П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

04 грудня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/35042/23	

Головуючий І інстанції: Хурса О.О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П., 
суддів - Осіпова Ю.В., Скрипченка В.О., 
за участю секретаря Андріяненко К., 
представників позивача – Прийма А.В., адвокатів Мухамеджанова О.С. і Приймачук С.І., представника відповідача Кисильова О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні м.Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення - 13.06.2024р.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У грудні 2023р. ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, у якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від  19.09.2023р. №23858/15-32-09-06 та №23857/15-32-09-06 про застосування штрафних санкцій на загальну суму 1 001 020 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними    та безпідставними, оскільки вони ґрунтуються на помилкових висновках необґрунтовано та поверхнево проведеної фактичної податкової перевірки, в зв`язку із чим, ці податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами такої перевірки, є протиправним та підлягають скасуванню.
Також, позивач вважає, що контролюючим органом було незаконно проведено дану фактичну перевірку, оскільки в наказі №5311-п від 12.07.2023р. не було чітко зазначено конкретну підставу для її проведення. Крім того, позивач звертає увагу на те, що перевіряючі, на його думку, насправді провели «документальну» перевірку (а не «фактичну») первинної документації виключно за «податковою» адресою (т.б. офісі) підприємства (Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В), і відповідно, безпосередньо не здійснили саме фактичну перевірку самої ємності (з паливом), яка, згідно ліцензії, знаходилася за іншою адресою, де підприємство безпосередньо здійснює свою господарську діяльність (с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А) і на будь-яку іншу адресу реально не переміщалася.
Що ж стосується договору оренди сільгосптехніки (з персоналом) від 04.05.2021р. та додаткової угоди до нього від 07.05.2021р., то позивач, в свою чергу, у своєму позові зазначив, що умовами даних угод (п.1.3 і п.3.2.4) не було передбачено ані продаж пального ФОП ОСОБА_1 , ані перехід права власності на нього. Т.б., згідно цього договору, підприємство позивача, з метою проведення посівних робіт на своїх земельних ділянках, отримало від ФОП ОСОБА_1 в користування (оренду) сільгосптехніку, за яку розрахувалось коштами (б/н), а власне пальне фактично використало виключно саме для своєї господарської діяльності, т.б. для заправки орендованої техніки, яка оброблювала землі товариства, т.б. для власних потреб (споживання).
Представник відповідача надав до суду першої інстанції письмовий відзив, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 року (на 3-х арк.) у задоволенні адміністративного позову ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» - відмовлено у повному обсязі.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» 12.07.2024р. подав апеляційну скаргу (на 16 арк.), в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення грубо порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13.06.2024р. та прийняти нове, яким задовольнити заявлені позовні вимоги у повному обсязі.
Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 15.07.2022р. вказану апеляційну скаргу залишено без руху.
18.07.2024р. матеріали даної справи, разом із апеляційною скаргою, надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду. 
Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2024р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
16.09.2024р. до суду апеляційної інстанції надійшов відзив на апеляційну скаргу (на 8 арк.), у якому представник відповідача заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених доводів та просив оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
25.09.2024р. до суду апеляційної інстанції надійшла відповідь відзив на апеляційну скаргу (на 10 арк.), у якій представник позивача категорично не погодися із позицією представника контролюючого органу та, в свою чергу, мотивовано наполягав на задоволенні своєї апеляційної скарги, скасуванні рішення суду 1-ї інстанції та задоволенні позову.
17.10.2024р. до суду апеляційної інстанції надійшла заява представника позивача, в якій останній наполягав на розгляді даної справи за участю сторін у відкритому судовому засіданні.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24.10.2024р. вказане вище клопотання представника позивача було задоволено та призначено розгляд справи у відкритому судовому за участю сторін на 06.11.2024р.
В судових засіданнях суду 2-ї інстанції (13.11.2024р., 04.12.2024р.) керівник ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» Прийма А.В. та представники  підприємства позивача – адвокати Мухамеджанов О.С. і Приймачук С.І., надавши змістовні усні і письмові пояснення, підтримали свою апеляційну скаргу та мотивовано наполягали на її задоволенні, скасуванні рішення суду 1-ї інстанції та задоволенні позову.
Представник відповідача в судових засіданнях суду 2-ї інстанції (13.11.2024р., 04.12.2024р.), в свою чергу, наполягав на залишенні апеляційної скарги позивача без задоволення. 
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, виступи сторін, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про наявність належних і достатніх підстав для її задоволення.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини.
Позивач - ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43606326) зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань    30.04.2020р., знаходиться за юридичною (податковою) адресою: Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В. Основний вид діяльності ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» за КВЕД: 01.11«вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур». Підприємство з 01.10.2020р. зареєстровано як платник ПДВ та має «Ліцензію на право зберігання пального» (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, 30 т) №15310414202100111 від 26.03.2021р. (за адресою: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А).
12.07.2023р. в.о. керівника ГУ ДПС в Одеській області М.Бородюк видано наказ №5311-п, яким, на підставі вимог п.п.19-1.1.4 п.19-1 ст.19-1, ст.20, п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України,з метою здійснення контролю за дотриманням вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, наказано з 13.07.2023р. провести «фактичну» перевірку ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД»  (податкова адреса: Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В. адреса здійснення господарської діяльності: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А) тривалістю 10 діб.
