ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2025 року	Львів	Справа № 140/3751/23 пров. № А/857/28703/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача -	Шевчук С. М.	
суддів -	Кухтея Р. В.	
 за участю секретаря судового засідання   	Ільчишин Н. В. Вовка А.Ю.	
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року  у справі № 140/3751/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Грандтермінал" до  Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача:   Головне управління ДПС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

місце ухвалення судового рішення  	м.Луцьк	
Розгляд справи здійснено за правилами	загального позовного провадження	
суддя у І інстанції	Ксензюк А.Я.	
дата складання повного тексту рішення	02.10.2024	
ВСТАНОВИВ:
        І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Товариство з обмеженою відповідальністю “Грандтермінал” звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.12.2021 №0075970904.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року  у справі № 140/3751/23 позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Грандтермінал” до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у місті Києві, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 09 грудня 2021 року за №0075970904.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю “Грандтермінал” судовий збір у розмірі 26   840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривень 00 копійок.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги  вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
В доводах апеляційної скарги вказує, що ГУ ДПС у місті Києві  проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності - ТзОВ “Грандтермінал», за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 18.10.2021 №77235/Ж5/26-15-09-02/42819799.
В ході проведення фактичної перевірки, відповідно до вимог п.п. 20.1.2, п.п. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20, п. 85.2, п. 85.4 ст. 85 ПКУ, представнику за довіреністю позивача під підпис надано запити від 06.10.2021 б/н та від 12.10.2021 про надання до перевірки інформації та документального підтвердження з питань обігу, зберігання та використання пального за період з 15.04.2020 по дату закінчення перевірки. Вказані документи було запропоновано надати в термін до 12 години 08.10.2021 та до 12 години 13.10.2021 відповідно.
На запит від 12.10.2021 № 1 ТзОВ “Грандтермінал” листом від 13.10.2021 б/н повідомило наступне: “...на даному об`єкті (нафтобазі) безпосередньо не здійснюється ведення бухгалтерського обліку підприємства на підставі первинних та прохідних документів. Таким чином, зберігання первинних документів здійснюється у бухгалтерії підприємства під відповідальність осіб, уповноважених на ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, в тому числі первинних документів по взаємовідносинах із ТзОВ “ВОТ РЕСУРС” та ТзОВ “Імпорт Транс Сервіс”. Крім того, запитувані документи по взаємовідносинах із ТОВ “ВОГ РЕСУРС” та ТОВ “Імпорт Транс Сервіс” стосуються періоду, який був предметом фактичної перевірки ТУ ДПС у м. Києві у відповідності до її мети тому, вказане виключає необхідність зберігання таких документів безпосередньо на об`єкті (нафтобазі). Слід врахувати, що згідно Ваших запитів затребується копії значної кількості документів господарської діяльності ТзОВ “Грандтермінал”, без зазначення правових підстав, яке передбачається п.85.4 ст.85 ПК України. При цьому, об`єми документів, копії яких просите надати, виражені в сотні аркушах, на нафтобазі відсутні технічні можливості виготовити таку значну кількість копій”.
Під час аналізу наданих документів встановлено, що у визначений термін та станом на 13.10.2021 запитувані документи надано не у повному обсязі, а саме, до перевірки не надано:
-картки по рахунку 0231 та іншим, де відображались операції прийняття на зберігання та відвантаження пального за період з 15.04.2020 по 13.10.2021;
-документи, що підтверджують прийняття на зберігання та відвантаження пального за період з 15.04.2020 по 05.10.2021, а саме: акти приймання-передачі, видаткові накладні, ТТН та інші:
-журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів (№ 6-НП), журнал прийому нафтопродуктів (форма 13-НП) за період з 15.04.2020 по 13.10.2021;
-відомості на відпуск нафтопродуктів (форма 16-НП) або звіти по відпуску нафтопродуктів за період з 15.04.2020 по 05,10.2021;
-договори зберігання з ТОВ “ВЕСТ КАРД”, ТзОВ “ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ”, що зазначені як поклажодавці у оборотно-сальдовій відомості по рахунку 0231;
-документи, що підтверджують отримання ТзОВ “Грандтермінал” 15.10.2020 від ТзОВ “Імпорт Транс Сервіс” (код 39608851) з акцизного складу (уніфікований номер 1004975) пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л.;
-документи складського обліку: журнал обліку вантажів, що надійшли (форма № М-1, прибуткові ордери (форма № М-4), акти приймання матеріалів (форма № М-7), відомості на відпуск нафтопродуктів (форма 16-НП), журнал прийому НП (форма 13-НП) та журнал прийому СУГ (форма 5-ГС) та інші за період з 15.04.2020 по 05.10.2021.
Отож, відповідач зазначає, що на дату завершення перевірки ТОВ “Грандтермінал” не у повному обсязі надано документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, чим порушено п. 85.2 ст. 85 ПК України.
