ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 листопада 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/241/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Кругового О.О.,     
за участю секретаря судового засідання: Темченко Є.П.   
                    розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 липня 2024 р. (суддя Златін С.В.)     в адміністративній справі №160/241/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Метінвест-Криворізький ремонтно - механічний завод" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління Державної казначейської служби у Дніпропетровській області, про визнання бездіяльності протиправною та стягнення заборгованості і пені, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» 04 січня 2020 р.  звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмета позову від 16 березня 2020 р., просило суд:
          - визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо невиконання визначеної законом процедури відшкодування суми податку на додану вартість за деклараціями з податку на додану вартість за червень, липень 2015 року та уточнюючим розрахунком податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до податкової декларації за червень 2015 року на суму 37094240 грн.;
          - стягнути з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби у Дніпропетровській області заборгованість бюджету із відшкодування ПДВ в сумі 37094240 грн. та пеню, нараховану у зв`язку із несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з ПДВ за червень, липень 2015 року за період з 06 жовтня 2015 року по 31 грудня 2019 року, на суму 30533004,92 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р., залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2020 р., позовні вимоги задоволені повністю. Додатковим рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2021 р. стягнуто на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в сумі 2102 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Постановою Верховного Суду від 28 вересня 2023 р. рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р., додаткове рішення від 26 лютого 2021 р. та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2020 р. скасовано за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області; справу № 160/241/20 направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
Спрямовуючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд вказав на те, що необхідним є з`ясування: 1) яку саме бездіяльність суб`єкта владних повноважень позивач вважає протиправною та такою, що призвела до порушення його права (визначення конкретної дії, яку суб`єкт владних повноважень зобов`язаний був вчинити у визначений законом строк, але не вчинив, і наявність зв`язку між невчиненням такої дії і порушенням права); 2) який саме суб`єкт владних повноважень допустив протиправну бездіяльність (контролюючий орган чи орган казначейства); 3) момент, коли Товариство дізналося або повинно було дізнатися про порушення своїх прав, тобто, початок відліку процесуального строку звернення до суду з позовом; 4) момент спливу такого строку (якщо такий настав); 5) причини пропуску строку звернення до суду з позовом, якщо його пропущено, як наслідок 6) наявність/відсутність підстав для поновлення такого строку.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2024 р. позовну заяву залишено без розгляду у зв`язку із пропуском строку звернення до адміністративного суду та відсутністю  підстав для визнання причин пропуску цього строку поважними. В поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. у справі № 160/241/20 стягнуто з ТОВ «Метінвест - Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України суму пені у розмірі 30 533 004,92 грн.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09 квітня 2024 р. ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2024 р.    скасовано за апеляційною скаргою позивача, справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду. 
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2024 р. позивачу поновлено строк звернення до суду.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 липня 2024 р., ухваленим за результатом розгляду справи в порядку загального позовного провадження, адміністративний позов ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» задоволено частково.
Суд стягнув з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на користь ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» пеню в сумі 3 625 072,71 грн., нараховану у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за червень, липень 2015 року за період з 01.07.2019 по 31.12.2019. У задоволенні іншої частини заявлених позовних вимог судом    відмовлено. Також, судом відшкодовано на користь ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 13425,32 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області. В порядку повороту виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.07.2020 у справі № 160/241/20 стягнуто з ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України суму у розмірі 26 907 932,20 грн. 
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку позивачем та відповідачем - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Позивач у своїй в апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині стягнення з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на його користь пені лише за період з 01.07.2019 по 31.12.2019 в сумі 3 625 072,71 грн. та в частині застосування повороту виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.07.2020 у справі № 160/241/20 і стягнення з ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України суму у розмірі 26 907 932,20 грн. Позивач/скаржник просить апеляційний суд ухвалити нове рішення, яким стягнути з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби у Дніпропетровській області пеню, нараховану у зв`язку із несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з ПДВ за червень, липень 2015 року за період з 06 жовтня 2015 р. по 31 грудня 2019 р., в сумі 30 533 004,92 грн.