Далі, в період з 13.07.2023р. по 21.07.2023р. посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області, на виконання вказаного вище наказу№5311-п від 12.07.2023р., було проведено «фактичну» перевірку ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» за «податковою» адресою: Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В. 
24.07.2023р. за результатами вказаної вище фактичної перевірки складено акт №19853/15-32-09-06/43606326, в якому зазначено, що ревізорами-інспекторами податкового органу встановлено порушення ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» вимог п.85.2 ст.85 ПК України та ст.15 Закону України №481/95-ВР.
В подальшому, на підставі зазначеного вище акту фактичної перевірки від 24.07.2023р.,  уповноваженою особою  ГУ ДПС в Одеській області 19.09.2023р. було винесено 2 податкових повідомлення-рішення:
-  №23858/15-32-09-06, яким за порушення вимог ст.15 Закону України №481/95-ВР до ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» застосовано штрафні санкції у розмірі 1 000 000 грн.;
- №23857/15-32-09-06, яким за порушення вимог п.85.2 ст.85 ПК України до ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1020 грн.
09.10.2023р. ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» оскаржило вказані вище податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку до ДПС України, яка, в свою чергу, своїм рішенням від 30.11.2023р., відмовила у задоволенні скарги підприємства. 
Не погоджуючись з такими діями та рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до окружного суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті у спрощеному (письмовому) провадженні та повністю відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з необґрунтованості та недоведеності позовних вимог та, відповідно, з правомірності дій та спірних рішень відповідача про застосування штрафних санкцій.
Однак, колегія суддів апеляційного суду, розглянувши справу за участю сторін, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні в них докази, не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції та вважає їх необґрунтованими та не відповідаючими дійсним обставинам справи, з огляду на наступне.
Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.
Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.
Як слідує зі змісту приписів ч.2  ст.2 КАС України,  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Так, як видно з положень п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, з 01.01.2011р. він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Відповідно до приписів пп.15.1-15.2 ст.15 ПК України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом. Кожний з платників податків може бути платником податку за одним або кількома податками та зборами.
Як закріплено в пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
А як передбачено пп.20.1.4  п.20.1  ст.20 ПК України,  контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у т.ч. після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
У відповідності ж до положень п.75.1  ст.75 ПК України,  контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Як визначено приписами п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, «фактичною» вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
При цьому, фактична перевірка, згідно із п.80.1 ст.80 ПК України, здійснюється без попередження платника податків (особи).
Так, як передбачено п.п.80.2.5. п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Із змісту наведених норм права слідує, що пункт  80.2 статті 80 ПК України  фактично виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення «фактичної» перевірки згідно з п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України  слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; п.п.80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. 
При цьому, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які, в силу приписів ст.16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», покладені на відповідача.
Отже, з системного аналізу вказаних норм ПКУ слідує, що «фактична» перевірка може проводитися лише тільки за умови дотримання наступних обставин:
- повинна бути наявною одна з визначених п.п.80.2.1 - 80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України  підстав для проведення фактичної перевірки (матеріальна підстава);
- підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава);
- копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава). 
Вказана правова позиція з цих спірних питань чітко висвітлена у постанові Верховного Суду від 04.07.2024р. по справі №520/5841/21.
Так, як встановлено судом апеляційної інстанції з матеріалів справи та вже зазначалося вище, спірна «фактична» перевірка підприємства позивача, в даному випадку, була призначена  наказом в.о. керівника контролюючого орану №5311-п від 12.07.2023р., в якому було чітко вказано «підставу» для її призначення – «п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України» та зазначено «мету» – «здійснення контролю за дотриманням вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв». 
Даний факт, разом із фактами не оскарження позивачем спірного наказу та фактичним допуском перевіряючих до проведення перевірки, на думку колегії суддів, свідчить про правомірність «призначення» відповідачем цієї «фактичної» перевірки та, відповідно, про необґрунтованість доводів позивача у цій частині. 
Разом з тим, безпосередньо вже при «проведенні» вказаної фактичної перевірки, на думку судової колегії, контролюючий орган припустився деяких суттєвих «процедурних» порушень та неповноти, т.б. провів її не в повному обсязі.
Так, як вже зазначалося вище, «фактична» перевірка може проводитися лише тільки за умови дотримання, зокрема, такої підстави, як факт вручення копії наказу уповноваженому представнику платника податків під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).  
Проте, у спірному акті перевірки та відзиві на позов не зазначено кому ж саме було вручено копію наказу №5311-п від 12.07.2023р. та не вказано на докази, які це підтверджують, як і не має в матеріалах справи й розписки керівника підприємства (або уповноваженої особи платника податків) про отримання ним цього наказу, що, в свою чергу, є порушенням приписів ст.80 ПК України. 
Суд 1-ї інстанції будь-якої уваги на цю обставину не звернув, не дослідив її при розгляді справи в спрощеному (письмовому) провадженні та не надав оцінки в своєму рішенні.
Крім того, слід звернути увагу й на те, що в наказі №5311-п від 12.07.2023р. керівником податкового органу було наказано з 13.07.2023р. провести, за період з 01.01.2021р. по день закінчення перевірки, «фактичну» перевірку ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» фактично по 2 (двом) адресам: по «податковій (юридичній) адресі»: Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В (офіс); та по адресі «здійснення господарської діяльності»: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А (промзона (база), де безпосередньо знаходилася ємність (резервуар) з пальним).