В ході проведеної перевірки встановлено, що у період з 20.02.2020 по 27.10.2020 на території нафтобази - акцизного складу адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б було два розпорядники акцизного складу - ТОВ “Грандтермінал” та ТОВ “Імпорт Транс Сервіс”.
Враховуючи абзац третій п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України 15.10.2020 ТОВ “Грандтермінал” не мало законних підстав на прийняття від ТОВ “Імпорт Транс Сервіс” на території нафтобази адресою; м, Київ, вул, Куренівська, 14/Б підакцизного пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л, та відповідно, у ТзОВ “Грандтермінал” відсутнє право на використання ліміту пального в обсязі 4 355 997,45 л. Як наслідок стверджує, що  ТзОВ “Грандтермінал” повинно було здійснити поповнення ліміту при, подальшому відвантаженні (відпуску) пального з акцизного складу з уніфікованим номером 1013800. Відтак зазначає, що перевіркою не підтверджено фактичну наявність 15.10.2020 - 4 355 997,45 л. пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1013800.
Станом на дату складання акту ТзОВ “Грандтермінал” не скористалось правом в межах 365 днів зареєструвати коригування до заявок на поповнення вищевказаного обсягу залишку пального.
Таким чином, в порушення вимог п.п. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213, п. 216.12 ст. 216, абзацу третього п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230, п. 231.6 ст. 231, п. 232.3, п.п. 232.4.2 п, 232.4 ст. 232 ПК України, ТзОВ “Грандтермінал” занижено податкові зобов`язання з акцизного податку за жовтень 2020 року на суму 26 135 678 грн, що стало підставою для складання податкового повідомлення-рішення від 09.12.2021 № 0075970904. 
При цьому, відповідач зазначає, що твердження позивача та суду про передачу пального від ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» саме для зберігання не підтверджуються належними та допустимими доказами.
Позивач подав відзив  на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні. 
Про дату, час та місце розгляду справи сторони повідомлені через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані  автоматизованої системи  документообігу суду.
В судовому засіданні представник відповідача Мельничук М.В. та представник третьої особи Багинський П.О. надали пояснення та підтримали доводи апеляційної скарги. Представник позивача Ємчик Р.І. в судовому засіданні надав пояснення та заперечив проти доводів апеляційної скарги. 

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновки відповідача щодо перевищення позивачем обсягів реалізованого пального над обсягами, обчисленими відповідно до п.232.3 ст.232 Податкового кодексу України, без реєстрації відповідних заявок на поповнення обсягу залишку пального в СЕАРП не відповідають дійсності, оскільки відповідно до даних ДПС, які ведуться у автоматичному режимі за допомогою СЕАРП та СЕ встановлено, що у TOB «ГРАНДТЕРМІНАЛ» були наявні залишки обсягів пального для подальшої реалізації без обов`язку поповнювати залишки ліміту обсягів пального.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 06.10.2021 на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 16.09.2021 № 7176-п та направлень на перевірку від 06.10.2021 №№ 17950/26-15-09-02, №17953/26-15-09-02, № 17951/26-15-09-02 проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності - ТОВ “Грандтермінал”, що розташований за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б, за наслідками якої складено акт перевірки від 18.10.2021 №77235/Ж5/26-15-09-02/42819799 (а.с.66-72, т.1).
За  наслідками вказаної перевірки було складено акт перевірки від 18.10.2021 №77235/Ж5/26-15-09-02/42819799 (а.с.66-72, т.1) в ході якого встановлено, що ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» зареєстроване платником акцизного податку з реалізації пального у Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (далі - СЕАРП СЕ) відповідно до Заяви за Формою № 1-АКПС від 20.02.2020 за №9030417021 та зареєстровано акцизний склад з уніфікованим номером 1013800 за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б.
Відповідно договору оренди № 6 від 26.04.2019 та акту приймання-передачі без дати та номера, які були надані в ході перевірки, ТОВ «МОСКОВСЬКИЙ МІСТ ЛТД» (Орендодавець) передав, а ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (Орендар) прийняв в тимчасове платне користування майно, зокрема: ємності РВС 1000 м3 - 6 шт., ємності 80 м3 – 27 шт. та інше обладнання нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б.
Відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» отримано ліцензію на право зберігання пального № 26540414202000333 від 13.10.2020, термін дії з 15.04.2020 до 15.10.2025, місце зберігання за адресою: Україна, м. Київ, Оболонський р-н, вулиця Куренівська, буд. 14/Б.
В ході обстеження місця зберігання пального за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14 Б працівниками контролюючого органу було встановлено наявність ємностей для зберігання пального, а саме виявлено 33 резервуари для зберігання пального: 6 резервуарів РВС-1000, 27 резервуарів РГС-80 обладнані рівнемірами та витратомірами-лічильниками.
Крім того, виявлено естакаду для автоналиву та 6 автозаправних блокпункти, за допомогою яких здійснюється налив (відпуск) пального в автоцистерни. Перевіркою встановлено, що за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б знаходиться нафтобаза, що використовуються ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» для зберігання пального.