          В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач вказує на безпідставне обмеження судом першої інстанції періоду, за який стягнуто пеню, шістьма місяцями, що передували зверненню до суду. В ухвалі від 03 червня 2024 р., якою позивачу було поновлено строк звернення до суду, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач, з огляду на положення п.200.23 ст. 200 ПК України, має право на нарахування пені за весь час існування заборгованості по день її фактичного погашення. Застосування шестимісячного строку звернення до суду здійснено також і  без врахування рішення Європейського суду з прав людини у справі «LEGROS AND OTHERS v. France». На час звернення позивача до суду (січень 2020 року) існувала судова практика Верховного Суду, відповідно до якої на правовідносини з примусового стягнення з Державного бюджету України бюджетної заборгованості з податку на додану вартість та пені, нарахованої на таку заборгованість, розповсюджувався строк позовної давності у 1095 днів (постанови ВС від 14.03.2019 по справі №822/553/17, від 13.07.2022 по справі №160/7635/20 та інш.). Зміна судової практики відбулась у зв`язку із прийняттям Великою Палатою Верховного Суду 19 січня 2023 р. постанови у справі №140/1770/19, висновками якої керувався суд першої інстанції. Проте, на думку позивача/скаржника, пріоритет у застосуванні має надаватись Конвенції та практиці ЄСПЛ, як джерелу права, згідно статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини». Відтак, позивач/скаржник вважає, що має право на отримання пені за весь час невиплати бюджетної заборгованості, зважаючи на триваючий характер порушення його прав. Щодо повороту виконання рішення суду від 02.07.2020, застосованого судом першої інстанції, позивач/скаржник вказує на те, що сума бюджетної заборгованості у розмірі 37094240 грн. підтверджена Державною податковою службою України та відшкодована в повному обсязі. Пеня нараховується в силу закону (ПК України) та не залежить від волевиявлення платника податку на додану вартість. У розумінні статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, пеня, яка нарахована на бюджетну заборгованість з податку на додану вартість, є «майном», противоправне позбавлення яким порушує конвенційні права позивача.
Відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області у своїй в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та часткового задоволення його заяви про поворот виконання судового рішення і прийняти в цій частин нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі, а також здійснити поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. у справі № 160/241/20, стягнути з  ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України пеню у розмірі 30533004,92 грн. та суму відшкодування податку на додану вартість у розмірі 37094240 грн.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на правові висновки Великої Палати Верховного Суду у постановах від 19 січня 2023 р. у справі №140/1770/19, від 16 лютого 2023 р. у справі № 803/1149/18, від 13 квітня 2023 р. у справі № 320/12137/20, наполягаючи на тому, що позивач пропустив строк звернення до адміністративного суду з позовом, початком перебігу якого є набуття статусу бюджетної заборгованості невідшкодованих сум ПДВ. Позивач визначив період нарахування пені – з 05.10.2015. Ця дата є днем  виникнення бюджетної заборгованості. Звернувшись до суду у січні 2020 року, позивач пропустив строк у 1095 днів, встановлений ПК України, та 6-ти місячний строк, передбачений КАС України. Відповідач/скаржник вважає, що позивач не навів належних обґрунтувань обставин та доказів на підтвердження поважності причин пропуску ним строку звернення до суду, що є підставою для залишення позовної заяви без розгляду відповідно до вимог статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України. Щодо повороту виконання рішення суду, відповідач/скаржник вказує на те, що право мирного володіння майном не є абсолютним та може бути обмежено у передбачених законом випадках з метою здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів. На переконання відповідача/скаржника, його заява про поворот виконання скасованого судового рішення підлягає задоволенню у повному обсязі.
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає про те, що, вимагаючи повернення позивачем суми бюджетного відшкодування, відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, тим самим, ставить під сумнів право власності позивача на бюджетне відшкодування, яке підтверджено, у тому числі, актами перевірок, листом Державної податкової служби України та обставиною внесення цієї суми до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування 31.01.2017. Фактично спірним у цій справі, на думку позивача, є неповернення сум бюджетного відшкодування ПДВ, які були включені до Тимчасового реєстру. Оскільки включення узгоджених сум ПДВ до Тимчасового реєстру відбулось у січні 2017 року, позивач звернувся за захистом своїх прав у січні 2020 року, тобто в межах строку 1095 днів, тому підстави стверджувати про порушення строку звернення до суду – відсутні.