Однак, як вбачається зі змісту Акту перевірки від 24.07.2023р. та пояснень сторін у судовому засіданні, ця спірна перевірка, у даному випадку, насправді була проведена лише тільки по «податковій (юридичній) адресі» ТОВ: Одеська область, Ширяївський район, с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В, та ще й, згідно наказу, за період з 01.01.2021р. по 21.07.2023р. (т.б. за 2,5 роки) і виключно лише по «копіям» (а не оригіналам) документів, які знаходилися в офісі підприємства (т.б. без фото/відео-фіксації факту наявності/відсутності на базі підприємства резервуара та відповідних замірів залишків палива в ньому), що, в свою чергу, одночасно свідчить про неповноту її проведення та має ознаки проведення саме «документальної» перевірки, а не «фактичної». 
Далі, що стосується виявлених спірною перевіркою порушень та безпосередньо заявлених позивачем позовних вимог, пов`язаних із скасуванням 2-х спірних податкових повідомлень-рішень від 19.09.2023р., то судова колегія з цього приводу вважає за необхідне зазначити наступне.
Як визначено положеннями ст.1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР, «ліцензія» - документ державного зразку, який засвідчує право суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво на провадження одного із зазначених у законі видів діяльності протягом визначеного строку; «місце зберігання пального» - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; «зберігання пального» - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Як вбачається зі змісту положень ст.15 вказаного Закону України №481/95-ВР, «оптова торгівля пальним» та «зберігання пального» здійснюються суб`єктами господарювання (у т.ч. іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності відповідної «ліцензії». Після видачі/анулювання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на зберігання пального податковий орган вносить відповідні відомості до «Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального» не пізніше наступного робочого дня з дня видачі/анулювання відповідної ліцензії. 
А як передбачено ч.ч.1,2 ст.17 вказаного вище Закону №481/95 (в редакції станом на день прийняття штрафних санкцій), за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального, тютюнової сировини посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством. До суб`єктів господарювання (у т.ч. іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів, зокрема, у разі: 
- оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500000 грн. (абз.9);
- надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до  статті 15  цього Закону, - 500000 грн. (абз.24); 
Стосовно прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення №23858/15-32-09-06 від 19.09.2023р. про застосування штрафних санкцій на загальну сумі 1 000 000 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Хоча і зі змісту спірного податкового повідомлення-рішення №23858/15-32-09-06 та «формального» розрахунку до нього (а.с.19,21) і не видно з чого саме та з яких саме сум складається загальний розмір штрафних санкцій, судом апеляційної інстанції в ході розгляду справи у відкритому судовому засіданні вдалося це встановити. 
Так, колегією суддів з матеріалів перевірки та пояснень представника відповідача встановлено, що загальний розмір штрафу в 1 000  000 грн. фактично складається з 2-х епізодів, пов`язаних з договорами №4/06 від 23.06.2023р. (про надання послуг) і №1/05 від 04.05.2021р. (оренди техніки з персоналом), за укладання і виконання яких, контролюючий орган нарахував підприємству позивача штрафні санкції в сумах по 500  000 грн.  
Як свідчать матеріали справи та вже вказувалося вище, 24.07.2023р. за результатами вказаної вище «фактичної» перевірки було складено Акт №19853/15-32-09-06/43606326, в якому зазначено, що інспекторами податкового органу нібито було встановлено факт порушення ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» вимог ст.15 Закону України №481/95-ВР (без зазначення конкретних частин (абзаців)), за які передбачена відповідальність згідно із абз.9,24 ч.2 ст.17 ЗУ №481.
Безпосередньо ж зі змісту цього Акту слідує (а.с.16), що даною перевіркою встановлено, що ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» перемістило ємність (резервуар) до підрядника/виконавця ФОП ОСОБА_2 (який не є платником акцизного податку і не має відповідної ліцензії), і на момент перевірки, нібито фактично зберігала, без відповідної ліцензії, у цій ємності залишки свого дизельного пального в кількості 14768,28 літрів за іншою (ніж визначено у ліцензії від 26.03.2021р.) адресою: м.Одеса, вул.Промислова,25, яка не зареєстрована у відповідному Реєстрі як «акцизний склад».
При чому, одночасно слід звернути увагу на те, що як встановлено з матеріалів справи та пояснень представника відповідача в судовому засіданні, вказані вище висновки були зроблені перевіряючими виключно лише на підставі письмових пояснень (без дати) керівника підприємства Прийма А.В. та наданої ним «ксерокопії» (т.б. не оригіналу з підписами і мокрими печатками) Договору про надання послуг з ремонту резервуара (ємності) від 23.06.2023р., нібито укладеного між ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та ФОП ОСОБА_2 (а.с.94,95,98,99).
Разом з тим, як видно зі змісту позовної заяви та пояснень директора ТОВ Прийма А.В. та представників (адвокатів) підприємства в судовому засіданні, Позивач категорично не згоден як з вказаними вище висновками акту перевірки, так і цим порушенням закону.      
Так, як встановлено з матеріалів справи судами обох інстанцій та вже зазначалося вище, позивач - ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» є сільгоспвиробником, який має власні посівні площі (земельні ділянки) на території Старомаяківської ОТГ. Основна діяльність підприємства за КВЕД: 01.11 «вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур». Крім того, підприємство з 01.10.2020р. зареєстровано як платник ПДВ та має «Ліцензію на право зберігання пального» (виключно для потреб власного споживання, резервуар 30т) №15310414202100111 від 26.03.2021р. з терміном дії 5 років (за адресою: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А).