З урахуванням вимог п.п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 Кодексу в ході перевірки 07.10.2021, проведено зняття залишків нафтопродуктів за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/ Б, результати якого відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на акцизному складі (додаток № 1 до акту перевірки).
Відповідно до довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри від 15.10.2020 № 9268086217 ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» зареєструвало у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі резервуари та рівнеміри-лічильники, та витратоміри-лічильники, встановлені на акцизному складі (уніфікований номер 1013800) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б, згідно переліку зазначеного у пункті 2.2.16 Акту перевірки (5-7 сторінки Акту перевірки).
Крім того в ході перевірки встановлено, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» та ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» реєструвалось та використовувалось у період з 20.02.2020 по 27.10.2020 абсолютно теж саме обладнання нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б,
За даними перевірки ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» 15.10.2020 року відвантажило з акцизного складу (уніфікований номер 1004975) підакцизне пальне на акцизний склад ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (уніфікований номер 1013800) в загальному обсязі 4 355 997,45 літрів при цьому на момент здійснення операції, при цьому 15.10.2020 обидва акцизні склади були зареєстровані за однією адресою: м. Київ, вул.Куренівська, буд. 14/Б.
Зважаючи на вказане, відповідач в ході перевірки дійшов висновку, що  з урахуванням абзацу третього п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» не мало законних підстав на прийняття 15.10.2020 року від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» на території нафтобази адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б підакцизного пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л. та відповідно, у ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» відсутнє право на використання ліміту пального в обсязі 4  355 997,45 л.
Як наслідок за висновком акту перевірки  ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» повинно було здійснити поповнення ліміту при подальшому відвантаженні (відпуску) пального з акцизного складу з уніфікованим номером 1013800. Отож, перевіркою не підтверджено фактичну наявність 15.10.2020 - 4 355997,45 л. пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1013800.
Отож,  в підсумку за результатом фактичної перевірки було виявлено факт реєстрації одного й того ж акцизного складу за двома розпорядниками акцизного складу. Відтак, новий розпорядник акцизного складу (в даному випадку Позивач) не мав права використовувати отримані від попереднього розпорядника залишки пального (ліміт пального) в своїй господарській діяльності.
Відтак, підставою для донарахування акцизного податку на пальне слугував  абз.3 пп.230.1.1 п.230.1 ст.230 ПК України відповідно до якого: один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу.
Підсумовуючи викладене, відповідач за наслідками проведеної перевірки дійшов висновку, щодо порушення позивачем пп.213.1.12 п.213.1 ст.213, п.216.2 ст.216, абз. 3 пп.230.1.1 п.230.1 ст.230, п.231.6 ст.231, п.232.3, пп.232.4.2 п.232.4 ст.232 ПК України, а саме ТзОВ “Грандтермінал” занижено податкові зобов`язання з акцизного податку за жовтень 2020 року на суму 26 135 678 грн (а.с.66-72, т.1).
На підставі висновків вищевказаного акту перевірки 09.12.2021 ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення №0075970904, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок на суму 28   749 246,00 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями 26   135 678,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями – 2 613 568,00 грн (а.с.25-26, т.1).
Товариство, не погодившись із зазначеним рішенням, в порядку адміністративного оскарження подало скаргу до ДПС України, яка своїм рішенням від 08.02.2023 №3168/6/99-00-06-03-01-06 залишила оскаржуване податкове повідомлення-рішення без змін, а скаргу – без задоволення (а.с.27-31, т.1).
В подальшому ТзОВ “Грандтермінал” звернулося до суду з адміністративним позовом щодо оскарження вказаного податкового повідомлення- рішення.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12.06.2023 в задоволенні позову ТзОВ “Грандтермінал” до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.12.2021 № 0075970904 відмовлено повністю (а.с.114-120, т.1).
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04.10.2023 апеляційну скаргу ТзОВ “Грандтермінал” залишено без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.06.2023 по справі №140/3751/23 залишено без змін (а.с.164-179, т.1). 
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 30.05.2024 касаційну скаргу ТзОВ “Грандтермінал” задоволено частково. Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.06.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04.10.2023 скасовано. Справу № 140/3751/23 направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду (а.с.26-46, т.2).
За наслідками нового розгляду цієї справи рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року  у справі № 140/3751/23 позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Грандтермінал” до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у місті Києві, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, задоволено повністю.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до пункту 212.1. ст. 212 ПК України платниками акцизного  податку є:
212.1.1. Особа, постійне представництво, які виробляють підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини;
212.1.2. Особа - суб`єкт господарювання, постійне представництво, які ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України.
212.1.3. Фізична особа - резидент або нерезидент, яка ввозить підакцизні товари (продукцію) на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню, відповідно до митного законодавства.
212.1.4. Особа, яка реалізує конфісковані підакцизні товари (продукцію), підакцизні товари (продукцію), визнані безхазяйними, підакцизні товари (продукцію), за якими не звернувся власник до кінця строку зберігання, та підакцизні товари (продукцію), що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходять у власність держави, якщо ці товари (продукція) підлягають реалізації (продажу) в установленому законодавством порядку.