У судовому засіданні представник позивача підтримав вимоги і доводи апеляційної скарги ТОВ  «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» та заперечив проти задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Представник Головного управління ДПС у Дніпропетровській області підтримав вимоги та доводи своєї апеляційної скарги та просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги позивача.
Представник відповідача - Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області підтримав апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та пояснив суду, що у спірних правовідносинах Головне управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області лише виконало попереднє рішення суду у цій справі та перерахувало на користь позивача суму бюджетної заборгованості та суму пені. 
Щодо участі в розгляді справи Головного управління ДФС у Дніпропетровські області, колегія суддів зазначає, що Верховний Суд при здійсненні перегляду в порядку касаційного провадження задовольнив клопотання ГУ ДПС та здійснив заміну відповідачів у справі відповідно до    статті 52 КАС України    шляхом заміни Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 39394856), Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на їх правонаступника - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби (код ЄДРПОУ ВП 44118658), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для осіб, яких він замінив.
Враховуючи вищевикладене, відповідачами у справі є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) та Головне управління державної казначейської служби України у Дніпропетровській області.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
За приписами статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Судом першої інстанції встановлено наступні обставини у справі:          
Товариством у 2015 році подавались до відповідних територіальних органів податкової служби (починаючи з 01.01.2017 перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області), зокрема, до СДПІ з ОВП у м.    Донецьку податкові декларації з ПДВ із заявленим ПДВ до бюджетного відшкодування на поточний рахунок платника у банку на загальну суму 37094240 грн, а саме: за період червень-липень 2015 року (з урахуванням уточнюючого розрахунку). Причиною виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту є здійснення Товариством закупівлі, у значних обсягах металопродукції та вивезення товарів за межі митної території України. Задекларовані позивачем суми бюджетного відшкодування підтверджені за результатами проведених камеральних перевірок СДПІ з ОВП у м.    Донецьку (довідки від 19.08.2015, від 11.09.2015 та від 18.09.2015). За результатами проведеної документальної перевірки позивача стосовно повноти декларування податку на додану вартість за період з 01.08.2014 по 31.12.2016 не встановлено його заниження (т. № 2 а.с. 180-192). У вересні 2016 року та повторно у жовтні 2016 року податковим органом направлялися висновки на відшкодування ПДВ на загальну суму 37094240 грн, проте орган казначейства вказані висновки залишив без розгляду у зв`язку з рекомендаціями, викладеними у листі СБ України. Контролюючим органом повторно вчинено відповідні дії з направлення висновків до органу казначейського обслуговування, проте вказані висновки повернуті без виконання листом від 31.10.2016 з підстав невідновлення операцій з бюджетними коштами Товариства. Згідно листа ДПС України від 12.01.2024 року № 786/6/99-00-04-02-06 встановлено, що до Тимчасового реєстру станом на 31.01.2017 року включено суму ПДВ ТОВ «Менінвест-Криворізький ремонтрно-механічний завод» у розмірі    37094,24 тис.грн., які були заявлені ТОВ «Менінвест-Криворізький ремонтрно-механічний завод» відповідно до декларацій з ПДВ від 20.07.2015 року та від 19.08.2015 року та уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 13.08.2025 року, та відшкодовані на поточний рахунок підприємства 08.10.2021 року в повному обсязі. За вказаних обставин ДПС України повністю підтвердило право позивача на відшкодування ПДВ у розмірі 37094240 грн.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що протиправну бездіяльність допустив орган казначейської служби, а не орган державної податкової служби, що стало підставою для відмови у задоволенні позовної вимоги про  визнання протиправної бездіяльність Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо невиконання визначеної законом процедури відшкодування суми податку на додану вартість.
Колегія суддів звертає увагу, що позивач в цій частині рішення суду першої інстанції не оскаржив. Головне управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області правом на апеляційне оскарження рішення суду також не скористалось.
