ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» здійснило  продаж підакцизного товару та провело розрахункову операцію через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування з належним кодом товарної підкатегорії, згідно з УКТ ЗЕД, а  відтак  висновки акта перевірки щодо порушення платником податків пункту 11 статті 3 Закону №  265/95-ВР знайшли своє підтвердження.                    
          Як встановив суд, пунктом 3 розділу І Положення № 13 установлені вимоги до змісту розрахункових документів, які визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. 
  Так,    пунктом 2 розділу 2 Положення №13 визначено, що фіскальний чек, має містити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7).
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

З`ясовуючи обставини  наявності порушень ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» пунктів  1 та 2 статті  3 Закону №  265/95-ВР суд першої інстанції встановив, наявність в акті податкової перевірки посилання на  СОД РРО, з якої  випливає, що розрахункові операції суб`єкта господарювання, які проводились через РРО (фіскальний номер 3000937216),  не відображали в касових чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Проаналізувавши Положення №13, з урахуванням змін, внесених наказом Міністерства фінансів України під 08.06.2021 №329 (набрав чинності 01.07.2021) про внесення змін до  розділу ІІ та ІІІ щодо форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів, суд виснував, що  відсутність у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, такого реквізиту, як цифрове значення штрихового коду товару, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
            При цьому, суд покликався на постанову     Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, в якій  сформований правовий висновок про те, що за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку, як вважав суд касаційної інстанції,  дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість у другому випадку, Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Не погоджуючись з доводами адвоката Яковенка Д.А., що  проведена фактична перевірка носить характер документальної перевірки, оскільки контролюючий орган, визначивши такий її статус,  не мав повноважень досліджувати інформацію СОД РРО та перевіряти фіскальні чеки за період з 01.01.2022 по 06.06.2023, суд першої інстанції насамперед звернув увагу, що в наказі про проведення фактичної перевірки  період, який підлягає перевірки буде визначатися з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України, по день завершення перевірки.
Також суд зауважив, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки. 

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду першої інстанції незаконним та необґрунтованим ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», в апеляційній скарзі, просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Апеляційна скарга складається з таких доводів.

По – перше, на думку скаржника, є необґрунтованим висновок суду першої інстанції, що працівник ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» здійснив продаж підакцизного товару та провів розрахункову операцію через РРО без використання режиму програмування з належним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Як стверджує адвокат Яковенко Д.О., наведений  висновок суду не відповідає дійсним обставинам справи та не узгоджується зі сталою судовою практикою в подібних справах про порушення суб`єктами господарювання пункту 11 статті  3 Закону № 265/95-ВР.

Так, представник ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» не заперечує факту неправильного зазначення у фіскальних чеках коду товарної підкатегорії при продажу пива та горілки, але вважає, що вказаний недолік  не кваліфікується, як порушення пункту  11 статті  З Закону  № 265/95-ВР.
Однак, проаналізувавши Закон №  265/95-ВР та Положення № 13 адвокат наголошує, що застосування до суб`єкта господарювання відповідальності за вказаною нормою, можливо виключно у разі проведення ним розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. 
При цьому, на його переконання, норми наведених нормативних правових  актів, не передбачають можливості застосування, контролюючим органом, відповідальності до платника податків, унаслідок використання, останнім,  при реалізації товару, режиму програмування найменування такого підакцизного товару із зазначенням невірного коду його товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що мало місце в даному випадку.
В аспекті наведеного, представник позивача вважає, що відповідальність, відповідно до пункту  7 статті  17 Закону №  265/95-ВР, передбачена саме за проведення розрахункових операцій взагалі без використання режиму попереднього програмування.
Також доводи апеляції складаються з того, що ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» не є а ні виробником, а ні імпортером зазначених в акті фактичної перевірки алкогольних напоїв, а відтак не мав право самостійно визначати, відповідно до УКТ ЗЕД, код напою, після того, як такий код був встановлений імпортером.
За таких обставин, як наголошується в апеляції, невірне зазначення у фіскальному чеку коду УКТ ЗЕД підакцизного товару не дає підстави вважати, що  в діях позивача наявний склад податкового правопорушення.