212.1.5. Особа, яка реалізує або передає у володіння, користування чи розпорядження підакцизні товари (продукцію), що були ввезені на митну територію України із звільненням від оподаткування до закінчення строку, визначеного законом відповідно до  пункту 213.3  статті 213 цього Кодексу.
212.1.6. Особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, що передбачають звільнення від оподаткування, у разі порушення таких вимог.
212.1.7. Особа, на яку покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції), на які встановлено ставку податку 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту, 0 євро за 1000 кг нафтопродуктів у разі порушення таких умов.
212.1.8. Особа, на яку при здійсненні операцій з підакцизними товарами (продукцією), які не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування, покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції) в разі порушення таких умов.
212.1.11. Особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів (крім тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).
212.1.13. Виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її на ринку електричної енергії.
212.1.14. Особа - власник ввезеного на митну територію України вантажного транспортного засобу, що переобладнується у легковий автомобіль, з якого справляється акцизний податок.
212.1.15. Особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.
Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
У постанові Верховного Суду від 21 квітня 2022 року у справі №  380/799/20  висловлено позицію про те, що Податковий кодекс України виділяє поняття «реалізації підакцизного товару (продукції)» та «реалізації пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу». Так, реалізація пального для цілей розділу VI «Акцизний податок» ПК України має місце, зокрема у випадку саме фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального. Натомість, в інших випадках підакцизний товар (продукція), в тому числі і пальне, вважається реалізованим внаслідок проведення будь-якої операції (серед іншого, згідно з договором купівлі-продажу, міни, поставки, іншими господарськими чи цивільно-правовими договорами), що передбачає відвантаження такого товару.
У постанові від 26 жовтня 2023 року у справі №420/11327/21  Верховний Суд виснував, що суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені підпунктом 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу є платником акцизного податку, а тому має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та в подальшому складати акцизні накладні на обсяги реалізації. Облік отриманого та витраченого (реалізованого) пального має вестись з метою виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком, а саме: обсягів перевищення витраченого (реалізованого) пального над отриманим. При цьому якщо обсяги реалізованого (витраченого) пального не перевищують обсяги отриманого пального від інших платників акцизного податку, за які сплачено акцизний податок, то у платника податків не виникатиме і об`єкта оподаткування відповідно до підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Кодексу. Такий облік можливий лише за умови реєстрації суб`єкта господарювання платником акцизного податку.
Згідно з підпунктом 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Підпунктом 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: 
отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; 
ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; 
вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Згідно з пунктом 216.12 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового.
Пунктом 231.1 статті 231 ПК України встановлено, що платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
Досліджуючи доводи апеляційної скарги з приводу застосування підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 ПК України у контексті правомірності донарахування податкових зобов`язань з акцизного податку позивачеві у зв`язку з виявленим фактом реєстрації одного акцизного складу за двома розпорядниками (встановлення причинно-наслідкового зв`язку між виявленим порушенням і виникненням податкових зобов`язань),  колегія суддів зазначає наступне.
Із змісту доводів апеляційної скарги та усних пояснень представників відповідача та третьої особи (які надані в ході апеляційного розгляду справи) убачається, що підставою для донарахування акцизного податку на пальне слугував  абз.3 пп.230.1.1 п.230.1 ст.230 ПК України відповідно до якого - один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. У зв`язку з тим, що в ході фактичної перевірки  виявлено обставини за яких в одному і тому ж звітному періоді  акцизний склад одночасно був зареєстрований за двома розпорядниками (позивачем  та ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС»), то    відповідач і третя особа  дійшли висновку, що у позивача не могло бути збільшено акцизного ліміту за фактом передачі йому (як новому  зберігачу акцизного складу) на зберігання ПММ в обсязі 4355997,45 літрів  від  ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як первинного зберігача цього ж акцизного складу), які попередньо перебували  у нього на зберіганні у вказаному акцизному складі.
За поясненнями  представників відповідача та третьої особи, у позивача виникли податкові  зобов`язання з акцизного податку на етапі  здійснення позивачем операцій з подальшого  відчуження (передачі) позивачем іншим особам ПММ в обсязі 4355997,45 л, позаяк за твердженням  відповідача та третьої особи  обумовлений обсяг ПММ  не міг  надійти позивачу (як новому зберігачу) від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (первинного зберігача)  у зв`язку з тим, що на дату передачі вказаним Товариством обумовленого обсягу ПММ позивачу, акцизний склад у якому вони перебували був одночасно зареєстрований  за двома розпорядниками (первинним зберігачем, який припиняв вказаний вид ліцензованої діяльності) та новим зберігачем (позивачем, який набув право на проведення  ліцензованої діяльності зі зберігання ПММ за адресою зареєстрованого акцизного складу).  