Суд першої інстанції також відмовив у задоволенні позовної вимоги про стягнення з Державного бюджету України  через Головне управління державної казначейської служби у Дніпропетровській області заборгованість бюджету із відшкодування ПДВ в сумі 37 094 240 грн., оскільки станом на день розгляду справи на рахунки позивача надійшли дані грошові кошти у повному обсязі. Суд зазначив, що ДПС України у листі від 12.01.2024 № 786/6/99-00-04-02-06 визнало факт існування заборгованості перед позивачем на вказану суму та включила її до Тимчасового реєстру, а тому права та законні інтереси позивача поновлено в цій частині у повному обсязі станом на день розгляду даної справи.
Позивач рішення суду першої інстанції в цій частині не оскаржив.
Колегія суддів зазначає, що право позивача на бюджетне відшкодування з податку на додану вартість підтверджено тим, що заявлена ним сума у розмірі 37094,24 тис. грн. була внесена до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування станом на 31 січня 2017 р., свідченням чого є лист Державної податкової служби України № 786/6/99-00-04-02-02-02-06 від 12.01.2024 (т.6 а.с.58). 
Отже, питання права позивача на бюджетне відшкодування та суми бюджетного відшкодування у розмірі 37    094 240 грн. не є спірним.
Відповідач/скаржник Головне управління ДПС у Дніпропетровській області поставив під сумнів вчасність реалізації позивачем цього права, заявивши про пропуск останнім строку звернення до суду.
Проте, в  апеляційній скарзі він просить скасувати рішення суду першої інстанції  в частині задоволених позовних вимог, не наполягаючи на зміні мотивувальної частини оскарженого рішення чи застосуванні інших процесуальних наслідків. 
Колегія суддів звертає увагу, що питання дотримання позивачем строку звернення до суду було предметом перевірки Третім апеляційним адміністративним судом, який своєю постановою від 09 квітня 2024 р. скасував ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2024 р. про залишення позовної заяви без розгляду, направивши справу до суду першої інстанції для продовження розгляду. 
У зазначеній постанові від 09 квітня 2024 р. апеляційний суд дійшов висновку, що фактично спірним у цій справі є неповернення сум бюджетного відшкодування ПДВ, які були включені до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування. Оскільки включення узгоджених сум ПДВ до Тимчасового реєстру відбулось в січні 2017 року, повернення яких відбувалося у хронологічному порядку платникам податку відповідно до дати подання такими платниками заяв про повернення сум бюджетного відшкодування ПДВ, а позивач звернувся до суду за захистом своїх прав у січні 2020 року, тобто в межах строку 1095 днів, то відсутні підстави стверджувати про порушення позивачем строків звернення з позовом до суду про повернення бюджетного відшкодування.
Надав суд апеляційної інстанції у зазначеній постанові і оцінку доводам сторін з приводу можливості/неможливості ретроактивної  дії  судової практики Верховного Суду з питання застосування строків звернення до суду з позовними вимогами про відшкодування бюджетної заборгованості, яка виникла після звернення позивача до суду, у тому числі,  відповідно постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 січня 2023 р. у справі №140/1770/19.
Колегія суддів, у свою чергу, вважає за необхідне зазначити, що перевірка судового рішення апеляційного суду на предмет його законності та обґрунтованості не належить до процесуальних повноважень суду тієї ж інстанції. Крім того, обставин на спростування висновків, викладених у зазначеній вище постанові від 09 квітня 2024 р., судом першої інстанції не встановлено. 
Більш того, на переконання колегії суддів, застосування апеляційним судом     рішення Європейського суду з прав людини у справі  «LEGROS AND OTHERS v. France (№ 72173/17 та 17 інших)» при вирішенні питання застосування строку звернення до суду у повній мірі відповідає принципам верховенства права та правової визначеності. Суть цього рішення полягає у тому, що ретроактивне застосування у справах, розгляд яких уже розпочався, правового висновку щодо тлумачення строків подання позову, що спричинило визнання позовів у цих справах неприйнятними    порушує пункт 1 статті 6 Конвенції, справедливий баланс, якого вимагає стаття 1 Першого протоколу до Конвенції щодо неправомірного втручання держави у мирне володіння майном.
Крім того, Верховний Суд змінив свій підхід до вирішення питання про застосування строку звернення до суду, ухваливши відповідні судові рішення у січні, лютому, квітні 2023 року, тобто після звернення позивача до суду (січень 2020 року), але до постановлення Європейським судом з прав людини рішення у справі «LEGROS AND OTHERS v. France» (листопад 2023 року), тому не міг спиратися на висновки останнього. 