Як вбачається зі змісту адміністративного позову, відповіді на відзив відповідача на апеляційну скаргу та наданих в судовому засіданні пояснень керівника ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» ОСОБА_3 , в період червня-липня 2023р. (т.б. до фактичної перевірки) на підприємстві було заплановано капітальний ремонт 30 т. ємності (резервуара) для зберігання пального, яка, згідно ліцензії №15310414202100111 від 26.03.2021р., знаходилася за адресою: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А.
Так, за словами директора підприємства Прийми А., для проведення ремонтних робіт вказана ємність повинна була до 01.07.2023р. бути переміщена на виробничі приміщення «підрядника», пошук якого було доручено трактористу-машиністу Товариства - ОСОБА_4 .
Про вказані обставини, пов`язані з ремонтом резервуара, керівник платника повідомив прибувших 14.07.2023р. в офіс (адреса: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-В) первіряючих інспекторів та, будучі впевненим що ємність вже була відправлена на ремонт, представив останнім надану йому трактористом-машиністом ОСОБА_4 «ксерокопію» Договору про надання послуг №4/06 від 23.06.2023р. з реквізитами ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та ФОП ОСОБА_2 (а.с.98,99), а також запропонував інспекторам пройти на територію бази (адреса:  АДРЕСА_1 ) та безпосередньо оглянути місце, де зберігалася ця ємність з пальним, на що перевіряючі відмовилися, обмежившись лише тільки залученням вказаної «ксерокопії» договору №4/06 до матеріалів перевірки та відібранням у директора ТОВ ОСОБА_3 (без роз`яснення прав та попереджень про відповідальність за завідомо неправдиві покази) письмових пояснень.  
В подальшому ж, як пояснив в судовому засіданні керівник ТОВа ОСОБА_5 , т.б вже після закінчення спірної перевірки, тракторист-машиніст ОСОБА_6 доповів йому, що насправді резервуар із залишками пального так і не був відправлений на адресу «підрядника/виконавця» для проведення ремонту та весь цей час знаходився (та знаходиться) на своєму місці, оскільки «виконавець» (на ім`я ОСОБА_7 ) перестав виходити з ним на зв`язок і, відповідно, ця угода фактично до цього часу так і не була укладена і реалізована, т.б. залишилася фактично «договором наміру».  
Дані обставини, окрім іншого, також підтверджуються і змістовними письмовими поясненнями ОСОБА_4 , які наявні в матеріалах справи в додатках до позову (а.с.36). 
Проте, суд 1-ї інстанції, чомусь розглянувши справу у спрощеному (письмовому) порядку,  взагалі не звернув на ці обставини будь-якої уваги та не надав їм в оскаржуваному рішенні жодної оцінки, а відповідач, в свою чергу, також жодним чином їх не спростував та, в порушення вимог ч.2 ст.77 КАС України, не довів зворотного.    
Що ж стосується наявної у справі копії договору про надання послуг №4/06 від 23.06.2023р., в якому зазначено реквізити ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та ФОП ОСОБА_2 (а.с.98,99), яка фактично стала підставою для застосування відповідачем штрафних санкцій, то остання, з урахуванням вищенаведених пояснень працівників Товариства, на переконання колегії суддів, насправді є лише тільки «ксерокопією» угоди, яка, в свою чергу, реально ніколи між цими сторонами не укладалася і не виконувалася. Крім того, також слід зауважити й про те, що оригіналу цього договору з власноручними підписами платників та мокрими печатками підприємств взагалі не існує, як і не існує жодних первинних документів, які б підтверджували факт його виконання та оплату, оскільки останні цими сторонами ніколи не складались.
До того ж, ще варто звернути увагу й на те, що даний факт саме «не укладення» вказаного вище договору №4/06 підтверджується змістовними поясненнями в судовому засіданні директора ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» ОСОБА_5 , письмовими поясненнями тракториста-машиніста ОСОБА_6 , а також листом-відповіддю ФОП ОСОБА_2 від 14.08.2023р., на який, в свою чергу, помилково оцінивши його зміст, посилалися в обґрунтування своєї позиції відповідач та власне і суд 1-ї інстанції.
Так, зі змісту долученого до відзиву на позов листа ФОП ОСОБА_2 від 14.08.2023р. (а.с.103) слідує, що останній, у відповідь на письмовий запит ГУ ДПС в Одеській області від 26.07.2023р. (який до речі був направлений вже після закінчення спірної перевірки), чітко повідомив, що жодних договорів з ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД», в т.ч. і договір про надання послуг №4/06 від 23.06.2023р., він не укладав і не підписував. Крім того, ФОП ОСОБА_2 також зазначив й про те, що він є «виробником сільгосптехніки» і ремонтом резервуарів чи зберіганням належного ТОВу «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» пального не займається і не займався. Що ж стосується території, на якій, за словами податкової, нібито зберігалася ємність (з паливом) підприємства позивача ( АДРЕСА_2 ), то ФОП ОСОБА_2 заявив, що ніякого відношення до цієї адреси не має та здійснює свою господарську діяльність виключно за власною податкової адресою: АДРЕСА_3 , за якою, в свою чергу, у нього зареєстрована (видана) Ліцензія від 11.05.2023р. для зберігання пального для власних потреб.               
При цьому, не зайвим буде одночасно звернути увагу ще й на той факт, що ФОП ОСОБА_2 підтвердив вказані вище обставини і раніше, т.б. в своїй телефонній розмові з одним з перевіряючих інспекторів, який проводив фактичну перевірку, що, в свою чергу, підтверджується в Розділі 3 спірного Акту перевірки (а.с.15). 
Однак, хто ж саме з перевіряючих в ході перевірки дзвонив ФОП ОСОБА_2 , де і яким чином знайшов його номер телефону (враховуючи що в договорі №4/06 він не зазначений) і чому не складено з цього приводу відповідну телефонограму (або акт), представник відповідача в судових засіданнях так пояснити і не зміг, як і не зміг пояснити чому перевіряючі інспектори в ході проведення спірної фактичної перевірки, маючи від директора ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_8 (по телефону) «суперечливу» інформацію стосовно місцезнаходження ємності, реально і ретельно не обстежили ні територію бази ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» за адресою: с.Миколаївка, вул.Назарова, буд.1-А (де, згідно ліцензії, повинна була зберігатися ємність), ні територію за адресою АДРЕСА_2 (куди нібито була переміщена ця ємність) і чітко (т.б. із застосуванням фото/відео-фіксації) не зафіксували факт наявності чи відсутності по цим адресам цього резервуара із залишками пального, як і взагалі не встановили хто ж саме з суб`єктів господарювання фактично здійснює свою діяльність на вказаній вище території (т.б. за адресою: АДРЕСА_2 ) і яке відношення до цієї адреси має підприємство позивача.     
В даному конкретному випадку, як вбачається зі змісту акту перевірки (а.с.16), відповідач фактично обмежився лише тільки одним висновком про те, що цією фактичною перевіркою встановлено зберігання ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» дизельного пального в кількості 14  768, 28 літрів за адресою м.Одеса, вул.Промислова,25, без відповідної ліцензії, чим порушено вимоги ч.1 ст.15 ЗУ №481/95-ВР. 
Однак, яким же саме чином перевіряючими було встановлено цей факт і якими саме належними і допустимими доказами (крім помилкових первинних пояснень ОСОБА_3 та ксерокопії договору №4/06) це підтверджується, представник відповідача в судових засіданнях пояснити так і не зміг. Не містяться такі докази і в матеріалах справи.     
Таким чином, приймаючи до уваги вищевикладені обставини, судова колегія, оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, приходить до висновку про те, що відповідач, в даному випадку, маючи передбачений ч.2 ст.77 КАС України обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, не довів належними і беззаперечними доказами як «факт зберігання» ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД», без відповідної ліцензії, згідно договору №4/06 від 23.06.2023р. з ФОП ОСОБА_2 (який реально не укладався), резервуара (ємності) із залишками пального за адресою: АДРЕСА_2 , так і, відповідно, факт порушення підприємством позивача вимог ч.1 ст.15 Закону України №481/95-ВР, в зв`язку із чим, застосовані, згідно із абз.9 ст.17 ЗУ №481/95-ВР, до позивача штрафні санкції в розмірі 500 000 грн. підлягають скасуванню, як протиправні і передчасні. 
Слід зазначити, що подібні за змістом висновки з цих спірних питань, пов`язаних з наявністю/відсутністю в діях платника складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання ліцензії, були висловлені і Верховним Судом, зокрема, у постанові від 04.07.2024р. по справі №520/5841/21.    
Далі, що стосується 2 (другого) договору №1/05 від 04.05.2021р., за укладання і виконання якого, контролюючий орган цим же спірним податковим повідомленням-рішенням №23858/15-32-09-06 від 19.09.2023р., за порушення ст.15 Закону України №481/95-ВР, нарахував підприємству позивача, згідно із абз.24 ст.17 вказаного Закону, штрафні санкції в сумі 500  000 грн., то судова колегія з цього приводу вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, як встановлено з матеріалів справи та вже зазначалося вище, 04.05.2021р. між ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» (замовник-орендар) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець-орендодавець) дійсно було укладено договір №1/05 оренди техніки з персоналом (а.с.37), за умовами якого (п.1.1.) «виконавець» зобов`язується, за завданням «замовника», надавати послуги на території полів «замовника» з виконання польових робіт, пов`язаних з посівом сільгоспкультур. При чому, у п.1.3 цього Договору чітко визначено, що «виконавець» проводить усі сільгоспроботи виключно на дизельному пальному «замовника».
Т.б. за цим договором оренди сільгосптехніка фактично переходить у володіння і користування замовника (орендаря) ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД», який несе усі витрати, пов`язані з утриманням такої техніки, в т.ч. і на її заправку (безоплатну) пальним, право власності на яке, в даному випадку, не переходить орендодавцю (виконавцю).
Крім того, як вбачається з матеріалів справи та пояснень представників позивача, між ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та ФОП ОСОБА_1 також були укладені ще й 2 додаткові угоди №1 від 06.05.2021р. і №2 від 07.05.2021р. до договору №1/05 (а.с.41,42). 
Так, зокрема, умовами додаткової угоди №2 чітко визначено, що «замовник» (позивач) зобов`язується своєчасно сплачувати орендні платежі (п.п.3.2.1); нести витрати, що виникають у зв`язку з комерційною експлуатацією сільгосптехніки, в т.ч. і витрати на оплату пального (п.п.3.2.2.); а в п.п.3.2.4. взагалі зазначено «застереження» (а.с.42) про те, що пальне, яким заправляється  орендована сільгосптехніка, «не реалізується» «виконавцю» (т.б. ФОП ОСОБА_9 ), а використовується в межах господарської діяльності «замовника» (т.б. позивача) за нормами витрат виключно «для власного споживання» в розумінні п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, а усі невикористані залишки пального залишаються в розпорядженні «замовника». 
Як встановлено судами обох інстанцій з матеріалів справи та підтверджується спірним актом перевірки, вказаний вище договір оренди техніки (з персоналом) №1/05 від 04.05.2021р., укладений між ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» та ФОП ОСОБА_1 , був повністю виконаний (реалізований). 
Так, як свідчать матеріали справи, на підтвердження реального виконання вказаного договору №1/05, підприємством позивача було надано як до перевірки, так і до суду 1-ї інстанції, усі необхідні первинні документи: акт приймання-передачі техніки від 05.05.2021р., акт виконаних робіт (послуг) від 10.12.202р. на загальну суму 242  000 грн., видаткові ордери на дизельне пальне №3 від 04.08.2021р., №4 від 05.08.2021р. і №5 від 04.10.2021р., акти списання ПММ, докази оплати, книгу придбання та витрат паливно-мастильних матеріалів, акт повернення техніки від 10.12.2021р., оборотно-сальдову відомість по рахунку 203 за 01.01.2021р. - 12.07.2023р. та інш. (а.с.44-46,73,101,102).     
При цьому, слід зазначити, що у контролюючого органу жодних претензій до вказаних вище первинних документів не було. Не зазначено будь-яких претензій чи зауважень до них і в акті перевірки. 
Проте, як слідує з матеріалів справи та висновків спірного акту перевірки, відповідач, не зважаючи на «дійсні» умови зазначеного вище Договору оренди техніки (з персоналом) для надання послуг із виконання польових робіт, пов`язаних з посівом сільськогосподарських культур №1/05 від 04.05.2021р., посилаючись на приписи пп.14.1.212. п.14.1. ст.14 ПК  України, дійшов до висновку про те, що дії підприємства позивача, пов`язані із відвантаженням «виконавцю» 2161 літрів пального, які були вчинені на виконання цього Договору №1/05, повинні кваліфікуватися як «реалізація пального іншим особам (т.б. ФОП ОСОБА_1 ) на підставі ліцензії на право зберігання пального виключно «для потреб власного споживання»».
З таким висновком контролюючого органу та застосованими до позивача достатньо «суворими» штрафними санкціями (500  000 грн.), фактично погодився і суд 1-ї інстанції.
Однак, судова колегія, уважно вислухавши пояснення представників позивача та директора ТОВ Прийма А., дослідивши зміст вказаного вище договору №1/05 від 04.05.2021р. та додаткових угод до нього від 06.05.2021р. і 07.05.2021р., ретельно вивчивши усі суттєві і істотні умови цієї угоди, не може погодитися з такими висновками відповідача та суду 1-ї інстанції та вважає їх необґрунтованими, помилковими та такими, що не відповідають як дійсним обставинам справи, так і взагалі предмету і характеру цього договору.
До такого висновку суд апеляційної інстанції дійшов з наступних підстав. 
Як передбачено приписами ст.798 ЦК України, «предметом договору найму транспортного засобу» можуть бути повітряні, морські, річкові судна, а також наземні самохідні транспортні засоби тощо. Договором найму транспортного засобу може бути встановлено, що він передається у найм з екіпажем, який його обслуговує. Сторони можуть домовитися про надання наймодавцем наймачеві комплексу послуг для забезпечення нормального використання транспортного засобу. 
Отже, «договір найму (оренди) транспортного засобу» – це цивільно-правовий договір, за яким наймачу (орендарю) за плату надається транспортний засіб у тимчасове володіння та користування з наданням наймодавцем (орендодавцем) послуг для забезпечення нормального його використання або без надання таких послуг. 
Частина ж 2 цієї статті 789 ЦКУ фактично є новелою цивільного законодавства і передбачає можливість передачі транспортного засобу у найм разом з екіпажем. Новизна цієї норми полягає в тому, що поряд із традиційною орендою морських, повітряних та річкових суден з екіпажем, можливою стала така зручна кваліфікована оренда інших (наземних) транспортних засобів (в т.ч.  і сільгосптехніки). 
Що ж стосується приписів частини 3 даної статті, то остання, в свою чергу, чітко передбачає, що за домовленістю сторін, для забезпечення нормального використання транспортного засобу «наймодавець», в межах договору найму, може надавати «наймачу» ще й комплекс інших послуг без укладення окремого договору про надання послуг. Таке встановлення ЦКУ розширеного предмета договору найму (оренди) транспортного засобу передбачає, що незалежно від того, споживачем чого виступатиме «наймач», він здійснює внесення «наймодавцю» лише тільки орендної плати.  
Як встановлено судовою колегією зі змісту вказаного вище договору оренди техніки (з персоналом) №1/05, позивач, як замовник (орендар), в даному випадку, у відповідності до вимог ст.789 ЦК України, за відповідну плату орендував сільгосптехніку з екіпажем виключно для здійснення своєї безпосередньої господарської діяльності (на підтвердження якої надав відповідні звіти про посівні площі, а.с.218-225), яку, в свою чергу, за умовами цього договору, мав заправляти і реально заправляв своїм пальним за власний рахунок.   
Як слідує зі змісту положень пп.14.1.212. п.14.1. ст.14 ПК  України, «реалізація підакцизних товарів» (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. 
Реалізація пального (або спирту етилового) для цілей  розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам. 
Не вважаються «реалізацією пального» операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб «власного споживання» чи промислової переробки.
До «власного споживання» також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов: замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту; заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника.
Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини та приймаючи до уваги зазначене правове регулювання цих спірних правовідносин, колегія суддів, оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, приходить до висновку про те, що в даному конкретному випадку, фактично мало місце лише використання підприємством позивача орендованої сільгосптехніки із заправкою її пальним за «власний рахунок» для здійснення своєї безпосередньої господарської діяльності (КВЕД:01.11), пов`язаної з виконанням польових робіт по посіву сільськогосподарських культур.
За таких обставин, суд 2-ї інстанції вважає помилковою позицію контролюючого органу про те, що мав місце продаж (реалізація) ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» (як замовником-орендарем) дизельного пального ФОП ОСОБА_1 (виконавець-орендодавець), оскільки останній за нього не розрахувався, право власності на це пальне до нього не перейшло і він його у своїй господарській діяльності не використав. Це пальне, в даному випадку, як вже було неодноразово зазначено вище, було використане позивачем виключно для заправки орендованої сільгосптехніки, яка фактично знаходилася в його користуванні та здійснювала, згідно із договором, виконання польових робіт на землях підприємства, т.б. для «власного споживання», що, в свою чергу, не жодним чином суперечить вимогам закону. 
Доказів зворотного або спростування цих обставин представником відповідача не надано.
Отже, з урахуванням вищевказаного, на думку судової колегії, у цьому конкретному випадку, такі дії підприємства позивача в рамках договору №1/05 від 04.05.2021р. не можуть бути розцінені, як «реалізація пального іншим особам» у розумінні пп.14.1.212. п.14.1. ст.14 ПК  України, що, в свою чергу, свідчить про відсутність порушення вимог ст.15 Закону України №481/95-ВР та відповідно виключає його відповідальність згідно із абз.24 ст.17 цього ж Закону, в зв`язку із чим, застосовані податковим-повідомленням рішенням №23858/15-32-09-06 від 19.09.2023р. штрафні санкції в розмірі 500 000 грн. теж підлягають скасуванню, як протиправні.         
Далі, що ж стосується іншого податкового-повідомлення рішення від 19.09.2023р. №23857/15-32-09-06, яким за порушення вимог п.85.2 ст.85 ПК України до ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» було застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1020 грн., то колегія суддів з цього приводу вважає за необхідне зазначити наступне. 
Як встановлено з матеріалів справи, контролюючим органом на початку спірної фактичної перевірки було зроблено запит (без дати, вих.№, і інших реквізитів), в якому 3 головні державні інспектори, які його підписали, посилаючись на вимоги пп.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.85.2,85.4 ст.85 ПК України, просили ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» до 18.07.2023р. надати копії 17-ти документів, які стосуються предмету перевірки (а.с.124). 
Як вбачається з матеріалів справи, вказаний письмовий запит було отримано уповноваженою особою ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» 13.07.2023р. Даний факт не заперечується сторонами.
В подальшому, як встановлено судовою колегією з пояснень представників позивача та зі змісту спірного акту перевірки від 24.07.2023р. (а.с.13,14), ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» в ході перевірки було надано усі необхідні документи згідно вказаного запиту.   
Разом з тим, в абзаці 3 пункту 1 розділу 3 Акту перевірки №19853/15-32-09-06/43606326 від 24.07.2023р. зазначено, що станом на 21.07.2023р. ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» до перевірки не було надано первинні документи у повному обсязі, які є предметом перевірки, а саме: ТТН з інформацією про транспортний засіб, який здійснював перевезення резервуара та місце розвантаження (м.Одеса, вул.Промислова,25), чим порушено п.85.2 ст.85 ПК України. 
Так, дійсно, як передбачено п.85.2. ст.85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При цьому, відповідно до вимог п.85.6 ст.85 ПК України (на який посилається суд 1-ї інстанції в оскаржуваному рішенні), у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Однак, як встановлено колегією суддів з матеріалів справи, пояснень представників позивача та змісту спірного запиту (а.с.124), вказаний запит насправді не містить конкретної вказівки щодо надання до перевірки cаме такого документа, як «ТТН з інформацією про транспортний засіб, який здійснював перевезення резервуара та місце розвантаження (м.Одеса, вул.Промислова,25)».
Крім того, одночасно також слід звернути увагу й на те, що інспектори контролюючого органу, встановивши при проведенні перевірки факт ненадання чи відмови у наданні підприємством позивача витребуваного письмовим запитом документа (т.б. ТТН), в порушення п.85.6 ст.85 ПК України, не склали відповідний акт (у довільній формі), що засвідчує факт відмови із зазначенням посади, ПІБ платника податків та переліку документів, які йому запропоновано подати та не зробили відповідний підпис, у разі відмови платника від підписання такого акту. 