Відповідно до абзацу «б» п.п. 14.1.6. п. 14.1. ст. 14 ПК України акцизний склад – це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання реалізації пального.
Згідно п.п. 14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПКУ розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює навантаження, розвантаження. зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/ або територією, що відносяться до акцизного складу.
Відповідно абзацу третього п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПКУ один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу.
Згідно положень пп. 230.1.1 п.230.1 ст.230 ПК України, платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів – в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно положень пп.230.1.1 п.230.1 ст.230 ПК України, платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а)усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б)усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно ст.1 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовується в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон № 481) місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик; ...
Відповідно до ч.1 ст.15 Закону №481, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Постановою КМУ від 24.04.2019р. №408 затверджено Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (далі – Порядок №408), згідно пункту 1 якого цей Порядок визначає механізм відкриття та закриття рахунків платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового (далі - платники акцизного податку), зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, механізм роботи зазначеної системи, а також проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Пунктом 5 Порядку №408 установлено, що платники акцизного податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад реєструється виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Без реєстрації акцизного складу забороняється здійснення реалізації пального або отримання і реалізація спирту етилового на такому складі.
Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового введено в дію з 1 липня 2019 року.
Також п.5 Порядку №408 установлено, що реєстр платників веде ДПС. Включення осіб до реєстру платників, внесення змін до нього, виключення з реєстру платників здійснюється контролюючими органами з використанням засобів системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Платники акцизного податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно пункту 7 Порядку №408  особа реєструється як платник акцизного податку не пізніше наступного робочого дня після надходження заяви з використанням засобів системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового шляхом включення її до реєстру платників або такій особі надсилається повідомлення про необхідність подання нової заяви в разі, коли: у заяві, що подається для реєстрації акцизних складів, зазначено акцизний склад, що вже зареєстрований, або в заяві, що подається для зміни даних про акцизний склад чи анулювання реєстрації акцизного складу, зазначено уніфікований номер акцизного складу, який не зареєстровано таким платником акцизного податку в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Інформація про результати розгляду заяви надсилається особі з використанням засобів електронного зв`язку в електронній формі у другій квитанції.
Згідно абз.6 п.12 Порядку №408, анулювання реєстрації акцизного складу проводиться за умови, що в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового дорівнюють нулю значення показників обсягів залишків пального/спирту етилового, що обліковуються за таким акцизним складом за всіма кодами товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.
З рішення про результати розгляду скарги від 08.02.2023 слідує, що відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним та пояснень третьої особи та відповідача  слідує, що:
- ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» отримало ліцензію на право зберігання пального №26540414201900002 від 01.07.2019, термін дії з 01.07.2019 до 01.07.2024, місце зберігання за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б;  
-24.06.2019 року за ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» зареєстровано акцизний склад (уніфікований номер 1004975)  за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б;
-12.10.2020 ліцензія на право зберігання ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» пального №26540414201900002 від 01.07.2019 була анульована;
-28.10.2020 року була анульована реєстрація акцизного складу (уніфікований номер 1004975)  за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б. 
Анулювання ліцензії - позбавлення суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) права на провадження діяльності, зазначеної в ліцензії.
Як наслідок  з моменту отримання  розпорядження про анулювання ліцензії ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС»,  не вправі було здійснювати будь які операції щодо зберігання пального за адресом м. Київ, вул. Куренівська, 14/б.
Також з матеріалів справи слідує, що за результатом розгляду заяви ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ»,  контролюючим органом зареєстровано 20.02.2020 року ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ», як розпорядника акцизного складу, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б, з присвоєнням йому унікального уніфікованого номеру 1013800, без  будь-яких  зауважень чи заперечень.
При цьому, жодних повідомлень, як того вимагає  пункт 7 Порядку №408 про неможливість реєстрації акцизного складу, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б позивач від контролюючого органу не отримував. Як наслідок позивач не був повідомлений в установленому порядку контролюючим органом про обставини одночасної реєстрації акцизного складу за двома суб`єктами господарювання, а зокрема  ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» якому було анульовано ліцензію на зберігання ПММ та позивачем, як новим зберігачем який отримав ліцензію на зберігання ПММ та в установленому порядку зареєстрував акцизний склад.
13.10.2020 року ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» отримано ліцензію №26540414202000333 на право зберігання пального, дата реєстрації якої 13.10.2020р. з періодом дії з 15.10.2020р. по 15.10.2025р. 
Обладнання названого акцизного складу (резервуари, рівнеміри-лічильники, витратоміри-лічильники) зареєстровані ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» 15.10.2020р., що підтверджується довідкою про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, що доставлена контролюючому органу згідно квитанції у жовтні 2020 року (а.с. 46-50 т.1).
Приведені вище обставини учасниками справи не заперечуються.
Постановою КМ України№545 від 19.06.2019 року затверджено Порядок ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (в подальшому по тексту постанови іменовано – порядок №545).