Колегія суддів наголошує на тому, що неправомірна поведінка суб`єкта владних повноважень, який протягом певного проміжку часу ухиляється від виконання своїх зобов`язань, не легалізує триваюче правопорушення з боку держави.
Зважаючи на те, що стаття 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» зобов`язує суди застосовувати при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права, а також, враховуючи обставини цієї справи,  відмова позивачу у доступі до правосуддя з підстави пропуску ним строку звернення до суду, на переконання колегії суддів, є неприйнятною.
Щодо доводів позивача/скаржника про стягнення пені за весь період заборгованості, колегія суддів зазначає наступне.
За приписами пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України, суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12 лютого 2019 р. у справі № 826/7380/15 звернула увагу, що відповідно до частини першої статті        1 Першого протоколу до    Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод    від 04 листопада 1950 р. кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
Європейський суд з прав людини наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05 січня 2000 року) (Beyeler v. Italy, заява № 33202, § 100)). За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26 червня 2014 року (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).
У рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 09 січня 2007 р. Європейський суд зазначив, що юридична особа-платник ПДВ мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява № 803/02, § 31-32). ЄСПЛ констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації ПДВ у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).
Верховенство права, як основоположний принцип адміністративного судочинства, визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту.
Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9    Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003). При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
Враховуючи наведений правовий висновок, колегія суддів вважає, що, оскільки податкове законодавство передбачає право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ та отримання пені на суму податку, не відшкодовану платнику протягом визначеного законодавством строку, позивач у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету ПДВ на суму 37    094    240 грн. та пені за весь період невиплати заборгованості в розмірі 30    533    004,92 грн.  які охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції.
Суд першої інстанції обмежив період нарахування пені шістьма місяцями (з 01.07.2019 по 31.12.2019),  зменшивши її розмір до  суми у 3 625 072,71 грн. При цьому, суд послався на зроблений позивачем розрахунок розміру пені за період з 01.07.2019 по 31.12.2019, відповідно до якого розмір пені становить 3625037,76 грн., а також на клопотання позивача про поновлення строку звернення з позовом до суду від 05.02.2024, в якому він послався на правову позицію Великої Палати Верховного Суду у постанові від 19.01.2023 у справі № 140/1770/19, відповідно до якої платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про стягнення  пені за 6 місяців, що передували дню подання позову про її стягнення, включаючи день подання такого позову до суду.
Колегія суддів вважає безпідставним обґрунтування судом першої інстанції свого рішення у наведеній частині, оскільки у зазначеному клопотанні позивач наполягав на тому, що за період з 01.07.2019 по 31.12.2019 пеня підлягає обов`язковому стягненню в силу висновку Великої Палати Верховного Суду у справі №  140/1770/19 (т.6 а.с.53 звор.бік). Суд першої інстанції помилково ототожнив клопотання з процесуального питання із позовною заявою, вважаючи, що позивач зменшив розмір своїх позовних вимог. Проте, матеріали справи такої заяви, поданої у відповідності до частини першої статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України, не містять.
Також, позивач/скаржник акцентував увагу колегії суддів на тому, що рішення суду першої інстанції у наведеній частині суперечить ухвалі цього ж суду від 03 червня 2024 р., якою позивачу поновлено строк звернення до суду з усіма позовними вимогами.
Крім того, факт нарахування пені нерозривно пов`язується з фактом існування заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ, що дозволяє стверджувати про пеню як про міру відповідальності держави перед платником податків за порушення нею свого обов`язку вчасно відшкодувати від`ємне значення з ПДВ. При цьому, така пеня нараховується рівно стільки часу, скільки триває наведене вище порушення держави у вигляді нездійснення державними органами необхідного комплексу дій з відшкодування ПДВ. А відтак нарахування і виплата зазначеної вище пені є похідним зобов`язанням держави від основного зобов`язання - погасити суму заборгованості з відшкодування ПДВ. Тому на дату погашення заборгованості з бюджету державою має бути сплачена і пеня, нарахована на таку заборгованість.