По - друге, адвокат Яковенко Д.О. не погоджується з рішенням суду першої інстанції  про порушення ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №  265/95-ВР, що виразилося у проведенні розрахункової операції без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого, оскільки у роздрукованих, при продажу алкогольних напоїв,   розрахункових документах, відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
При цьому, адвокат звертає увагу, що в оскаржуваному податковому повідомленні- рішенні від 24.07.2023 № 55481429707 зазначено лише про порушення пункту  2 статті Закону №265/95-ВР.
Себто, за його твердженням, контролюючий орган застосував до його довірителя штрафну (фінансову) санкцію за те, що у розрахункових документах не було зазначено цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), а не за те, що не був роздрукований та не виданий розрахунковий документ, як помилково зазначив суд першої інстанції.
Скаржник наголошує, що суд без будь-яких на те правових підстав вийшов за межі позовних вимог та додатково констатував порушення позивачем пункту 1 статті 3  Закону №265/95-ВР, яке це було визначено податковим органом в податковому повідомленні рішенні та не було предметом позовних вимог, і позиція позивача була викладена в позові, виходячи із порушення саме пункту 2 статті 3 Закону.
Поряд з цим, адвокат Яковенко Д.О. звертає увагу, що з наявного в матеріалах справи розрахунку сум штрафних санкцій до акту перевірки від 29.06.2023  випливає, що до позивача застосовано штрафну фінансову санкцію на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, а саме за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
За таких обставин, він наголосив, шо  суд першої інстанції  не звернув на ту суттєву обставину, що в ході фактичної перевірки не зафіксовано невидачу розрахункових документів, більше того, зміст акта  фактичної перевірки вказує на те, що фіскальні чеки на реєстраторі розрахункових операцій ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» друкувались.
До того ж, за твердженням скаржника, контролюючим органом не проводилась контрольна розрахункова операція та з матеріалах справи відсутні розрахункові документи за період з 01.01.2022 по 06.06.2023 рік.
Узагальнюю викладене, останній виснував, що висновок суду про відсутність в розрахункових документах цифрового значення марки акцизного податку ґрунтується виключно на інформації з інформаційної системи контролюючого органу Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), без долучення розрахункових документів з реєстратора розрахункових операцій за період 01.01.2022 по 06.06.2023.
Наведене, на його думку свідчить, що  контролюючий орган вирішуючи питанні відповідності чи невідповідності розрахункових документів перевищив свої службові обов`язки, в частині аналізу торгових операцій за допомогою аналітичної системи баз даних, а не на основі первинних документів, якими є розрахункові документи, що друкуються відповідним РРО, не  за результатами контрольної закупівлі саме на місці проведення господарської діяльності, як це передбачено Податковим кодексом  України. 

По - третє, адвокат Яковенко Д.О., покликаючись на положення Закону №  265/95-ВР, указує, що в ході проведення податкової перевірки, посадовими особами  не виокремлювалися алкогольні напої, марковані марками старого зразка, не встановлювався термін їх придатності для реалізації. 
При цьому, як він вважає,  обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове  значення штрихового коду марки акцизного податку реквізиту, який може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Окрім того, як він зазначає, ГУ ДПС у Миколаївській області не врахувало, шо алкогольні напої, які марковані марками попереднього зразка (без штрихового коду), реалізуються в межах придатності такого напою до споживання, а відтак при продажу алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка рядок 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої у фіскальному касовому чеку не відображається (через відсутність штрихового коду).

По - четверте, скаржник наголошує на незаконності призначення та проведення фактичної податкової перевірки, позаяк контролюючий орган не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» вимог законодавства.

Також  в апеляції міститься вимога про стягнення з ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» витрат на правову допомогу в сумі 7 000 грн.

У відзиві на апеляцію ГУ ДПС у Миколаївській області наголошує, що рішення суду першої інстанції  є законним та обґрунтованим, ухвалено з  урахуванням усіх обставин справи та за результатами дослідження наявних в ній доказів.
Дослідивши доводи наведеного документа, колегія суддів установила, що вони в основному повторюють аргументи, що вказані у відзиві на позовну заяву та узгоджується, за своєю суттю, з рішенням суду першої інстанції.
Поряд з цим, у відзиві на апеляцію, ГУ ДПС у Миколаївській області приділило увагу доводам скаржника щодо незаконності призначення та проведення  фактичної перевірки. Такі заперечення були висловлені вперше, оскільки, позовна заява ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» не містила таких підстав для її задоволення як незгода з проведенням фактичної перевірки 
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України   суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі, зокрема,  подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Фактичні обставини справи.

Основним видом діяльності ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» є роздрібна торгівля пальним. Також дане підприємство має право здійснювати роздрібну торгівлю в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

ГУ ДПС у Житомирській області в період з 22.06.2023 по 29.06.2023 року на підставі наказу від 20.06.2023 № 1455-п провело фактичну перевірку ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: Житомирська область, с. Левків, сільрада Левківська, дорога Київ-Чоп, 127 км+712 м.
За результатами проведеної перевірки контролюючий орган склав акт від 29.06.2023 за №11460/06/08/РРО/43775889, в якому зазначив про порушення суб`єктом господарювання в період з 01.01.2022 по 06.06.2023 пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, що виразилося у проведенні розрахункових операцій через РРО без використання попереднього програмування найменування товарів (послуг), без зазначення вірного коду УКТ ЗЕД, а також без зазначення в розрахункових документах цифрового значення марки акцизного податку.
Як випливає з акта фактичної перевірки, відповідно до  фіскального чека №243591  від 28.02.2023 о 18:30 год, ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» проведена розрахункова операція щодо реалізації однієї пляшку горілки «Неміроф» за ціною 149,99 грн із невірно зазначеним у розрахунковому документі коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД УКТ ЗЕД, а саме 2266900010, який не відповідає коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на проданий товар 2208601100.
Окрім того, 27.03.2023 о 18:29 год., згідно фіскальному чеку №258123  ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» реалізовано пиво «Pivo Norm 568» за ціною 168,98 грн, із невірно зазначеним у розрахунковому документі коду УКТ ЗЕД, а саме 22030009, який не відповідає коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД  зазначеному у митних деклараціях, згідно яких зазначене пиво було імпортовано, а саме 2203000900.
Також  в  акті фактичної перевірки вказано, що за даними системи СОД РРО,  ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» при проведенні розрахункових операцій через РРО (фіскальний № 3000937216), в період з 01.01.2022 по 06.06.2023,  реалізувало марковані алкогольні напої без зазначення у розрахункових документах цифрового значення марки акцизного податку на загальну суму 39 999,31 грн. Як вважало ГУ ДПС у Житомирській області, відсутність, в розрахунковому документі, обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, при продажу алкогольних напоїв, є порушенням пункту 1 статті 17 Закону №  265/95-ВР, оскільки  такий розрахунковий документ не приймається як розрахунковий.
      На підставі виявлених порушень та згідно та розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 24.07.2023  № 554814290707 на суму 64 993,57 грн, в тому числі: 
210,80 грн. (210,80 грн х 100%) за видачу розрахункового документу  невстановленого зразка, вчинене вперше, а саме за продаж алкогольного напою  01.01.2022 (час розрахункової операції 08:07:27) на загальну суму 210,80 грн; 
59 682,77 грн (39 788,51 грн х 150%) за видачу розрахункового документу не невстановленого зразка, що вчинене вдруге.
5 100 грн. (300  х 17,00 грн) - за проведення розрахункових операцій через РРО та/або програмні РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