Абзацом другим пункту 1 Порядку № 545 визначено, що Єдиним реєстром ліцензіатів та місць обігу пального є електронна база даних, яка містить інформацію про суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місця виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання, які провадять діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій.
Згідно з пунктами 2-3 Порядку № 545 він формується та ведеться ДФС та її територіальними органами в електронній формі на підставі відомостей, зазначених у документах, які подаються суб`єктами господарювання для отримання ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним відповідно до статей3і15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
До Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального вносяться такі відомості: для юридичних осіб - найменування та код згідно з ЄДРПОУ; для осіб, уповноважених на ведення обліку діяльності за договорами про спільну діяльність без утворення юридичної особи та таких, які є відповідальними за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договорів, - найменування та код згідно з ЄДРПОУ уповноваженої особи і податковий номер, наданий такій особі під час взяття на облік договору згідно з пунктом63.6 статті 63і пунктом64.6 статті 64 Податкового кодексу України; для фізичних осіб - підприємців - прізвище, ім`я, по батькові (за наявності) та реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті про право здійснювати платежі за серією (за наявності) та номером паспорта); адреса місця виробництва, зберігання, оптової, роздрібної торгівлі пальним (область, район, населений пункт, код згідно з Класифікатором об`єктів адміністративно-територіального устрою України (КОАТУУ), вулиця, номер будинку/офісу); дата видачі/зупинення/анулювання та строк дії ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової, роздрібної торгівлі пальним.
Враховуючи вищенаведені норми чинного законодавства, суд доходить до висновку, що оскільки ліцензія ТзОВ «Грандтермінал» була видана ГУ ДПС у м. Києві, тому саме він є відповідальним за внесення відомостей до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального.
Згідно роз`яснення, яке розміщене на загальнодоступному інформаційно-довідковому департаменті «ЗІР»: для зміни розпорядника акцизного складу, на якому наявні залишки пального, новий розпорядник такого акцизного складу, до скасування реєстрації акцизного складу попереднім розпорядником, подає заяву з відміткою про реєстрацію акцизного складу.
Такому акцизному складу присвоюється новий уніфікований номер в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (далі – СЕАРП та СЕ).
У день зміни власника акцизного складу, на якому наявні залишки пального для передачі таких залишків складається акцизна накладна, у графі «Акцизний склад з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне» якої зазначається уніфікований номер реєстрації в СЕАРП та СЕ акцизного складу попереднього власника, а у графі «Акцизний склад на який фізично відвантажене (отримане) пальне» – уніфікований номер реєстрації в СЕАРП та СЕ акцизного складу нового власника. В графі «Опис товару згідно з УКТ ЗЕД» перед описом товару зазначаються дата та номер документа та причина зміни розпорядника.
Після передачі залишків пального на акцизному складі попередній розпорядник акцизного складу подає заяву про анулювання реєстрації акцизного складу в СЕАРП та СЕ попередньо анулювавши реєстрацію витратомірів-лічильників та/або рівнемірів-лічильників, що наявні на акцизному складі.
З матеріалів справи убачається, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як попередній зберігач)  на виконання вимог абз.6 п.12 Порядку №408 з метою анулювання  реєстрації за ним акцизного складу в СЕАРП та СЕ    передав   на зберігання   15.10.2020 року     позивачу  (згідно укладеного договору зберігання №02/09/20 від 02.09.2020р., як (новому зберігачу) нафтопродукти, загальним об`ємом 4 355 997,45 л,  власником яких було- ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» (поклажодавець), що підтверджується актом приймання-передачі майна від 15.10.2020р. та належно оформленими, зареєстрованими в ЄРАН акцизних накладних.
Обставини щодо отримання ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (новим зберігач)   пального     від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (попередній зберігач )  відображено у  витязі за 16.10.2020р. щодо обсягу залишку пального або спирту етилового, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до АН в ЄРАН,  відповідному акті приймання від 15.10.2020 року та  зафіксовано належно оформленими акцизними накладними та відображено у відповідних базах ЄРАН та СЕАРП СЕ.
З  акту перевірки слідує, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» на адресу ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних, акцизні накладні, якими підтверджено, що починаючи з 15.10.2020р.:
- за кодом УКТЗЕД 2710194300 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 1 918 092,20 літрів пального;
- за кодом УКТЗЕД 2710124512 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 1 671 148,90 літрів пального;
- за кодом УКТЗЕД 2710124912 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 276 570,82 літрів пального;
- за кодом УКТЗЕД 2710124194 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 485 487,53 літрів пального;
- за кодом УКТЗЕД 381190000 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 4 698 літрів пального.
В свою чергу ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як попередній зберігач), виконавши умови передбачені абз.6 п.12 Порядку №408 щодо відсутності залишків, в свою чергу анулював реєстрацію акцизного складу в СЕАРП та СЕ.
Підсумовуючи викладене,  у зв`язку з анулюванням 12.10.2020 року ліценції на право зберігання ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» пального №26540414201900002, вказане товариство не могло здійснювати подальшу діяльність зі зберігання нафтопродуктів у вказаному акцизному складі, а відтак  залишки нафтопродуктів, які перебували у вказаного суб`єкта на зберіганні та які відповідно належали  ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» (поклажодавець) були передані 15.10.2020року,  відповідно до договору  №02/09/20, на зберігання позивачу  як  новому зберігачу та новому розпоряднику акцизного складу (уніфікований номер 1013800, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б), який отримав відповідну ліценцію на зберігання з 15.10.2020 року пального  та який з вказаної дати володів відповідним обладнанням.  
В ході розгляду справи, відповідачем та третьою особою  не здобуто та не надано суду  жодного доказу:
-здійснення ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» до 15.10.2020р. операцій щодо виробництва, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального на акцизному складі №1013800, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б;
- фактичного використання ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» акцизного складу (уніфікований номер 1004975  за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б) після 15.10.2020року (дати з якої акцизний склад за вказаною адресою став фактично використовуватися позивачем).
Як наслідок відповідачем та третьою особою не доведено обставин з приводу  одночасного та  фактичного використання у  господарській діяльності  ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» та ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» одного і того ж акцизного складу за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б в один і той же період.
Поряд з вказаним, колегія суддів зазначає, що акт отримання позивачем на зберігання нафтопродуктів від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (попередній зберігач), власником яких є ТОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС», відповідачем та третьою особою не заперечується, заперечується  лише можливість отримання ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» таких нафтопродуктів, з огляду на положення абз.3 пп.230.1.1 ст.230 ПК України (в межах одного акцизного складу).
Проте у випадку виявлення факту одночасної реєстрації одного й того ж акцизного складу двома розпорядниками акцизного складу (у зв`язку із зміною розпорядника акцизного складу) положеннями чинного законодавства не передбачено  застосування до нового розпорядника акцизного складу певних санкцій (як анулювання ліміту пального, донарахування податкового зобов`язання з акцизного податку тощо у зв`язку з передачею залишків на зберігання до нового розпорядника акцизного складу).
Крім того, на переконання суду  недбала діяльність  контролюючого органу  з реєстрації акцизного складу одночасно за двома суб`єктами господарювання  не повинна призводити до застосування    до позивача  правових наслідків у вигляді    фінансових санкцій та визначення грошових зобов`язань. 
Стосовно ж доводів апеляційної скарги з приводу відсутності документів, які підтверджують надходження на зберігання 15.10.2020 року вказаного пального для позивача, то колегія суддів зазначає, що  з пункту 2.1.3 акту фактичної перевірки  убачається, що ревізорами  в ході перевірки досліджено оригінали документів, наданих на письмові запити контролюючого органу, а зокрема: договір зберігання №02/09/20 від 02.09.2020р. з ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» та акт приймання-передачі нафтопродуктів на зберігання від 15.10.2020р.
Крім того, копія акту-приймання передачі від 15.10.2020р. долучалась  до поданих позивачем заперечень на акт перевірки, який підлягав урахуванню контролюючим органом у відповідності до положень п.44.6 ст.44 ПК України.
Як наслідок твердження зафіксоване в акті перевірки, про ніби то не надання первинних документів на підтвердження передачі/прийняття пального в загальному обсязі 4 355 997,45 л не відповідає дійсності.
Відповідно до  п.85.6 ст.85 ПК України  у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Однак, такий акт про ненадання документів до акту перевірки долучений не був, про що свідчить відсутність запису у відповідній графі «додатки до акту перевірки».
Долучена відповідачем до відзиву копія акту про ненадання документів необхідних для проведення фактичної перевірки ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» від 12.10.2021р. №5267/ж6/26-15-09-02-10/42819799, не містить підпису платника податків (законного представника) або ж відповідного запису про те, що уповноважена особа ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» відмовилась його підписувати, а відтак, контролюючим органом не дотримано вимог п.85.6 ст.85 ПК України, тобто належним чином не зафіксовано факту ненадання запитуваних документів.
Враховуючи наведені норми законодавства та фактичні обставини справи (зокрема, фактичне отримання пального Позивачем загальним об`ємом 4 355 997,45 л, що додатково підтверджується даними ЄРАН та СЕАРП та СЕ), доводи апеляційної скарги відповідача щодо перевищення позивачем обсягів реалізованого пального над обсягами, обчисленими відповідно до п.232.3 ст.232 Податкового кодексу України, без реєстрації відповідних заявок на поповнення обсягу залишку пального в СЕАРП не відповідають дійсності, оскільки відповідно до даних ДПС, які ведуться у автоматичному режимі за допомогою СЕАРП та СЕ встановлено, що у TOB «ГРАНДТЕРМІНАЛ» були наявні залишки обсягів пального для подальшої реалізації без обов`язку поповнювати залишки ліміту обсягів пального.