Доказів зворотного представник відповідача не надав, в матеріалах справи такий акт відсутній, як і не зазначено про нього і в акті перевірки.  
Більш того, не зайвим буде також наголосити й на тому, що як вже було встановлено колегією суддів в судовому засіданні, «факт зберігання» ТОВ «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» пального, без відповідної ліцензії, згідно ксерокопії договору №4/06 від 23.06.2023р. з ФОП ОСОБА_2 (який реально не укладався і жодні первинні документи не складалися) за адресою: м.Одеса, вул.Промислова,25, податковим органом не доведено і матеріалами справи не підтверджується, як, відповідно, не підтверджується і факт перевезення резервуара (ємності) із залишками пального за вказаною адресою, що, в свою чергу, взагалі виключає само існування такого документа, як «ТТН з інформацією про транспортний засіб, який здійснював перевезення резервуара та місце розвантаження», адже останній, в зв`язку з відсутністю факту перевезення, не складався і не підписувався. 
Таким чином, вказані обставини, на думку судової колегії, свідчать про відсутність порушення позивачем вимог п.85.2. ст.85 ПК України, що, відповідно, виключає його відповідальність за п.121.1 ст.121 ПК України, в зв`язку із чим, дане податкове-повідомлення рішення від 19.09.2023р. №23857/15-32-09-06 про застосування штрафу у розмірі 1020 грн. не може бути визнане законним і обгрунтованим та підлягає скасуванню, як протиправне.
Отже, на підстав вищевикладеного, колегія суддів, уважно вислухавши пояснення сторін та оцінивши надані сторонами докази, вважає, що суд 1-ї інстанції, в даному випадку, вирішуючи справу у спрощеному позовному провадженні, належним чином, повно і об`єктивно не встановив дійсні обставини справи, які мають суттєве значення для вирішення справи по суті, не надав жодної оцінки наданим позивачем доводам (доказам) та не звернув уваги на допущені відповідачем при проведенні фактичної перевірки процедурні порушення (і неповноту), що призвело до необгрунтованого та немотивованого рішення (на 3-х арк.) про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №23858/15-32-09-06 і №23857/15-32-09-06 від 19.09.2023р. про застосування штрафних санкцій.
За вказаних обставин, судова колегія приходить до висновку про обгрунтованість та доведеність позовних вимог, які підлягають задоволенню у повному обсязі, а спірні рішення контролюючого органу, відповідно, скасуванню, як протиправні.
 І на останнє, судова колегія приймає до уваги та вважає за необхідне наголосити й на тому, що згідно з вимогами цивільного та податкового законодавства існує презумпція правомірності правочинів (ст.204 ЦК України) та презумпція правомірності рішень платника податку (пп.4.1.4 п.4.1.ст.4 ПКУ), а при неоднозначному трактуванні національного законодавства, усі сумніви повинні трактуватися виключно на користь платника податків. 
Аналогічний підхід застосовується як Верховним Судом, зокрема, у постанові від 21.06.2022р. (справа №816/686/16), так і Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07.07.2022р. (справа №160/3364/19), яка, в свою чергу, вказала, що у практиці, зокрема, адміністративного судочинства застосовується загальний принцип «in dubio pro tributario» (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акту, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).
Такий підхід фактично підтримує і Європейський суд з прав людини (рішення у справах «Серков проти України», «Щокін проти України», «Бочаров проти України).
Відповідно до ч.5  ст.242 КАС України,  при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
А згідно із ч.ч.1,2 ст.6 КАС України, чуд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує цей принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ.
До того ж, ще варто зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
А згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень,        дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано представником відповідача при розгляді справи в суді 2-ї інстанції.
Отже, враховуючи викладені обставини, судова колегія вважає, що судом першої інстанції, в даному випадку, було порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому, відповідно, доводи апеляційної скарги відповідача дійсно є суттєвими та свідчать про невідповідність висновків суду першої інстанції дійсним обставинам справи та невірне застосування ним норм матеріального і процесуального права, що врегульовують спірні правовідносини, на час їх виникнення.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів також керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені учасниками справи аргументи, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
У силу вимог ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду 1-ї інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Отже, за таких обставин та враховуючи, що судом 1-ї інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також в зв`язку із тим, що висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, у відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про задоволення позовних вимог в повному обсязі. 
Крім того, враховуючи вказані вище обставини, факт задоволення позову, та приписи ст.ст.132,139 КАС України, судова колегія також вважає за необхідне стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача фактично сплачений ним судовий збір у загальному розмірі 37 538,25 грн. (т.б. за подання позовної заяви – 15015,30 грн. і за подання апеляційної скарги – 22522,95 грн.).
Керуючись ст.ст.132,139,308,310,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, - 
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 року – скасувати та прийняти нове, яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» - задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного Управління ДПС в Одеській області від 19.09.2023р. №23858/15-32-09-06 та №23857/15-32-09-06.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного Управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 44069166) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР ЗЕРНОТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43606326) судові витрати у вигляді сплати судового збору в сумі 37 538,25 грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст.328 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено: 11.12.2024р.

Головуючий у справі
суддя-доповідач:                                                                                            М.П. Коваль 

Судді:                                                                                                                Ю.В. Осіпов 

                                                                                                    В.О. Скрипченко