03.07.2023, ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», не погоджуючись з висновками акта перевірки, звернулося до ГУ ДПС у Житомирській області із запереченнями,  в яких  звернуло увагу на необґрунтованість  доводів щодо неправильного зазначення в розрахунковому документів коду підакцизного товару. 
Зокрема, ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» зазначив, що при постачанні імпортованих товарів платник податку зобов`язаний в графі 3.1. податкової накладної зазначати виключно код УКТ ЗЕД, указаний в митній декларації, за якою були оформлені товари при ввезенні їх на митну територію України.    Далі, код товару УКТ ЗЕД  (для підакцизних товарів та товарів ввезених на митну територію України) повинен зазначатися за всім ланцюгом постачання таких товарів до моменту їх продажу кінцевому споживачу.
За таких обставин, як стверджувало ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»,  воно реалізувало пиво «Pivo Norm 568», яке ним було імпортоване, зазначивши у фіскальному чеку код УКТ ЗЕД, що був визначений в митній декларації.
Що стосується проведення розрахункових операцій з реалізації товарів без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої,   ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» в запереченнях зауважило про те, що реалізований алкоголь був маркований марками акцизного податку старого зразка, у яких відсутні цифрові значення  штрихового коду. На підтвердження вказаного, суб`єкт господарювання представив видаткові накладні.
20.07.2023, ГУ ДПС у Житомирській області, розглянувши наведені вище заперечення, дійшло висновку, що наведені аргументи платника податків та надані копії первинних документів не спростовують фактів порушень, відображених в  акті фактичної перевірки від 29.06.2023 за №11460/06/08/РРО/43775889.
04.08.2023 ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» звернулося зі скаргою до Державної податкової служби України, в якій просило скасувати податкове повідомлення-рішення  №554814290707 від 24.07.2023. Аргументи на користь того,  що оскаржуване рішення підлягає скасуванню, були зазначені ти ж самі, що і в запереченнях на акт.
Рішенням ДПС України від 04.10.2023  № 29517/6/99-00-06-03-02-06 скаргу позивача було  залишено без задоволення а податкове повідомлення-рішення без змін.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що наявні  підстави для часткового задоволення апеляції ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД», з огляду на таке.

Досліджуючи доводи скаржника про помилковість висновку суду першої інстанції,  що проведена  розрахункова операція через РРО з неправильним кодом товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД  вважається  такою, що проведена без використання режиму програмування з належним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та свідчить про порушення ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»  пункту  11 статті  3 Закону  № 265/95-ВР, колегія суддів установила таке.

                    Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон № 265/95-ВР).
                    Відповідно до статті  2 Закону № 265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
        Пункт  11 статті  3 Закону № 265/95-ВР унормовує, що  суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
        Форма та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджена Положенням № 13.
У пункті 2 розділу ІІ даного Положення передбачено, що фіскальний чек має містити, серед іншого, такі обов`язкові реквізити:
код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9);
позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19).
За правилами пункту 3 розділу І Положення від 21.01.2016 року №13 установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Згідно з пунктом 7 статті  17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Як випливає із матеріалів справи, позивач визнає факт продажу підакцизних товарів  з неправильним кодом товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД, що відображено у фіскальному чеку, але не погоджується з тим, що це складає порушення пункту  11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, роз`яснюючи, в якому випадку існують підстави  для притягнення платника податків до відповідальності за пунктом 7 статті 17 Закону №  265/95-ВР, виснував, що таким випадком є проведення розрахункових операцій через РРО  з роздрукуванням фіскальних чеків при продажі підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизний товарів (у фіскальних чеках при продажу підакцизних товарів не зазначено код товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД для підакцизних товарів). 
Себто, є обґрунтованими доводи адвоката Яковенка Д.О., що застосування до ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» відповідальності за  пунктом 7 статті  17 Закону № 265/95-ВР можливо виключно у разі проведення таким платником податків  розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.

Аналізуючи незгоду адвоката Яковенка Д.О. з рішенням суду першої інстанції про  проведення ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»  розрахункових операцій  без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого, позаяк при продажу алкогольних напоїв в розрахункових документах не було зазначено цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), колегія суддів установила, що такі дії платника податків  було кваліфіковано  судом першої інстанції як порушення  пунктів 1 та 2 статті  3 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до пунктів  1, 2 статті  3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
    2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Як обґрунтовано зазначив скаржник, в оскаржуваному податковому повідомленні- рішенні від 24.07.2023 у № 55481429707 ГУ ДПС у Миколаївській області зазначило лише про порушення ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»   пункту 2 статті Закону №265/95-ВР, проте згідно з наявного в матеріалах справи розрахунку сум штрафних санкцій до акту фактичної перевірки, до позивача застосовано штрафну фінансову санкцію на підставі пункту  1 статті 17 Закону №265/95-ВР, яка складається із фінансової санкції в сумі 210, 80 грн, як 1.00% вартості проданих товарів та 150% штрафу в сумі 59 682,77 грн. саме за порушення пункту  2 статті  3 Закону № 265/95-ВР.
Разом із цим, санкція пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, передбачає відповідальність саме за:
1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
2) непроведення розрахункової операції через РРО;
Отже, предметом доказування у даному випадку невиконання суб`єкта господарювання до обов`язку видачі розрахункового документа на повну суму покупки.