Окрім того, колегія суддів погоджується з доводами позивача з приводу того, що  перевірка документальних даних у 2021 році за минулий період часу (2020 року) носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
Як наслідок перевірка питань зберігання пального, яке знаходилось на нафтобазі рік тому, враховуючи, що період обревізований, свідчить про вихід контролюючим органом за межі предмету фактичної перевірки та використання для висновків акту перевірки документів та інформації з системи ЄРАН, які за приписами п.85.1, 85.2, 85.8 ст.85 ПК України, не підлягають дослідженню в межах фактичних перевірок.
Отримання інформації з власних програм контролюючого органу не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 27 березня 2018 року у справі № 805/4067/17-а.
Натомість в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення покладені не дані з питань дотримання позивачем вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального станом на момент проведення фактичної перевірки, а дані, отримані контролюючим органом за результатом аналізу окремих документів за минулий період, у тому числі, документів, отриманих з власних програм контролюючого органу, тобто, не за результатами фактичної і безпосередньої перевірки місця зберігання Товариством пального.
Стосовно ж підстав для визначення позивачу грошового зобов`язання з акцизного податку, то  колегія суддів зазначає, що  згідно підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: 
отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; 
ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; 
вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Згідно з пунктом 216.12 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового.
Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Натомість визначаючи позивачу грошове зобов`язання з акцизного податку за операцією з подальшої реалізації (відпуску) позивачем ПММ іншим суб`єктам, відповідач та третя особа  в ході перевірки  не встановили, не зібрали та не довели належними доказами наявності у позивача  станом на  дату проведення фактичної перевірки об`єкта оподаткування, визначеного у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України, а зокрема  акт перевірки  не містить відомостей підтверджених з посиланням на первинні документи відповідно до яких   у звітному періоді 2020 -2021 років  мав факт  реалізації (відпуску) позивачем ПММ в обсязі  4 355 997,45 літрів для третіх осіб  (в тому числі і шляхом повернення його власнику). 
Крім того відповідач та третя особа   не довели суду обставин, що обсяг ПММ у розмірі  4 355 997,45 літрів, який перебував на зберіганні  у ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як первинного зберігача, якому анульовано ліцензію на зберігання у зареєстрованому акцизному складі (уніфікований номер 1004975  за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б)  не міг фізично та фактично бути  переданий  та не був фактично переданий  15.10.2020року вказаним товариством-  позивачу, як новому зберігачу ПММ, який в установленому порядку отримав ліцензію та зареєстрував право на користування названим акцизним складом за номером 1013800 за вказаною вище адресою. 
Отож дата  15.10.2020року передачі ПММ (від первинного зберігача до  нового зберігача яким є позивач) є датою з якої  акцизний склад за реєстраційним №1013800 за вказаною вище адресою став фактично використовуватися  позивачем,  як новим зберігачем та є відповідно датою з  якої   акцизний склад за №1004975 за цією ж адресою  перестав  фактично використовуватися у   діяльності  ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як первинного зберігача, якому анульовано ліцензію на зберігання у зареєстрованому акцизному складі).
Протилежних доказів відповідачем та третьою особою не здобуто та суду не надано.
Як наслідок, відповідач та третя особа не довели суду обставин з приводу  відчуження (відпустку) позивачем ПММ із зареєстрованого акцизного складу понад обсяги, що отримані з інших акцизних складів/акцизних складів) та /або ввезення на митну територію України позивачем пального, або вироблення  пального позивачем.
Отож, відповідач та третя особа в ході розгляду апеляційної скарги не довели правомірності визначення позивачу податкового зобов`язання з акцизного податку та відповідно і штрафної санкції.  
Підсумовуючи викладене колегія суддів зазначає, що з метою здійснення господарської діяльності пов`язаної зі зберіганням нафтопродуктів, як платник акцизного податку  ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» у  відповідності до вимог чинного законодавства, подало заяву на реєстрацію акцизного складу, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б, в свою чергу, контролюючим органом зареєстровано даний акцизний склад, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б, з присвоєнням йому уніфікованого номеру 1013800. Після реєстрації даного акцизного складу та обладнання такого акцизного складу (резервуарів, рівнемірів-лічильників, витратомірів-лічильників), отримання відповідної ліцензії на право зберігання пального, позивачем, 15.10.2020 р., фактично отримано пальне на зберігання загальним об`ємом 4 355 997,45 л від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС», вказаний факт підтверджується відповідними акцизними накладними, даними ЄРАН та СЕАРП СЕ й не заперечується відповідачем.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що позивач діяв виключно у межах та у спосіб передбачені Законом, а посилання контролюючого органу на відсутність обсягів пального для подальшої реалізації без поповнення залишків ліміту обсягів пального є безпідставними, а як наслідок колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що  нарахування акцизного податку згідно оскаржуваного податкового повідомлення- рішення є неправомірним.
Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.
Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове  рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у  цій справі.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат  у даній справі - відсутні. 
Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,  
                                             П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року  у справі № 140/3751/23  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та підлягає касаційному оскарженню шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	Н. В. Ільчишин  	
Повне судове рішення складено 18 лютого 2025 року