За висновком Європейського суду з прав людини у справі "Рисовський проти України", державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливості отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Додатково, колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд у постанові від 02 жовтня 2018 р. у справі № 820/1749/18 визнав неприйнятними, як такі, що не передбачені чинним законодавством, доводи податкового органу про те, що стягнення пені, нарахованої на суму наявної бюджетної заборгованості податку на додану вартість, можливе та здійснюється лише після фактичного погашення платнику цієї заборгованості. 
Враховуючи вищевикладене, а також обставини справи, за якими позивач подав позов до бюджетного відшкодування, яке фактично було здійснено під час судового провадження, колегія суддів вважає, що позивач має право на отримання пені за весь період невиплати бюджетного відшкодування, як це передбачено пунктом 200.23 статті 200 Податкового кодексу України.
Щодо застосування судом першої інстанції повороту виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. у цій справі.
Процесуальне питання повороту виконання судових рішень врегульовано статтею 380 Кодексу адміністративного судочинства України. Пунктом 4 частини 2 цієї статті визначено, якщо рішення після його виконання скасовано і справу повернуто на новий розгляд, суд, ухвалюючи рішення, вирішує питання про поворот виконання, якщо при новому розгляді справи він задовольняє позовні вимоги в меншому розмірі.
Відповідач/скаржник в апеляційній скарзі просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та часткового задоволення заяви про поворот виконання судового рішення і прийняти в цій частин нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі, а також здійснити поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. у справі № 160/241/20 та стягнути з  ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України пені розмірі 30    533    004,92 грн. та суму відшкодування податку на додану вартість у розмірі 37    094    240 грн.
Однак, як зазначено вище, суд першої інстанції визнав право позивача на бюджетне відшкодування у розмірі 37    094    240 грн. і відмовив у задоволенні цієї позовної вимоги з тієї підстави, що  зазначена сума вже відшкодована, а поворот виконання рішення призведе до порушення права позивача на мирне володіння своїм майном.
Відповідач/скаржник рішення суду в цій частині не оскаржив, погодившись, тим самим, із наведеним у ньому мотивуванням. Його доводи зводяться до тези - суд відмовив у задоволенні позовної вимоги про стягнення бюджетного відшкодування, а відтак, має здійснити поворот виконання попереднього рішення в цій частині. Однак, мотиви, за яких суд відмовив у задоволенні позовної вимоги про стягнення бюджетного відшкодування, унеможливлюють у даному випадку застосування процесуального механізму повороту судового рішення.  
За таких обставин, колегія суддів вважає неможливим стягнення з позивача суми бюджетного відшкодування на підставі статті 380 Кодексу адміністративного судочинства України.
Не підлягає задоволенню і вимога апеляційної скарги відповідача/скаржника про стягнення з  ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України пені розмірі 30    533    004,92 грн., оскільки за результатом перегляду справи в апеляційному порядку колегія суддів дійшла висновку, що позивач має право на отримання пені за заявлений ним період порушення прав.
Заперечень щодо правильності наведеного позивачем розрахунку відповідачами не заявлено, альтернативний розрахунок суду не наданий.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів, за результатом перегляду справи в апеляційному порядку, дійшла наступного висновку:
Апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції – скасуванню в частині стягнення з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на його користь пені лише за період з 01.07.2019 по 31.12.2019 у сумі 3 625 072,71 грн. і ухвалення в цій частині нового рішення про стягнення з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби у Дніпропетровській області на користь позивача пеню, нараховану у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з ПДВ  за період з 05 жовтня 2015 р. по 31 грудня 2019 р. в сумі 30 533 004,92 грн. Також, колегія суддів скасовує, застосований судом першої інстанції, поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.07.2020 у справі № 160/241/20 про з ТОВ «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» на користь Державного бюджету України суму у розмірі 26 907 932,20 грн.
Апеляційна скарга відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області підлягає частковому задоволенню, рішення суду першої інстанції – скасуванню в частині, якою задоволено позовну вимогу про стягнення пені  на суму 3 625 072,71 грн. та в частині часткового задоволення його заяви про поворот виконання судового рішення. У задоволенні заяви відповідача про поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. колегія суддів відмовляє.
Вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів керується приписами    статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього    Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивачем пред`явлено позовні вимоги до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, та до Головного управління державної казначейської служби.