Розв`язуючи  вказане спірне питання, колегія суддів акцентує увагу на тому, що є визнаними сторонами обставини справи, що ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»    проводило розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій, про що свідчать сформовані в паперовій формі розрахункові документи.
Тому, в цьому ракурсі, колегія суддів погоджується  з доводами адвоката Яковенка Д.О.  про відсутність в діях його довірителя порушення пункту 1 статті 3 Закону №  265/95-ВР.

Переходячи до дослідження обставин чи  є порушенням пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР,  відсутність у фіскальних чеках, які друкуються при  здійсненні роздрібної торгівлі алкогольними напоями, такого реквізиту як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), колегія суддів зазначає таке.
Як мовилося вище, застосовуючи до ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» штраф, установлений пунктом 1 статті 17  Закону №  265/95-ВР, контролюючий орган вважав, що даний суб`єкт  господарювання   видав розрахунковий документ, який не відповідав вимогам  пункту 2 розділу ІІ  Положення№13, у зв`язку з чим, такий документ не може прийматиметься як розрахунковий.
У пункті 2 розділу ІІ даного Положення передбачено, що фіскальний чек має містити, серед іншого, такий обов`язковий реквізит як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої  (рядок 9).
Відповідно до підпункту    14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність  ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 Податкового кодексу України).

Як випливає зі змісту позову,  заперечень на акт фактичної перевірки, а також  скарги на адресу ДПС України,  ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» наголошувало, що у нього на реалізації   перебували, у тому числі  алкогольні напої марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 року (без штрихових кодів), адже перевірялася реалізація алкогольних напоїв, починаючи з 01.01.2022.
Відповідно до абзацу четвертого частини четвертої статті 11 Закону №  265/95-ВР, у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Варто відзначити, що Верховний Суд, розглядаючи спір за близькими за змістом правовідносинами у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 акцентував увагу на тому, що алкогольні напої із вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів.
Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
Тобто такий обов`язковий реквізит фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Як заявив суд касаційної інстанції, вказаний факт обов`язково необхідно враховувати при притягнені особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Повертаючись до матеріалів даної справи, суд апеляційної інстанції відзначає, що   встановлюючи порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону №  265/95-ВР, контролюючий орган керувався даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у періоді з 01.01. 2022 по 06.06.2023  розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
Як обґрунтовано  зазначив скаржник, в акті фактичної перевірки, зокрема в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень, не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»  в період з 01.01. 2022 по 06.06.2023 розрахункових документів за продані алкогольні напої, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містить обов`язкових реквізитів, а саме, - цифрового значення штрих кодового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (інформацію про серію та номер МАП).
Верховний Суд, кваліфікуючи такі дії контролюючого органу у вищенаведеній справі, підтримує позицію суду апеляційної інстанції, стосовного того,  що дані,   внесені в базу даних системи обліку даних РРО, на які посилається  контролюючий орган, є  за своєю суттю є податковою інформацією та не є належним доказом податкового правопорушення. Сама по собі наявність податкової інформації, не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.    У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Є важливим, на переконання суду апеляційної інстанції, і висловлена, в цій справі, правова позиція Верховного Суду,  що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність встановленого статтею 17 Закону.
  Безумовно, як роз`яснив суд касаційної інстанції, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1    статті 17 Закону №  265/95-ВР. 
Колегія суддів апеляційного суду, розв`язуючи питання чи можна віднести до незначного недоліку відсутність у розрахунковому документі (рядок 9) цифрового значення штрих кодового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, дійшла таких висновків.
Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку і такий реквізит у фіскальному касовому чеку повинен бути відображений при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Проте, враховуючи, що контролюючий орган не довів обставин, які алкогольні напої, а саме марковані акцизними марками без штрихових кодів або  акцизними марками з нанесеним штриховим кодом,  реалізовувалися ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»  відсутні підстави для застосування до такого платника податків штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР. 
Скаржник обґрунтовано звернув увагу апеляційного суду на те, що контролюючий орган не надав жодного доказу про те, яке акцизне маркування було на алкогольних напоях,  реалізованих позивачем, старого чи нового зразка. 
Як він стверджував і це підтверджується матеріалами справи, ГУ ДПС у Житомирській області, під час фактичної перевірки не виокремлювало алкогольні напої, марковані марками старого зразка, не встановлювало термін їх придатності для реалізації. 

Аналізуючи доводи апеляції,  колегія суддів установила, що присутні в ній доводи про незаконність призначення та проведення ГУ ДПС у Житомирській області фактичної перевірки  не заявлялися в позовній заяві.
Відповідно до частини 5 статті 308 КАС України,   суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Отож, за таких умов, відсутні підстави для задоволення  вимог апеляційної скарги у вказаній частині. 

На тлі всього викладеного,  колегія суддів дійшла висновку про необґрунтованість застосування, на підставі оспорюваного податкового повідомлення-рішення до суб`єкта господарювання штрафних (фінансових) санкцій:
у розмірі 210 грн та 59  682,77 грн за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (невидача розрахункового документа, відсутність в розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку)
у розмірі 5100 грн за порушення вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР у випадку проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.
За таких підстав, відповідно є незаконним податкове повідомлення-рішення від 24.07.2023 за №554814290707 про нарахування штрафних (фінансових санкцій) в сумі 64 993,57 грн за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Наведене вище, свідчить, що є переконливими аргументи адвоката Яковенка Д.О., про наявність підстав для задоволення апеляції та  скасування рішення суду першої інстанції.
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 317 КАС України підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є неправильне застосування норм матеріального права.
Суд першої інстанції, розглядаючи цій спір по суті,  неправильно застосував норми матеріального права, що виразилося у неправильному їх тлумаченні.
Розглядаючи вимогу адвоката Яковенка Д.О. про стягнення з ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»   витрат на правову допомогу за підготовку та подачу позову до суду першої інстанції в сумі 7  000 грн та  апеляційної скарги в сумі 7  000 грн, колегія суддів установила таке.
10.05.2023 між ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» (Замовник) та Адвокатським об`єднанням «ЛЕКС-ГРУП»  (Виконавець) укладений Договір про надання правничої (правової) допомоги № 100523 (а.с.18).
За пунктом 4.2 Договору про надання правничої (правової) допомоги № 100523 вартість послуг, Адвокатського об`єднання, порядок та строки погоджуються за взаємною угодою сторін та оформлюються додатковою угодою до цього договору і фіксується у відповідних рахунках. 
Того ж дня між сторонами була укладена додаткова угода до вказаного договору, де сторони погодили вартість кожної послуги (а.с.21)
Відповідно до пункту 3 цієї угоди вартість послуг:
- про надання первинної консультації, підготовки правової позиції, пошук судової практики складає від 2000 грн;
- щодо вивчення та аналізу документів Замовника для подальшого судового спору складає від 3  000 грн;
- щодо  підготовки та подачі позовної заяви до суду від 5  000 грн;
- щодо подання апеляційної скарги складає 7  000 грн.

14.11.2023 ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД»  Адвокатське об`єднання  «ЛЕКС-ГРУП» , відповідно до пункту 4.3 Договору про надання правничої (правової) допомоги № 100523 склали акт приймання наданих послуг за договором про надання правничої допомоги №100523 (а.с. 23) 
За змістом вказаного акта сторони підтверджують, що Виконавець надав Замовнику, а Замовник прийняв послуги стосовно надання правової допомоги у спорі про  оскарження податкового повідомлення – рішення від 24.07.2023 за №554814290707, а саме: надання первинної консультації, підготовки правової позиції, пошук судової практики, що складає 2  000 грн, підготовка та подача позовної заяви до суду першої інстанції 5  000 грн. 

За змістом акта приймання наданих послуг № 100523 від 17.04.2024 за Договором про надання правничої (правової) допомоги № 100523 від 10.05.2023 Сторони склали даний акт про наступне:
Сторони підтверджують, що Виконавець падав Замовнику, а Замовник прийняв послуги, по наданню правової (правничої) допомоги з підготовки та подачі апеляційної скарги на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 03.04.2024 у справі №400/14290/23.
Згідно вказаного акта вартість усіх послуг, щодо підготовки та подачі апеляційної скарги, та які підлягають сплаті Замовником, становить 7 000  грн.

Встановлюючи наявність підстав для компенсації витрат позивача на оплату правничої допомоги у розмірі, про який заявив представник позивача, колегія суддів дійшла таких висновків.

Пункт 1 частини 3 статті 132 КАС України визначає, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу.
Стаття 134 КАС України передбачає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Наведене свідчить, що норми КАС України передбачають такі критерії визначення та розподілу судових витрат, як їх дійсність, обґрунтованість, розумність і співмірність відповідно до ціни позову, з урахуванням складності та значення справи для сторін.

ГУ ДПС у Миколаївській області у відзиві на позовну заяву та у відзиві на апеляцію заявило про неспівмірність заявлених адвокатом Яковенком Д.О. витрат на правову допомогу.
Так, висновуючи з того, що в цьому випадку слід оцінювати обсяг фактично наданих адвокатом послуг, зокрема, кількість витраченого часу, співмірність послуг категорії складності справи, колегія суддів установила, що справа, яка є предметом даного розгляду відноситься до справ незначної складності, розглядалася судом у порядку спрощеного провадження без виклику сторін.
Дослідивши матеріали справи, а також взявши до уваги рівень складності юридичної кваліфікації правовідносин у справі, зміст, обсяг та обґрунтованість підготовлених та поданих до суду документів, їх значення для спору, оцінюючи складність справи, з урахуванням ціни позову, виконану представником роботу (надані послуги), обсяг наданих послуг та виконаних робіт, на думку колегії суддів, співмірним є розмір відшкодування витрат на професійну правничу допомогу у суді першої інстанції у сумі 3000 грн., а в суді апеляційної інстанції 5000 грн.
На думку колегії суддів судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката підлягають лише частковій компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Також колегія суддів враховує, що позицію ЄСПЛ у справі «Stankiewicz v. Poland», заява № 46917/99 стосовно того, що відмова національних судів у відшкодуванні заявникам судових витрат, понесених в ході адміністративного провадження, в якому вони оскаржували накладення державною інспекцією з праці штрафів і за результатами якого вони домоглися скасування цих рішень як необґрунтованих, становило порушення їхнього права на доступ до суду, і тому порушення пункту 1 статті 6 Конвенції незалежно від сум цих витрат. Водночас витрати не мають бути понесені безвідповідально чи без належного обґрунтування.

Також колегія суддів, за результатами апеляційного перегляду вирішує питання про розподіл витрат стосовно сплати судового збору.
Обставини справи свідчать, що позивач сплатив судовий збір за подання позову та апеляційної скарги на загальну суму 6709 грн.
У зв`язку з цим, наявні підстави для стягнення з бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» сплачений судовий збір у сумі 6709 грн.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої, судом першої інстанції, за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись статтями: 308, 311, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу адвоката Яковенка Дмитра Анатолійовича, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» - задовольнити частково.
Рішення  Миколаївського окружного адміністративного суду від 03 квітня  2024 року у справі за позовом адвоката Яковенка Дмитра Анатолійовича, в інтересах  Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» до Головного управління ДПС  у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – скасувати.
Ухвалити у справі за позовом адвоката Яковенка Дмитра Анатолійовича, в інтересах  Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» до Головного управління ДПС  у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - нове рішення про задоволення позову.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС  у Миколаївській області від 24 липня 2023 року  за №554814290707 про нарахування Товариству з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» штрафних (фінансових санкцій) в сумі 64 993,57 грн за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. 
Стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області (код за ЄДРПОУ 44082145) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» витрати на професійну правничу допомогу надану  суді першої інстанції  в сумі 3000 грн (три тисячі гривень).
Стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області (код за ЄДРПОУ 44082145) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» витрати на професійну правничу допомогу надану суді апеляційної інстанції  в сумі 5000 грн (п`ять тисяч гривень).
Стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області (код за ЄДРПОУ 44082145) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ПРАЙМ ТРЕЙД» витрати зі сплати судового збору в сумі 6709 (шість тисяч сімсот дев`ять) грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя                                                                       І. О. Турецька

суддя                                                                                           Ю. М. Градовський

суддя                                                                                           Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 09.01.2025.