За результатом перегляду справи в апеляційному порядку позовна вимога про стягнення пені – задоволена.
Вирішуючи питання про те, який державний орган має відшкодовувати позивачу судові витрати, колегія суддів виходить з наступного.
У постанові від 17 березня 2019 р. у справі № 822/553/17 Верховний Суд зазначив, що передумовою початку нарахування пені є невиконання контролюючим органом обов`язку з виплати заборгованості з відшкодування податку на додану вартість протягом строку, визначеного   статтею 200 ПК України. Нарахування пені пов`язується саме із недотриманням суб`єктами владних повноважень положень   статті 200 ПК України, яка визначає, зокрема, комплекс дій, необхідних для своєчасного повернення сум бюджетної заборгованості з податку на додану вартість. Наведений юридичний факт, у свою чергу, зумовлює виникнення фінансових правовідносин між боржником в особі держави та кредитором - платником податків, права якого порушені саме внаслідок несплати йому відповідної суми. Системний аналіз положень статті   43   та пункту   200.23   статті   200 ПК України, дає підстави для висновку про те, що пеня нараховується на суму бюджетної заборгованості в силу Закону та не залежить від волевиявлення платника податку на додану вартість.
За інформацією Державної казначейської служби України, викладеної у листі №11-11-11/1341 від 19.01.2024, бюджетне відшкодування податку на додану вартість регламентується, у тому числі, Порядком ведення реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету міністрів України № 26 від 25.01.2017 та Порядком інформаційної взаємодії Міністерства фінансів України з Державною податковою службою України та Державною казначейською службою України в процесі формування Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №326 від 03.03.2017. За змістом цих нормативно-правових актів, Казначейство виступає в процесі бюджетного відшкодування як виконавець інформації з Реєстру, отриманої від МФУ  (т.6 а.с.57).
Колегія суддів зазначає, що згідно Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №5 від 12.01.2021 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 15.03.2021 за № 321/35943), з метою обліку нарахованих і сплачених, повернутих та відшкодованих сум платежів територіальними органами ДПС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які мають сплачуватися такими платниками на рахунки, відкриті в розрізі адміністративно-територіальних одиниць. 
У свою чергу, Порядком № 326 передбачено, що інформацію до Реєстру про узгоджені суми бюджетного відшкодування  вносить ДПС.
Таким чином нарахування пені та відображення її в інтегрованій картці платника податків, як і внесення інформації до Реєстру, належить до компетенції органів Державної податкової служби.
Зважаючи на вищевикладене, відшкодування судових витрат на користь позивача має бути здійснено за рахунок Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Згідно матеріалів справи, позивачем    понесені судові витрати по сплаті судового збору за подачу позову до суду першої інстанції на суму 23122 грн. та за подачу апеляційної скарги до суду апеляційної інстанції на суму 25224 грн. 
За результатом перегляду справи в апеляційному порядку задоволена позовна вимога майнового характеру, відтак на користь позивача підлягає відшкодуванню судовий збір в розмірі 56750 грн. (22700 грн. + 34050 грн. (22700 грн. х 150%).
Невідповідність висновків суду обставинам  є підставою для  скасування оскарженого рішення суду першої інстанції, як це передбачено    статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, та прийняття нового рішення у справі.

Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

                                                  П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» - задовольнити.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 липня 2024 р. у справі № 160/241/20 – скасувати в частині, якою позовна вимога Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» про стягнення пені задоволена частково та ухвалити в цій частині нове рішення.
Стягнути з Державного бюджету України через Головне управління державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» (код ЄДРПОУ 35484610) пеню, нараховану у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості з податку на додану вартість  в сумі 30   533 004 (тридцять мільйонів п`ятьсот тридцять три тисячі чотири)  грн. 92 коп.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Криворізький ремонтно-механічний завод» (код ЄДРПОУ 35484610) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) судові витрати зі сплати судового збору на суму 56750 (п`ятдесят шість тисяч сімсот п`ятдесят) грн.
Скасувати поворот виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 р. у справі № 160/241/20. 
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 липня 2024 р. у справі № 160/241/20 – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили  26 листопада 2024 р. і може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
                    Повний текст постанови складено 29 листопада 2024 р.

Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий